명의신탁재산의 증여의제에 대한 국세부과 제척기간

증여받은 것으로 의제되는 자도 증여세의 납세의무자로서 신고의무가 있으므로 증여세 과세표준신고서를 신고기한내에 제출하지 아니한 경우에는 15년간의 국세부과 제척기간이 적용되는 것임

[회신] 귀 질의의 경우,「상속세및증여세법」제45조의2의 규정에 의해 증여받은 것으로 의제되는 자도 증여세의 납세의무자로서 신고의무가 있으므로 증여세 과세표준신고서를 신고기한내에 제출하지 아니한 경우에는 「국세기본법」 제26조의2 제1항 제4호 나목에 의거 15년간의 국세부과 제척기간이 적용되는 것입니다. 1. 사실관계 및 질의내용 요약 ○ 상속세및증여세법 제45조의2 의 규정에 의한 증여의제 과세시 국세기본법 제26조의2 의 규정에 의한 증여세 부과제척기간은 몇 년간인 지 갑설) 국세기본법 제26조의2 제1항 제4호 나목의 규정에 의한 신고서를 제출하지 아니한 경우에 해당되어 무신고시 부과제척기간은 15년간으로 봄이 타당함 을설) 상증법 제45조의2의 규정에 의한 증여의제의 경우는 명의자가 실질증여 받은 것은 아님으로 명의자의 증여세 자진신고가 있을 수 없고 과세당국의 사실확인에 의해 비로소 부과가 이루어지는 것이므로 증여세 신고서 제출여부는 관계없이 부과제척기간은 10년간으로 봄이 타당함 2. 질의내용에 대한 자료 가. 관련 조세법령(법률, 시행령, 시행규칙) ○ 국세기본법 제26조 의 2【국세부과의 제척기간】 ① 국세는 다음 각 호에 규정하는 기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세방지를 위하여 체결한 조약(이하 "조세조약"이라 한다)의 규정에 의하여 상호합의절차가 진행중인 경우에는「국제조세조정에 관한 법률」제25조에서 정하는 바에 따른다. (2008.12.26. 개정) 1. 납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간 (94.12.22. 개정) 2. 납세자가 법정신고기한 내에 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년간 (94.12.22. 개정) 3. 제1호 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간 (94.12.22. 개정) 4. 상속세ㆍ증여세는 제1호부터 제3호까지의 규정에 불구하고 이를 부과할 수 있는 날부터 10년간. 다만, 다음 각 목의 1에 해당하는 경우에는 이를 부과할 수 있는 날부터 15년간으로 한다. (2007.12.31. 개정) 가. 납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 상속세ㆍ증여세를 포탈하거나 환급ㆍ공 제받는 경우 나. 「상속세 및 증여세법」제67조 및 제68조의 규정에 의하여 신고서를 제출하지 아니한 경우 (96.12.30. 개정; 2006.12.30. 법명개정) 다. 「상속세 및 증여세법」제67조 및 제68조의 규정에 의하여 신고서를 제출한 자가 대통령령이 정하는 허위신고 또는 누락신고를 한 경우(그 허위신고 또는 누락신고를 한 부분에 한한다) (96.12.30. 개정; 2006.12.30. 법명개정) 5. 생략 ②~③ 생략 ④ 납세자가 사기 기타 부정한 행위로 상속세ㆍ증여세를 포탈하는 경우로서 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 제1항 제4호의 규정에 불구하고 당해 재산의 상속 또는 증여가 있음을 안 날부터 1년 이내에 상속세 및 증여세를 부과할 수 있다. 다 만, 상속인(수유자를 포함한다)이나 증여자 및 수증자가 사망한 경우와 포탈세액산출의 기준이 되는 재산가액(다음 각호의 1에 해당하는 재산의 가액을 합계한 것을 말한다)이 50억원 이하인 경우에는 그러하지 아니하다. (2007.12.31. 개정) 1. 제3자의 명의로 되어 있는 피상속인 또는 증여자의 재산을 상속인 또는 수증자가 보유하고 있거나 그 자의 명의로 실명전환을 한 경우 2. 계약에 의하여 피상속인이 취득할 재산이 계약이행기간중에 상속이 개시됨으로써 등기ㆍ등록 또는 명의개서가 이루어지지 아니하여 상속인이 취득한 경우 3. 국외에 소재하는 상속 또는 증여재산을 상속인 또는 수증자가 취득한 경우 4. 