출자자의 제2차 납세의무에 해당되는지 여부

과점주주에 해당되는 자가 실질적으로 주식에 관한 권리를 행사하였는지 여부는 구체적 사실관계를 종합하여 사실판단할 사항임

[회신] 귀 질의의 경우, 기존해석사례(서면인터넷방문상담1팀-165, 2006.02.06.)를 참조하시기 바랍니다. 〇 서면인터넷방문상담1팀-165, 2006.02.06. 법인의 주주로서 제2차 납세의무를 지는지 여부는 당해 국세의 납세의무성립일 현재 주주명부상의 지분율, 과점주주간의 관계, 법인에 자금을 투자할 수 있는 경제적 능력 여부, 임원 선임권 행사 여부, 이사회 및 주주총회 참석 여부 등 구체적 사실관계를 종합적으로 살펴서, 국세기본법 제39조 제2항이 정하는 “과점주주” 해당여부, 제1항 가목의 “실질적으로 행사하는 주식에 관한 권리” 및 나목의“법인의 경영을 사실상 지배하는 자”인지 여부 등을 판정하는 것임을 알려드립니다. 1. 질의내용 요약 가. 사실관계 ○ 甲은 2007.9월경 대표이사로 재직하던 ‘A’법인을 乙에게 양도하는 것으로 합의하고 - 2007.9.14.(등기일:2007.9.19.) ‘A’법인의 법인등기부상 대표이사를 甲에서 乙로 변경함 - 2008.3.15. 甲이 보유한 ‘A’법인의 주식 27,600주(양도대금 27,600만원)를 乙에게 양도하는 계약을 함(2008년 귀속 주식등변동상황명세서 제출시 乙 소유로 신고) ○ 甲은 乙을 상대로 상기 계약서의 위조 및 매매대금 미지급에 따른 주주권 확인 소송을 제기 - 2010.11.18. 甲이 승소함에 따라 ‘A’법인 주식을 甲명의로 원상회복하는 것으로 주식등변동상황명세서를 수정신고함 - 판결내용 * 당시 주식매매대금에 관하여 특정함이 없이 장차 양도절차를 진행할 것만을 예정하고 있는 협의로써 주식의 매매계약이 유효하게 성립 되었다고 보기 어렵고, 2008.3.15. 작성된 계약서의 경우 乙이 임의로 甲의 도장을 만들어 날인하였으므로 실제 주식의 소유자는 甲임 나. 질의내용 ○ 법인의 주식을 양도하기로 합의하였으나 합의서상 대금지급 등이 불분명하고 일방이 계약서를 임의작성하여 주식소유권이 변경된 이후 주주권확인소송 결과 계약이 무효로 판결됨에 따라 소유권이 원상 회복된 경우 판결 이전 주식명의가 타인소유로 있던 기간 동안 발생된 법인의 체납에 대한 제2차 납세의무자가 누구인지 여부 2. 관련법령 ○ 국세기본법 제39조 【출자자의 제2차 납세의무】 ① 법인(주식을 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 제9조 제 13항 제1호에 따른 유가증권시장에 상장한 법인은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 재산으로 그 법인에 부과되거나 그 법인이 납부할 국세·가산금과 체납처분비에 충당하여도 부족한 경우에는 그 국세의 납세의무 성립일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 그 부족한 금액에 대하여 제2차 납세의무를 진다. 다만, 제2호에 따른 과점주주의 경우에는 그 부족한 금액을 그 법인의 발행주식 총수(의결권이 없는 주식은 제외한다. 이하 이 조에서 같다) 또는 출자 총액으로 나눈 금액에 과점주주의 소유주식 수(의결권이 없는 주식은 제외한다) 또는 출자액(제2호가목 및 나목의 과점주주의 경우에는 그 과점주 주가 실질적으로 권리를 행사하는 주식 수 또는 출자액)을 곱하여 산출한 금액을 한도로 한다. 1. 무한책임사원 2. 과점주주 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자 가. 해당 법인의 발행주식 총수 또는 출자총액의 100분의 50을 초과하는 주식 또는 출자지분에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자 나. 명예회장, 회장, 사장, 부사장, 전무, 상무, 이사, 그 밖에 그 명칭에 관계없이 법인의 경영을 사실상 지배하는 자 다. 