기납부세액으로 공제받지 못한 국세를 국세부과 제척기간이 만료된 이후 환급가능 여부

명의신탁주식에서 발생된 배당소득이 실질소득자인 명의신탁자에게 귀속됨에 따라 명의수탁자의 배당소득에 대한 종합소득세를 취소하는 경우 환급세액은 국세부과 제척기간내에 실질소득자의 기납부세액으로 공제하는 것임

[회신] 귀 질의의 경우, 납세의무자가 명의신탁한 주식에 대한 명의신탁해지 청구소송의 확정판결에 따라 명의신탁주식에서 발생된 배당소득이 명의신탁자(실질소득자)에게 귀속됨에 따라 명의수탁자의 배당소득에 대한 종합소득세를 결정취소함에 따른 환급세액은 실질소득자의 기납부세액으로 공제하고 잔여 환급액이 있는 경우 「국세기본법」제51조와 같은 법 제52조에 따라 실질소득자에게 환급하는 것이나, 실질소득자가 기납부세액을 공제받지 못하여 환급청구를 신청하는 경우 과세관청은 「국세기본법」제26조의2에 따른 국세부과 제척기간내에서 국세환급금을 결정하는 것입니다. 1. 질의내용 요약 가. 사실관계 ○ 甲(명의신탁자)은 ‘A’법인의 대표이사로 1999.3.9. 동 법인 설립시 총발행주식의 주금 2억원 전액을 납입하고, 상법상 주식회사 설립에 필요한 3인 이상의 발기인 정족수 요건을 채우기 위하여 乙·丙(명의수탁자)의 명의로 명의신탁하여 형식상 등재함 - 甲은 2010.1.22. 乙·丙(명의수탁자)이 보유하고 있는 ‘A’법인의 주 식에 대하여 명의신탁해지 청구의 소를 제기하여 2010.08.24. 확정판결 로 乙· 丙이 보유하고 있는 명의신탁 주식에 대하여 실소유자인 甲에게 반환하라는 확정 판결을 받음 ○ 상기 판결에 따라 명의신탁 주식에서 발생된 배당소득을 甲의 귀2003년, 2004년, 2006년, 2008년, 2009년 귀속 소득에 가산하여 2010.10.18. 종합소득세를 수정신고·납부함 - 또한 乙·丙도 상기 판결을 근거로 하여 각각 관할세무서에 종합 소득세(배당소득 관련) 경정청구를 신청하였으나, 乙의 주소지 관할 세무서는 경정청구에 대하여 거부통지를 받고 불복청구 하였으나 청구인 부적격 각하결정 되었으며, - 丙의 주소지 관할세무서(甲의 관할세무서와 동일)는 명의신탁에 대 한 조사를 거쳐 丙 에게 환급하지 않고, 국세부과 제척기간내에 있는 甲의 2006년, 2008년, 2009년 귀속 종합소득세를 경정(명의수탁자가 납부한 세 액을 기납부세액으로 공제)하여 환급결정하고, - 그 외 甲의 2003년, 2004년 귀속 종합소득세에 대하여는 국세부과 제척기간이 경과되었음을 이유로 환급하지 않음 나. 질의내용 ○ 법원의 주식명의신탁 취소판결에 따라 명의신탁자가 명의신탁 주 식 에서 발생된 배당소득을 본인 소득에 합산하여 종합소득세를 수 정 신고·납부하면서 명의수탁자 명의로 납부된 세액을 기납부세액으 로 공제하지 아니한 경우 국세부과 제척기간이 도과되었더라도 이를 착오‧이중납부로 보아 국세환급금 소멸시효내에 환급 가능한지 여 부 2. 관련법령 ○ 국세기본법 제26조 의2 【국세 부과의 제척기간】 ① 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 후에는 부과할 수 없 다. 다만, 조세의 이중과세를 방지하기 위하여 체결한 조약(이하 "조세 조약"이라 한다)에 따라 상호합의 절차가 진행 중인 경우에는 「국 제조세조정에 관한 법률」 제25조에서 정하는 바에 따른다. <개정 2010.12.27> 1. 납세자가 사기나 그 밖의 부정한 행위로 국세를 포탈(포탈)하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년 간 1의2. 