등기ㆍ등록 또는 명의개서가 필요하지 아니한 유가증권ㆍ서화ㆍ골동품 등 상속 또는 증여재산을 상속인 또는 수증자가 취득한 경우 ⑤ 제1항 각호의 규정에 의한 국세를 부과할 수 있는 날은 대통령령으로 정한다. (2007.12.31. 개정) ○ 상속세 및 증여세법 제4조 【증여세 납세의무】 ① 수증자는 이 법에 의하여 증여세를 납부할 의무가 있다. 다만, 수증자가 영리 법인인 경우에는 당해 영리법인이 납부할 증여세를 면제하되, 제45조의 2의 규정에 의한 증여세를 명의자인 영리법인이 면제받은 경우에는 실제소유자(영리법인을 제 외한다)가 당해 증여세를 납부할 의무가 있다. (2003.12.30. 단서개정) ② 수증자가 증여일 현재 비거주자인 경우에는 국내에 있는 수증재산에 대하여만 증여세를 납부할 의무를 진다. (96.12.30. 개정) ③ 제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 제35조 내지 제37조 및 제41조의 4의 규정에 해당하는 경우로서 수증자가 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정되는 때에는 그에 상당하는 증여세의 일부 또는 전부를 면제한다. (2003.12.30. 신설) ④ 증여자는 수증자가 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 수증자가 납부할 증여세에 대하여 연대하여 납부할 의무를 진다. 다만, 제35조, 제37조 내지 제41조, 제41조의3 내지 제41조의 5, 제42조 및 제48조(출연자가 당해 공익법인의 운영에 책임이 없는 경우로서 대통령령이 정하는 경우에 한한다)의 규정에 해당하는 경우에는 그 러하지 아니하다. (2003.12.30. 개정) 1. 주소 또는 거소가 분명하지 아니한 경우로서 조세채권의 확보가 곤란한 경우 (2002.12.18. 개정) 2. 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정되는 경우로서 체납으로 인하여 체납처분을 하여도 조세채권의 확보가 곤란한 경우 ⑤ 제2항 및 제45조의 2의 규정에 해당하는 경우에는 수증자가 제4항 각호의 1에 해당하지 아니하는 경우에도 증여자가 수증자와 연대하여 납부할 의무를 진다. (2003.12.30. 개정) ⑥ 제4항의 규정에 의하여 증여자에게 증여세를 납부하게 할 경우에는 세무서장은 그 사유를 증여자에게 통지하여야 한다. (2003.12.30. 개정) ⑦ 「국세기본법」제13조 제4항의 규정에 의하여 법인으로 보는 법인격이 없는 사 단ㆍ재단 기타 단체에 대하여는 이를 비영리법인으로 보아 이 법을 적용한다. (2003.12.30. 개정; 2007.12.31. 법명개정) ○ 상속세 및 증여세법 제45조 의 2【명의신탁재산의 증여의제】 ① 권리의 이전이나 그 행사에 등기 등을 요하는 재산(토지와 건물을 제외한다. 이하 이 조에서 같다)에 있어서 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 「국세기본법」 제14조의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기 등을 한 날(그 재산이 명의개서를 요하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 연도의 다음 연도 말일의 다음날을 말한다)에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다 만, 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다. (2003.12.30. 신설; 2007.12.31. 법명개정) 1. 조세회피의 목적없이 타인의 명의로 재산의 등기 등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자명의로 명의개서를 하지 아니한 경우 2. 주식 또는 출자지분(이하 이 조에서 "주식 등"이라 한다) 중 1997년 1월 1일 전에 신탁 또는 약정에 의하여 타인명의로 주주명부 또는 사원명부에 기재되어 있거나 명의개서되어 있는 주식 등에 대하여 1998년 12월 31일까지의 기간(이하 이 조 에서 "유예기간"이라 한다)중 실제소유자명의로 전환한 경우. 