가목과 나목에 규정된 사람의 배우자(사실상 혼인관계에 있는 사람을 포함한다) 및 그와 생계를 같이하는 직계존비속 ② 제1항제2호에서 "과점주주"란 주주 또는 유한책임사원 1명과 그와 대통령령으로 정 하는 친족이나 그 밖의 특수관계에 있는 자로서 그들의 소유주식 합계 또는 출자액 합계가 해당 법인의 발행주식 총수 또는 출자총액의 100분의 50을 초과하는 자들(이하 "과점 주주"라 한다)을 말한다. ○ 국세기본법 제20조 【친족, 그 밖의 특수관계인의 범위】 법 제39조제2항에서 "대통령령으로 정하는 친족이나 그 밖의 특수 관계에 있는 자"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자를 말한다 . 다만, 주주 또는 유한책임사원(이하 이 조에서 "주주등"이라 한다)이 결혼한 여성이면 제9호부터 제13호까지의 경우를 제외하고는 그 남편 과의 관계에 따른다. 1. 6촌 이내의 부계혈족과 4촌 이내의 부계혈족의 아내 2. 3촌 이내의 부계혈족의 남편 및 자녀 3. 3촌 이내의 모계혈족과 그 배우자 및 자녀 4. 아내의 2촌 이내의 부계혈족 및 그 배우자 5. 배우자(사실상 혼인관계에 있는 사람을 포함한다) 6. 입양자의 생가(生家)의 직계존속 7. 출양자 및 그 배우자와 출양자의 양가(養家)의 직계비속 8. 혼인 외의 출생자의 생모 9. 사용인이나 그 밖에 고용관계에 있는 자 10. 주주등의 금전이나 그 밖의 재산으로 생계를 유지하는 사람과 생계를 함께 하는 사람 11. 주주 등이 개인인 경우에는 그 주주등과 그와 제1호부터 제10호 까지의 관계에 있는 자들의 소유주식수 또는 출자액(이하 "소유주식수 등"이라 한다)의 합계가 발행 주식총수 또는 출자총액(이하 "발행주식총수 등"이라 한다)의 100분의 50 이상인 법인 12. 주주등이 법인인 경우에는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 법인 또는 개인 가. 해당 주주등의 소유주식수등이 발행주식총수등의 100분의 50 이상인 법인(정부가 주주인 경우에 정부는 제외한다) 나. 소유주식수등이 해당 주주등의 발행주식총수등의 100분의 50 이상인 법인(정부가 주주인 경우에 정부는 제외한다) 또는 개인 13. 주주등 및 그와 제1호부터 제8호까지의 관계에 있는 사람이 이사의 과반수이거나 그들 중 1명이 설립자인 비영리법인. 다만, 그들이 해당 비영리법인의 발행주식총수 등의 100분의 20 이상을 소유하거나 출자한 경우만 해당한다. ○ 국세기본법 기본통칙 39-0…1【 주 주 】 법 제39조에서 “주주”라 함은 주식의 소유자로서 주주명부등에 기재 유무와 관계없이 사실상 주주권을 가진 자를 말하며, 주권의 발행 전에 주식 또는 주주권이 양도된 경우 에는 그의 양수인을 말한다 .(2004.02.19 번호개정) ○ 국세기본법 기본통칙 39-0…2 【 과점주주의 요건 】 ① 법인의 주주에 대하여 제2차납세의무를 지우기 위해서는 과점 주주가 주금을 납입 하는 등 출자한 사실이 있거나 주주총회에 참석 하는 등 운영에 참여하여 그 법인을 실질적으로 지배할 수 있는 위치에 있음을 요하며, 형식상 주주명부에 등재되어 있는 것만으로는 과점주주라 할 수 없다.(2004.02.19 번호개정) ② 어느 특정주주와 그와 친족·기타 특수관계에 있는 주주들의 소유 주식의 합계 또는 출자액의 합계가 당해 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 51 이상이 되면, 특정주주를 제외한 여타주주들 사이에 친족 기타 특수관계가 없더라도 그 주주 전원을 과점주주로 본다.(2004.02.19 개정) ○ 국세기본법 기본통칙 기본통칙 39-0…3 【 과점주주의 판정 】 과점주주의 판정은 국세의 납세의무성립일 현재 주주 또는 유한책임사원과 그 친족 기타 특수관계에 있는 자의 소유주식 또는 출자액을 합계하여 그 점유비율이 51％ 이상 인지를 계산하는 것이며, 이 요건에 해당되면 당사자 개개인을 전부 과점주주로 본다.