납세자가 사기나 그 밖의 부정한 행위로 다음 각 목에 따른 가산 세 부과대상이 되는 경우 해당 가산세는 부과할 수 있는 날부터 10년간 가. 「소득세법」 제81조제3항제4호 나. 「법인세법」 제76조제9항제1호 다. 「부가가치세법」 제22조제3항 및 제6항 2. 납세자가 법정신고기한까지 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경 우에는 해당 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년간 3. 제1호ㆍ제1호의2 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 해당 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간 4.〜5. (생략) ② 제1항에도 불구하고 제1호에 따른 결정 또는 판결이 확정되거나 제2호에 따른 상호합의가 종결된 날부터 1년, 제3호에 따른 경정청구일부터 2개월이 지나기 전까지는 해당 결정ㆍ판결, 상호합의 또는 경정청구에 따라 경정결정이나 그 밖에 필요한 처분을 할 수 있다. 1. 제7장에 따른 이의신청, 심사청구, 심판청구, 「감사원법」에 따른 심사청구 또는 「행정소송법」에 따른 소송에 대한 결정 또는 판 결이 있는 경우 2. 조세조약에 부합하지 아니하는 과세의 원인이 되는 조치가 있는 경우 그 조치가 있음을 안 날부터 3년 이내(조세조약에서 따로 규정하는 경우에는 그에 따른다)에 그 조세조약의 규정에 따른 상 호합의가 신청된 것으로서 그에 대하여 상호합의가 이루어진 경우 3. 제45조의2제2항 또는 「국제조세조정에 관한 법률」 제19조제4항 에 따른 경정청구가 있는 경우 ○ 국세기본법 제51조 【국세환급금의 충당과 환급】 ① 세무서장은 납세의무자가 국세ㆍ가산금 또는 체납처분비로서 납부한 금액 중 잘못 납부하거나 초과하여 납부한 금액이 있거나 세법에 따라 환급하여야 할 환급세액(세법에 따라 환급세액에서 공제 하여야 할 세액이 있을 때에는 공제한 후에 남은 금액을 말한다)이 있을 때에는 즉시 그 잘못 납부한 금액, 초과하여 납부한 금액 또 는 환급세액을 국세환급금으로 결정 하여야 한다. 이 경우 착오납부ㆍ이중납부로 인한 환급청구는 대통령령으로 정하는 바에 따른다 . ② 세무서장은 국세환급금으로 결정한 금액을 대통령령으로 정하는 바에 따라 다음 각 호의 국세ㆍ가산금 또는 체납처분비에 충당하 여야 한다. 다만, 제1호( 「국세징수법」 제14조 에 따른 납기전 징 수 사유에 해당하는 경우는 제외한다) 및 제3호의 국세에의 충당은 납세자가 그 충당에 동의하는 경우에만 한다. <개정 2010.12.27> 1. 납세고지에 의하여 납부하는 국세 2. 체납된 국세ㆍ가산금과 체납처분비(다른 세무서에 체납된 국세ㆍ가산금과 체납처분비를 포함한다) 3. 세법에 따라 자진납부하는 국세 ③ 제2항제2호에의 충당이 있는 경우 체납된 국세ㆍ가산금 또는 체납 처분비와 국세 환급금은 체납된 국세의 법정납부기한과 대통령령 으로 정하는 국세환급금 발생일 중 늦은 때로 소급하여 대등액에 관하여 소멸한 것으로 본다. <신설 2010.12.27> ④ 납세자가 세법에 따라 환급받을 환급세액이 있는 경우에는 그 환 급 세액을 제2항 제1호 및 제3호의 국세에 충당할 것을 청구할 수 있 다. 이 경우 충당된 세액의 충당 청구를 한 날에 해당 국세를 납부한 것으로 본다. <개정 2010.12.27> ⑤ 원천징수의무자가 원천징수하여 납부한 세액에서 환급받을 환급 세액이 있는 경우 그 환급액은 그 원천징수의무자가 원천징수하여 납부하여야 할 세액에 충당(다른 세목의 원천징수세액에의 충당은 「소득세법」에 따른 원천징수이행상황신고서에 그 충당ㆍ조정 명 세를 적어 신고한 경우에만 할 수 있다)하고 남은 금액을 환급 한다. 