다만, 당해 주식 등을 발행한 법인의 주주 또는 출자자(이하 이 조에서 "주주 등"이라 한다)와 특 수관계에 있는 자 및 1997년 1월 1일 현재 미성년자인 자의 명의로 전환한 경우에는 그러하지 아니하다. ② 타인의 명의로 재산의 등기 등을 한 경우, 실제소유자명의로 명의개서를 하지 아니한 경우와 제1항 제2호의 규정에 의한 유예기간중에 주식 등의 명의를 실제소 유자명의로 전환하지 아니하는 경우에는 조세회피목적이 있는 것으로 추정한다. 다만, 양도자가 「소득세법」제105조 및 제110조의 규정에 의한 양도소득과세표준신고 또는 「증권거래세법」제10조의 규정에 의한 신고와 함께 소유권변경명세를 신고하는 경우에는 그러하지 아니하다. (2007.12.31. 개정) ③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우에는 「법인세법」제109조 제1항 및 제119조의 규정에 의하여 납세지관할세 무서장에게 제출한 주주 등의 명세 및 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정한다. (2003.12.30. 신설; 2007.12.31. 법명개정) ④ 제1항 제2호의 규정은 주식 등을 유예기간중에 실제소유자명의로 전환하는 자가 당해 주식을 발행한 법인 또는 그 출자된 법인의 본점 또는 주된 사무소의 관할 세무서장에게 그 전환내용을 대통령령이 정하는 바에 따라 제출하는 경우에 한하여 이를 적용한다. (2003.12.30. 신설) ⑤ 제1항의 규정은「신탁업법」또는「간접투자자산 운용업법」에 의한 신탁재산인 사실의 등기 등을 하는 경우와 비거주자가 법정대리인 또는 재산관리인의 명의로 등기 등을 하는 경우에는 이를 적용하지 아니한다. (2003.12.30. 신설; 2007.12.31. 법명개정) ⑥ 제1항 제1호 및 제2항에서 "조세"라 함은 「국세기본법」제2조 제1호 및 제7호에 규정된 국세 및 지방세와「관세법」에 규정된 관세를 말한다. (2003.12.30. 신설; 2007.12.31. 법명개정) ⑦ 제1항 제2호의 규정에 의한 특수관계에 있는 자의 범위는 대통령령으로 정한다. (2003.12.30. 신설) ○ 상속세 및 증여세법 제68조 【증여세과세표준신고】 ① 제4조의 규정에 의하여 증여세납세의무가 있는 자는 증여받은 날이 속하는 달의 말일부터 3월이내에 제47조 및 제55조제1항의 규정에 의한 증여세의 과세가액 및 과세표준을 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세지관할세무서장에게 신고하여야 한다 . 다만, 제41조의3 및 제41조의5의 규정에 의한 비상장주식의 상장 또는 법인의 합병 등에 따른 증여세과세표준정산신고기한은 정산기준일이 속하는 달의 말일부터 3월이 되는 날로 한다. <개정 1999.12.28 부칙, 2002.12.1 부칙, 2008.12.26 부칙> ② 제1항의 경우에는 그 신고서에 증여세과세표준의 계산에 필요한 증여재산의 종류ㆍ수량ㆍ평가가액 및 각종 공제등을 입증할 수 있는 서류등 대통령령이 정하는 것을 첨부하여 납세지관할세무서장에게 제출하여야 한다. ○ 상속세 및 증여세법 제55조 【증여세의 과세표준 및 과세최저한】 ① 증여세의 과세표준은 다음 각호의 1에 해당하는 금액에서 대통령령이 정하는 증여재산의 감정평가수수료를 차감한 금액으로 한다. (2003.12.30. 개정) 1. 제45조의 2의 규정에 의한 명의신탁재산의 증여의제에 있어서는 당해 명의신 탁재산의 금액 2. 합산배제증여재산에 있어서는 당해 증여재산가액에서 3천만원을 공제한 금액 3. 제1호 및 제2호 외의 경우에는 제47조 제1항의 규정에 의한 증여세과세가액에서 제53조 및 제54조의 규정에 의한 금액을 차감한 금액 ② 과세표준이 50만원 미만인 때에는 증여세를 부과하지 아니한다. (2003.12.30. 개정) 나. 유사사례(예규, 해석사례, 심사, 심판) ○ 징세46101-66, 2001.01.29 【질의】 - 1992.6.1 주식을 명의신탁, 2001.1.현재 증여세 과세 - 증의의제의 경우에도 신고서를 제출하지 않은 것으로 보아 10년의 부과제척기간을 적용할 수 있는지 여부 【회신】 1991.1.1.부터 1993.12.31.