(2004.02.19 개정) ○ 국세기본법 기본통칙 39-20…2 【 사용인·기타 고용관계에 있는 자의 범위 】 법인의 특정주주 1인과 사용인·기타 고용관계에 있지 않고 단순히 당해 법인의 사용인 ·기타 고용관계에 있는 주주는 그 특정주주 1인 과는 영 제20조 제9호의 사용인·기타 고용관계에 있는 자에 해당하지 아니한다.(2004.02.19 번호개정) 3. 유사사례 ○ 서면인터넷방문상담1팀-165, 2006.02.06 법인의 주주로서 제2차 납세의무를 지는지 여부는 당해 국세의 납세 의무성립일 현재 주주명부상의 지분율, 과점주주간의 관계, 법인에 자금을 투자할 수 있는 경제적 능력 여부, 임원 선임권 행사 여부, 이사회 및 주주총회 참석 여부 등 구체적 사실 관계를 종합적으로 살펴서, 국세기본법 제39조 제2항 이 정하는 “과점주주” 해당 여부 , 제1항 가목의 “실질적으로 행사하는 주식에 관한 권리” 및 나목의 “법인의 경영을 사실상 지배하는 자”인지 여부 등을 판정하는 것임 을 알려드립니다. ○ 징세과-261, 2011.03.20 법인의 주주로서 제2차 납세의무를 지는지 여부는 당해 국세의 납세의무성립일 현재 주주명부상의 지분율. 과점주주간의 관계, 법인에 자금을 투자할 수 있는 경제적 능력 여부, 임원 선임권 행사 여부, 경영권 행사 여부, 이사회 및 주주총회 참석 여부 등 구체적인 사실관계를 종합적으로 살펴서, 국세기본법 제39조 제2항 이 정하는 ‘과점주주’ 해당여부 및 제1항 제2호의 각목에 해당되는지 여부 등으로 판단하는 것임 ○ 서면인터넷방문상담1팀-1292, 2007.09.17 귀 질의의 경우 우리 청 질의회신 사례(징세46101-1659, 2000.11.30; 징세 46101-189, 1999.10.05 )를 참고하시기 바랍니다. * 징세46101-1659, 2000.11.30 출자자가 법인의 제2차납세의무를 지는지 여부는 당해 국세의 납세 의무성립일을 기준으로 하기 때문에 이미 성립한 출자자의 제2차납세 의무는 그 후 법인의 주식소각 이나 청산절차와 관계없이 존속하는 것으로, 체납국세의 국세징수권 소멸시효가 아직 경과하지 않았다면 과점주주 해당자에 대하여 제2차납세의무를 지울 수 있는 것임. ○ 대법원 2008두983, 2008.9.11. 1. 구 국세기본법(2006. 4. 28. 법률 제7930호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘법’이라 한다) 제39조 제1항 제2호는 ‘과점주주 중 다음 각 목의 1에 해당하는 자’는 제2차 납세의무를 진다고 하면서, 그 (가)목에서 ‘당해 법인의 발행주식총수의 100분의 51 이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자’를, (나)목에서 ‘명예회장·회장· 사장·부사장·전무·상무·이사 기타 그 명칭에 불구하고 법인의 경영을 사실상 지 배하는 자’를, (다)목에서 ‘ (가)목 및 (나)목에 규정하는 자의 배우자(사실상 혼인관계에 있는 자를 포함한다, 이하 같다) 및 그와 생계를 같이하는 직계존·비속’을 각 규정하고 있고, 같은 조 제1항 단서는 그 책임의 한도를 ‘그 부족액을 그 법인의 발행주식총수 (의결권이 없는 주식을 제외한다)로 나눈 금액에 과점주주의 소유주식수{ 제2호 (가)목 및 (나)목의 과점주주의 경우에는 당해 과점주주가 실질적으로 권리를 행사하는 주식수}를 곱하여 산출한 금액’으로 한정하고 있으며 , 같은 조 제2항은 “ 제1항 제2호에서 과점주주라 함은 주주 1인과 그와 대통령령이 정하는 친족 기타 특수관계에 있는 자로서 그들의 소유주식의 합계가 당해 법인의 발행주식총수의 100분의 51 이상인 자들을 말한다”고 규정하고 있다. 