다 만 , 그 원천징수의무자가 그 환급액을 즉시 환급해 줄 것을 요구하는 경우나 원천징수하여 납부하여야 할 세액이 없는 경우에는 즉시 환급한다. <개정 2010.12.27> ⑥ 국세환급금 중 제2항에 따라 충당한 후 남은 금액은 국세환급금의 결정을 한 날부터 30일 내에 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세자 에게 지급하여야 한다. <개정 2010.12.27> ⑦ 제6항에 따라 국세환급금을 환급할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 한국 은행이 세무서장의 소관 수입금 중에서 지급한다 . <개정 2010.12.27> ⑧ 세무서장이 국세환급금의 결정이 취소됨에 따라 이미 충당되거나 지급된 금액의 반환을 청구하는 경우에는 「국세징수법」의 고지 ㆍ독촉 및 체납처분의 규정을 준용한다. ○ 국세기본법 제52조 【국세환급가산금】 세무서장은 국세환급금을 제51조에 따라 충당하거나 지급할 때에는 다음 각 호의 구분에 따른 날의 다음날부터 충당하는 날 또는 지급결정을 하는 날까지의 기간과 금융회사 등의 예금이자율 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 이자율에 따라 계산한 금액(이하 "국세환급가산금"이라 한다)을 국세환급금에 가산하여야 한다. 이 경우 제1호를 적용할 때에는 세법에 따른 중간예납액 또는 원천징수에 의한 납부액은 해당 세목의 법정신고기한 만료일에 납부된 것으로 본다. <개정 2010.1.1> 1. 착오납부, 이중납부 또는 납부 후 그 납부의 기초가 된 신고 또는 부과를 경정하거나 취소함에 따라 발생한 국세환급금: 그 국세 납부일. 다만, 그 국세가 2회 이상 분할 납부된 것인 경우에는 그 마지막 납부일로 하되, 국세환급금이 마지막에 납부된 금액을 초과하는 경우에는 그 금액이 될 때까지 납부일의 순서로 소급하여 계산한 국세의 각 납부일로 한다. ○ 국세기본법 제54조 【국세환급금의 소멸시효】 ① 납세자의 국세환급금과 국세환급가산금에 관한 권리는 행사할 수 있는 때부터 5년간 행사하지 아니하면 소멸시효가 완성 된다. ② 제1항의 소멸시효에 관하여는 이 법 또는 세법에 특별한 규정이 있는 것을 제외 하고는 「민법」에 따른다. ○ 국세기본법 시행령 제33조 【국세환급금 등의 환급】 ① 세무서장은 법 제51조에 따라 국세환급금(국세환급가산금을 포함한다)을 충당하고, 남은 금액이 있는 경우에는 이를 해당 연도의 소관 세입금 중에서 납세자에게 지급하도록 한국은행에 통지하여야 한다. ② 한국은행은 제1항에 따른 통지를 받았을 때에는 지체 없이 환급에 필요한 절차를 밟아야 한다. ③ 법 제51조제1항 후단에 따른 환급청구를 하려는 자는 기획재정부령 으 로 정하는 환급 신청서를 관할 세무서장에게 제출 하여야 한다. ○ 국세기본법 시행규칙 제14조 의2 【착오ㆍ이중납부에 대한 환급청구 】 영 제33조제3항에 규정하는 환급청구는 별지 제20호서식에 의한다. ○ 기본통칙 26의2-0…1 【 국세부과 제척기간의 의의 】 국세부과의 제척기간은 권리관계를 조속히 확정시키려는 것이므로 국 세징수권 소멸시효 와는 달리 진행기간의 중단이나 정지가 없으므로 법 제26조의2 제1항 내지 제3항의 기간이 경과하면 정부의 부과권은 소 멸되어 과세표준이나 세액을 변경하는 어떤 결정 (경정)·(법 제26조의 2 제2항의 당해 판결·결정 또는 상호합의를 이행하기 위한 경정 결정 기 타 필요한 처분은 제외한다)도 할 수 없다 . ○ 기본통칙 51-0…1 【 국세환급금의 환급대상자 】 ① 국세환급금은 환급하여야 할 국세·가산금 또는 체납처분비를 납부한 해당 납세자에게 환급함을 원칙으로 한다. 