까지의 증여세 부과제척기간은 증여세를 부과할 수 있는 날부터 5년간이나, 명의신탁한 주식이 구 상속세법 제32조의2에 의하여 증여로 의제되는 경우에는 10년간의 부과제척기간이 적용되는 것입니다. ○ 서면4팀-1138, 2008.05.08 【질의】 (사실관계) - 갑은 A법인 주식(비상장법인)의 실소유자임. - 갑이 을에게 명의신탁한 주식현황 ㆍ1974.3.24.: 주식 후 800주(400백만원, 출자분) ㆍ1979.5.2.: 340주(금 170만원, 유상증자) ㆍ1982.4.6.: 800주(금 400만원, 유상증자) ㆍ1986.1.29.: 4,000주(금 2,000만원, 유상증자) ㆍ1987.12.19.: 1,780주(금 890만원, 유상증자) ㆍ1990.5.22.: 1,800주(금 900만원, 유상증자) ㆍ1998.12.24.: 121,618주(금 608,090천원, 자산재평가자본전입) 총합계: 131,138주 (질의내용) 1. 명의신탁한 주식 131,138주를 2008.6.30. 실소유주인 갑에게 명의환원을 하고자 하는데 증여의제에 해당하는지. 2. 1998.12.24. 명의신탁한 무상주가 증여의제에 해당하는지. 3. 1998년 명의신탁한 무상주가 증여의제에 해당하는 경우 증여세의 국세부과제척기간은. 【회신】 1. 제3자 명의로 명의개서한 주식을 명의신탁해지하여 실제 소유자 명의로 환원하는 경우 그 환원하는 것에 대하여는 실제 소유자에게 증여세를 부과하지 아니하는 것임. 2. 「상속세 및 증여세법」(1998.12.28. 법률 제5582호로 삭제되기 전의 것) 제43조의 규정을 적용함에 있어서 명의신탁된 주식에 배정된 무상주로서「소득세법」(1998.12.28. 법률 제5580호로 개정되기 전의 것) 제17조 제2항 제2호 단서에 해당하는 무상주(당해 무상주에 관한 새로운 명의신탁약정이 이루어진 것으로 인정되는 경우를 제외한다)의 경우에는 명의신탁재산의 증여의제규정이 적용되지 아니하는 것임. 3. 1998년의 증여세 부과제척기간은 증여세를 부과할 수 있는 날부터 10년간이나, 명의신탁한 주식이 증여로 추정되는 경우에는 15년간의 국세부과제척기간이 적 용되는 것임. ○ 국심2007중2260, 2007.09.07, (2) 쟁점(2)에 대하여 본다. (가) 청구인은 명의신탁으로 보더라도 조세회피 목적으로 취득한 것이 아니고 실제로 조세회피한 사실이 없다고 주장하고 있으므로 이에 대하여 살펴본다. 1) 청구인은 고○○이 ○○콤 투자자와의 계약이행을 위하여 청구외법인의 지분 및 경영권을 취득하여 ○○콤을 우회상장시키고자 청구인 등에게 명의신탁한 것으로 증여세 등의 조세회피 목적이 아니라고 주장하면서 고○○의 진술서를 제출하였는 바, 동 진술서에는 ○○콤은 외자유치기업으로 실질적으로는 대만투자자들이 대주주로서, 투자유치계약서상에 제3의 회사를 인수하거나 합병분할시에는 사전에 승인을 받도록 되어 있고, 코스닥시장에 상장은 필히 하도록 명시되어 있어 할 수 없이 일단은 명의신탁을 한 후, 추후 합병시 승인을 받기 위하여 명의신탁을 할 수 밖에 없었다고 되어 있다. 2) 또한, 청구인은 청구외법인이 2001~2003사업연도에 결손이 발생하여 배당가능성이 없고 배당한 사실도 없어 종합소득세에 영향을 미치지 아니하고, 과점주주에 해당하지 않아 제2차 납세의무 및 간주취득세 납세의무에도 해당하지 아니하는 등 조세회피가 없다는 주장이다. (나) 명의신탁에 대한 증여의제 과세는 명의신탁제도를 이용한 조세회피 행위를 효과적으로 방지하여 조세정의를 실현하다는 취지에서 실질과세원칙에 대한 예외를 인정한 데에 있으므로 명의신탁의 목적에 조세회피의 목적이 포함되어 있지 않은 경우에만 상속세 및 증여세법 제41조의2 제1항 단서의 적용이 가능하고 또한 그 단서 소정의 조세를 증여세에 한정할 수 없으며, 명의신탁에 있어서 조세회피의 목적이 없었다는 점에 관한 입증책임은 이를 주장하는 명의자에게 있다고 할 것(대법원 95누9174, 1996.8.20. 및 대법원 95누10068, 1996.5.10. 같은 뜻)으로, 조세회피의 목적이 없었다는 점을 조세회피의 목적이 아닌 다른 목적이 있었음을 증명하는 등의 방법으로 입증할 수 있으나, 입증책임을 부담하는 명의자로서는 명의신탁에 있어 조세회피 목적이 없었다고 인정될 정도로 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적이 없었다고 인정될 정도로 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적이 있었고, 명의신탁 당시에나 장래에 있어 회피될 조세가 없었다는 점을 객관적이고 납득할 만한 증거자료에 의하여 통상인이라면 의심을 가지지 않을 정도로 입증하여야 할 것이다(대법2004두11220, 2006.9.22. 