법 제39조의 입법 취지 및 개정경과 등에 비추어 보면, 법 제39조 제1항 제2호 (가)목의 의미는 과점주주 중 발행주식총수의 100분의 51 이상의 주식에 관한 권리를 실 질적으로 행사하는 과점주주에 해당 하는 자들은 모두 제2차 납세의무를 부담하되, 다만 그 책임 범위는 자신의 소유지분 범위 내로 제한된다는 취지로 봄이 상당하고, 과점 주주에 해당하는 주주 1인이 100분의 51 이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사할 것을 요구하는 것은 아니며 ( 대법원 2008. 1. 10. 선고 2006두19105 판결 등 참조), 위 (가)목에서 말하는 100분의 51 이상의 주식에 관한 권리 행사는 반드시 현실적으로 주주권을 행사한 실적이 있어야 할 것을 요구하는 것은 아니고, 납세의무 성립일 현재 소유하고 있는 주식에 관하여 주주권을 행사할 수 있는 지위에 있으면 족하다고 할 것이다 ( 대법원 2004. 10. 15. 선고 2003두8418 판결, 대법원 2003. 7. 8. 선고 2001두5354 판결 등 참조). 한편, 법 제39조 제2항 소정의 과점주주에 해당하는지 여부는 특수관계에 있는 100분의 51 이상 주식의 소유집단의 일원인지 여부에 의하여 판단하여야 하며, 주식의 소유사실은 과세관청이 주주명부나 주식이동상황명세서 또는 법인등기부등본 등 자료에 의하여 이를 입증하면 되고, 다만 위 자료에 비추어 일견 주주로 보이는 경우 에도 실은 주주명의를 도용당하였거나 실질소유주의 명의가 아닌 차명으로 등재되었다는 등의 사정이 있는 경우에는 단지 그 명의만으로 주주에 해당한다고 볼 수는 없으나 이는 주주가 아님을 주장하는 그 명의자가 입증하여야 할 것이다 ( 대법원 2004. 7. 9. 선고 2003두1615 판결 등 참조). ○ 헌법재판소2008헌바49, 2010.11.01. 1. 이 사건 법률조항은 제2차 납세의무를 부담하는 과점주주의 범위와 관련한 헌법재판소의 한정위헌결정의 취지에 따라, 제2차 납세의무를 부담하는 과점주주를 당해 법인의 발행주식총액의 100분의 51 이상의 주식에 관한 권리를 ‘실질적으로 행사 하는’ 과점주주로 제한하고 있다. 대법원은 주식에 관한 권리의 실질적 행사는 반드시 현실적으로 주주권을 행사한 실적이 있어야 할 것을 요구하는 것은 아니고, 원래의 납세의무 성립일 현재 소유하고 있는 주식에 관하여 주주권을 행사할 수 있는 지위에 있으면 족하다고 해석하고 있다. 구체적인 법문, 헌법재판소 결정의 취지와 대법원의 해석을 통하여, 발행주식총수의 100분의 51 이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 과점주주들 모두가 제2차 납세의무자가 되는 것으로 이 사건 법률조항의 구체적인 의미와 내용이 명확히 정립되어 있으므로, 과세요건명확주의에 위배되지 아니한다. 2. 이 사건 법률조항은 과점주주들 중 발행주식총수의 100분의 51 이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자로 한정하여, 주식회사를 실질적으로 운영하면서 이를 조세회피의 수단으로 이용할 수 있는 지위에 있는 자들에게만 제2차 납세의무를 부과하고 있다. 이들은 주된 납세의무자인 법인과 동일한 책임을 인정하더라도 실질적 으로 공평을 잃지 않는 특별한 관계에 있고, 그들에 대한 제2차 납세의무의 부과는 조세형평과 조세징수 확보라는 제도의 취지 와 부합한다. 과점주주는 자신이 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하지 않았다는 점을 들어 제 2차 납세의무를 부담하지 않을 수 있고, 실질적인 권리의 행사여부에 따라 제2차 납세 의무를 부과하므로, 과점주주들 사이에 불합리한 차별이 없다. 또한 구 국세기본법 제39조 제1항 단서는 과점주주들의 제2차 납세의무 책임의 한도를 과점주주가 실질적으로 권리를 행사하는 소유주식수의 비율에 따라 산출한 금액으로 제한하므로, 재산상 불이익이 공익에 비하여 지나치게 과도하다고 볼 수도 없어, 재산권을 침해하지 아니한다 .