다만, 세법 또는 다른 법 령에 특별한 규정이 있는 때에는 그러하지 아니하다. <개정 2011.03.21> ② 명의위장임이 확인되어 「국세기본법」 제14조 에 따라 실질소득자에 게 과세함에 있어 당초 신고한 명의자의 소득금액을 결정취소함에 따라 발생하는 환급세액은 실질소득자의 기납부세액으로 공제하고 잔여 환급액이 있는 경우 「국세기본법」 제51조 및 같은법 제52조에 따 라 실질소득자에게 환급한다. <개정 2011.03.21> ○ 기본통칙 54-0…1 【 국세환급금 등의 소멸시효기산일 】 법 제54조 제1항에서 「 국세환급금과 국세환급가산금에 관한 권리 를 행사할 수 있는 때」 라 함은 법 제52조 각호의 날을 말한다. 다만, 납부 후 그 납부의 기초가 된 신고 또는 부과를 경정하거나 취소하는 경우에는 경정결정일 또는 부과취소일 을 말한다. 2. 관련사례 ○ 징세01254-5167, 1991.08.30 【질의】 ○ 1977.09 : 종소부과 (수시분)납부 ○ 동 부과처분에 대해 불복청구 ○ 1984.02.21 : 부과취소 판결(○○고법) ○ 1985.12.16 : 고법판결에 대해 대법원에 상고 - 기각 ○ 위 취소처분에 대한 기납부세액 환급받지 못 했음 ○ 1990.11.20 : 납세자 환급신청 갑설 : 국세환급금 및 환급가산금을 환급하여야 한다. 이유 : 국세환급금의 소멸시효가 경과되지 않았기 때문. 을설 : 국세환급금 및 환급가산금을 환급할 수 없다. 이유 : 국세기본법 제26조 의 2 의 규정에 의해 부과제척기간이 만 료 되었기 때문. 【회신】 귀 질의의 경우 국세기본법 제26조 의 2 제1항의 규정에 의하여 국 세부과의 제척기간이 만료되었으며, 동조 제2항의 규정에 의한 행정 소송의 확정판결일로 부터도 1년이 경과되었으므로 어떠한 경정결정도 할 수 없어 국세환급금 및 이어 따른 국세환급가산금을 환급할 수 없음 ○ 징세46101-1266, 2000.08.25. 국세부과의 제척기간은 권리관계를 조속히 확정시키려는 것이므로 국세징수권 소멸시효와는 달리 진행기간의 중단이나 정지가 없으므로 법 제26조의 2 제1항의 기간이 경과하면 정부의 부과권은 소멸되어 과세 표준이나 세액을 변경하는 어떤 결정(경정)도 할 수가 없는 것 으로 귀 질의와 같이 국세부과의 제척기간이 지난후에 과소신고된 과세표준신고내용을 스스로 바로잡아 자진신고납부한 세액에 대하여는 국세부과의 제척기간이 경과하였으므로 환급할 수 없는 것 임 ○ 대법원 92누14250, 1994.12.2. 가. 국세기본법 제51조 제1항 , 제52조 및 같은법 시행령 제30조에 따른 세무서장의 국세환급금(국세환급가산금 포함)에 대한 결정은 이미 납세의무자의 환급청구권이 확정된 국세환급금에 대하여 내부 적인 사무처리 절차로서 과세관청의 환급절차를 규정한 것에 지나지 않 고 그 규정에 의한 국세환급금의 결정에 의하여 비로소 환급청구권이 확정되는 것이 아니므로 , 국세환급금결정이나 그 결정을 구하는 신 청에 대한 환급거부결정 등은 항고소송의 대상이 되는 처분이라고 볼 수 없음 ○ 대법원 88누6436, 1989.6.15. 전원합의체판결 (1) 국세기본법 제51조 제1항 , 제52조 및 같은법시행령 제30조의 규정에 의하면 세무서장은 납세의무자가 국세, 가산금 또는 체납처분비로서 납부한 금액 중 오납액, 초과납부액 또는 환급세액이 있는 때에는 즉시 이를 국세환급금으로 결정하여야 하고, 아울러 법정기산일과 이율에 따른 국세환급가산금을 결정하여 국세환급금을 충당 또는 환급할 때에 이에 가산하도록 되어 있다. 