같은 뜻). (다) 청구인은 고○○이 ○○콤 투자자와의 계약을 이행하기 위하여 불가피하게 청구인 등에게 쟁점주식을 명의신탁하였고, 청구외법인의 결손 등으로 배당이 없어 회피한 조세가 없다고 주장하나, 그렇다고 하여 고○○이 조세를 회피할 목적이 없었다고 단정하기 어렵고, 관련 법령 등에 의하여 청구인 명의로 조세회피와 상관없이 명의신탁할만한 다른 뚜렷한 이유가 있었다고 보기 어려우므로 처분청이 청구인에게 이 건 증여세를 부과한 처분은 잘못이 없다 하겠다. (3) 쟁점(3)에 대하여 본다. 청구인은 이 건 증여세의 부과제척기간이 5년이라는 주장이나, 상속세 · 증여세는 다른 세목과는 달리 국세기본법 제26조의2 제1항 제4호 본문에서 부과제척기간을 일반적으로 10년간으로 규정하고 있고, 사기 기타 부정한 경우 또는 무신고한 경우에는 15년간으로 규정하고 있다. 따라서, 청구인이 증여세 부과제척기간을 5년이라는 주장은 상속세 · 증여세 부과제척기간에 대한 법령을 오해한 것으로 이건 증여세 부과제척기간을 5년으로 보아 부과제척기간이 경과하였다는 청구인의 주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다. ○ 대법원2002두2826, 2003.10.10 원심판결 이유에 의하면, 원심은 판시와 같은 사실을 인정한 다음, 구 국세기본법 (1993. 12. 31. 법률 제4672호로 개정되기 전의 것) 제26조의2 제1항 제1호에 의하면 증여세의 부과제척기간은 이를 부과할 수 있는 날부터 5년간이고, 다만, 증여세 신고서를 제출하지 아니한 경우에는 부과할 수 있는 날부터 10년간으로 규정되어 있으나, 증여세는 과세관청의 부과처분에 의하여 조세채무를 확정하는 부과과세방식의 조세로서, 수증자의 과세표준 신고에 납세의무를 확정시키는 효력은 없고 단지 과세관청이 조사결정을 할 때 참고자료로 사용하기 위하여 납세의무자의 협력의무로 규정된 것일 뿐 아니라, 당사자 사이의 합의에 의하여 이루어지는 일반적인 증여와 달리 법률상 증여의제 또는 증여추정의 경우에는 수증자로 의제 또는 추정되는 사람에게 증여세의 신고의무를 인정하기는 어렵다고 하면서, 이 사건에 있어 원고가 수증자로 의제되기는 하나, 원고의 어머니로부터 직접 증여를 받은 것이 아니라 명의신탁해지를 원인으로 한 소유권이전등기를 마쳤을 뿐이므로, 실질적 소 유권을 회복하였다고 주장하는 원고에 대하여 증여세의 신고의무를 인정할 수는 없고, 따라서 이 사건 증여세의 경우 원고에게 그 신고의무가 있음에도 신고서를 제출하지 아니하였다고 보아 10년의 부과제척기간을 적용할 것이 아니라 통상의 부과제척기간인 5년이 적용되어야 하는데, 이 사건 처분은 그 제척기간이 경과한 후에 이루어진 것이어서 무효라고 판단하였다. 그러나 구 상속세법(1996. 12. 30. 법률 제5193호 상속세및증여세법으로 전문 개정되기 전의 것) 제29조의2 제1항에 의하면, 증여세의 납세의무자는 타인으로부터 증여를 받은 자, 즉 수증자인데, 같은 법 제34조 제1항에서는 배우자 또는 직계존 비속에게 양도한 재산은 이를 양도한 때에 그 가액을 양수자에게 증여한 것으로 본다고 규정하고 있고, 한편, 같은 법 제20조, 제34조의7의 각 규정에 의하면, 수 증자는 증여를 받은 날로부터 6월 이내에 증여세 신고서를 정부에 제출하여야 한다고 규정하고 있으므로, 위 각 규정을 종합하여 보면, 당사자의 합의에 의하여 증여를 받은 자뿐만 아니라, 법령에 의하여 증여받은 것으로 의제되는 자 역시 증여세의 납세의무자로서 신고의무가 있다고 보아야 하므로, 이러한 신고의무를 부담하는 원고가 이 사건 토지지분에 대한 증여세 신고서를 신고기한 내에 제출하 지 아니한 이상 그 증여세에 대한 부과제척기간은 10년이라고 봄이 상당하다. 그럼에도 불구하고, 이와 다른 전제하에 이 사건 부과처분은 제척기간이 경과한 후에 이루어진 무효의 처분이라고 판단한 원심판결에는 증여세의 부과제척기간에 대한 법리를 오해하여 판결 결과에 영향을 미친 위법이 있다.