위에서 오납액이라 함은 납부 또는 징수의 기초가 된 신고(신고납세의 경우) 또는 부과처분(부과과세의 경우)이 부존재하거나 당연무효임에도 불구하고 납부 또는 징수된 세액을 말하고, 초과납부액은 신고 또는 부과처분이 당연무효는 아니나 그후 취소 또는 쟁정됨으로써 그 전부 또는 일부가 감소된 세액을 말하며, 환급세액은 적법히 납부 또는 징수되었으나 그후 국가가 보유할 정당한 이유가 없게 되어 각 개별세법에서 환부하기로 정한 세액을 말하므로, 위 오납액과 초과납부액 및 환급세액은 모두 조세채무가 처음부터 존재하지않거나 그후 소멸되었음에도 불구하고 국가가 법률상 원인없이 수령하거나 보유하고 있는 부당이득에 해당한다. 그러므로 이러한 부당이득의 반환을 구하는 납세의무자의 국세환급청 구권은 오납액의 경우에는 처음부터 법률상 원인이 없으므로 납부 또는 징수시에 이미 확정되어 있고, 초과납부액의 경우에는 신고 또는 부과처분의 취소 또는 갱정에 의하여 조세채무의 전부 또는 일부가 소멸한 때에 확정되며 , 환급세액의 경우에는 각 개별 세법에서 규정한 환급요건에 따라 확정되는 것이다. 그리고 환급가산금은 위 각국세환급금이 확정되면 그 환급금액에 대하여 국세기 본법 제52조 및 같은법시행령 제30조 제2항 소정의 기산일과 이율 에 따라 당연히 확정된다. 결국 국세기본법 제51조 및 제52조의 국세환급금 및 국세가산금결 정에 관한 규정은 이미 납세의무자의 환급청구권이 확정된 국세환급금 및 가산금에 대하여 내부적 사무처리절차로서 과세관청의 환급 절차를 규정한 것에 지나지 않고 위 규정에 의한 국세환급금(가산 금 포함) 결정에 의하여 비로소 환급청구권이 확정되는 것은 아니므 로, 위 국 세환급금결 정이나 이 결정을 구하는 신청에 대한 환급거부결 정 등은 납세의무자가 갖는 환급청구권의 존부나 범위에 구체적이고 직접적 인 영향을 미치는 처분이 아니어서 항고소송의 대상이 되는 처분이라고 볼 수 없는 것 이다. 당원은 위와 같은 견해를 이미 밝힌바 있거니와 (1987.9.8. 선고 85누565 판결; 1988.2.23. 선고 87누438 판결 및 1989.1.31. 선고 85누883 판결 각 참조) 지금도 이를 변경할 필요를 느끼지 않으며, 위 견해와 배치되는 취지의 소론 당원 1986.9.9. 선고 86누153 판결; 1987.2.10. 선고 86누197 판결 및 1987.6.9. 선고 86누877 판결의 각 판시 부분 은 이를 폐기하기로 한다. 이밖에 논지는 당원의 위 견해와 상반되는 취지의 판례로서 당원 1984.2.28. 선고 82누424 판결; 1987.1.20. 선 고 83누571 판결 및 1987.4.14. 선고 83누112 판결을 들고 있으나 모두 이 사건과 사안을 달리하는 것으로서 그 판시 취지도 위 견해와 상 반되는 내용이 아니다 . 4. 대법관 이 재성의 반대의견은 다음과 같다. (중략) 국세환급청구권이 오납액의 경우 과오납이 있을 때 발생하고, 또는 부과 처분의 취소나 경정이 있을 때에 당연히 발생하며 그밖에 각 세법이 규정한 환급요건의 발생으로 당연히 발생하는 것이고 국세환급결정이 있어야 비로소 발생하는 것이 아님은 다수의견이 설시하는 바와 같음 (이하생략) ○ 징세01254-2031, 1990.05.10 국세환급금과 국세환급 가산금에 관한 권리는 이를 행사할 수 있는 때로부터 5년간 행사하지 아니하면 소멸시효가 완성하며, 그 소멸시 효 기산일은 국세기본법 제52조 각호의 날을 말하는 것임