상속인간 지분율이 달라진 경우 당초 결정처분을 전부 취소하여야 하는지 여부

당초 적법한 절차에 의하여 발부된 고지처분이 총세액에는 변동이 없고 다만 상속인별 상속인 지분에만 변동이 있을 경우, 지분변동된 부분에 대하여 추가 처분이 있더라도 당초 처분은 유효한 것임.

[회신] 당초 적법한 절차에 의하여 발부된 고지처분이 총세액에는 변동이 없고 다만 상속인별 상속인 지분에만 변동이 있을 경우, 지분변동된 부분에 대하여 추가 처분이 있더라도 당초 처분은 유효한 것인 바 귀청의 질의가 이러한 경우에 해당하는지 여부는 구체적으로 사실판단할 사항이고 물납과 관련된 세액이 취소되거나 감액되는 경우는 기물납된 재산으로 반환할 수 있으며, 처분등의 사유로 반환이 불가능한 경우는 현금으로 환급이 가능한 것입니다. 심판청구와 관련한 질의내용은 구체적인 사실관계를 알 수 없어 답변할 수 없음을 양지해 주시기 바랍니다. 1. 질의내용 요약 □ 사실관계 -당초 상속세 결정고지시 결정내용 및 세액은 변동이 없으나, 상속세 납세 의무자가 상속인별 상속세액 분배액계산서상 계상되지 않았음. □ 질의내용 -위의 내용에서 상속인 및 수유자간 지분율이 달라질 경우 당초 상속인에게 고지한 당초 결정처분을 전부 취소하여야 하는지 또는 경정하여야 하는지 여부에 대한 질의임. 2. 질의내용에 대한 자료 가. 관련법령 ○ 국세징수법 제9조 【납세의 고지】 ① 세무서장 또는 시장ㆍ군수가 국세를 징수하고자 할 때에는 납세자에게 그 국세의 과세연도ㆍ세목ㆍ세액 및 그 산출근거ㆍ납부기한과 납부장소를 명시한 고지서를 발부하여야 한다.(1983.12.19개정) ② 세무서장은 납세자가 체납액 중 국세와 가산금만을 완납한 경우에 체납처분비를 징수하고자 할 때에는 납세자에게 대통령령이 정하는 바에 의하여 고지서를 발부하여야 한다. ○ 국세징수법 제10조 【납세고지서의 발부시기】 납세고지서와 납액통지서는 다음 각호의 시기에 발부하여야 한다. 1. 납부기한이 일정한 경우에는 납세고지서는 납기개시 5일 전, 납액통지서는 납기개시 15일 전 2. 납세기한이 일정하지 아니한 경우에는 징수결정 즉시 3. 세법에 의하여 기간을 정하여 징수유예한 경우에는 그 기간이 만료한 날의 다음날 나. 유사사례 ○ 대법원 판례 95누12057(′96.2.23) -경정처분에는 과세표준 또는 세액을 증가시키는 증액경정처분과 감소시키는 감액경정처분이 있는 바, 우선 경정처분이 되기 위해서는 증액 또는 감액이 단일한 과세단위, 즉 처분의 동일성 범위 내에서 이루어져야 할 것임 ○ 국심99부1289(2000.02.28) -적법한 고지처분후에 총세액 변동없이 상속지분율만 변동된 경우, 상속세 납세고지서를 재발부않고, ′상속세 과세표준과 세액계산명세서′ 및 ′상속인 또는 수유자별 납부한 상속세액 및 연대납세의무자 명단′에 의해 납세고지함은 적법함. ○ 1993. 12. 21. 93누14059 판결 공94.2.15.자 962호(63) [판시사항] 가. 당초 과세처분 당시 인정사실의 일부에 착오나 오류가 있는 경우 종전부과처분을 취소하고 새로운 부과처분을 하여야 하는지 여부 나. 과세판정이 당초 증여세 부과처분 당시 명의수탁자를 증여자로 인정하였다가 명의신탁자를 증여자로 인정하여 경정결정을 하였다 하더라도 동일한과세원인사실의 범위 내로서 과세의 기초사실이 달라지는 것은 아니므로 명의수탁자를 증여자로 인정한 과세처분이 위법하게 되는 것은 아니라고 한 사례 [판결요지] 과세관청은 처분의 동일성을 해하지 아니하는 범위 내에서는 당초의 과세처분 당시 인정한 사실의 일부에 착오나 오류가 있는 경우 경정처분으로서 종전의 사실인정의 착오나 오류를 바로잡을 수 있고 이 경우 종전의 부과처분을 취소하고 새로운 부과처분을 하여야 하는 것은 아니다. 과세관청이 당초 증여세 부과처분 당시 명의수탁자를 증여자로 인정하였다가 명의신탁자를 증여자로 인정하여 경정결정을 하였다 하더라도 동일한 과세원인사실의 범위 내로서 과세의 기초사실이 달라지는 것은 아니므로 명의수탁자를 증여자로 인정한 과세처분이 위법하게 되는 것은 아니라고 한 사례. [참조조문] 상속세법 제25조 제3항 [참조판례] 88누7255(1989. 12. 22.) 91누13205(1992. 9. 22.) ○ 1992. 5. 26. 91누9596 판결 법인세등부과처분취소 공92.2.05자 [판시사항] 가. 법인세의 과세표준과 세액을 결정한 후에, 결정에 과세표준과 세액에 관한 오류 또는 탈루가 있는 것이 발견되어 법인세의 과세표준과 세액을 증액 하는 것으로 다시 경정하는 처분을 하는 경우, 납세의무자가 쟁송의 대상으로 삼아 취소를 청구 할 수 있는 대상 나. 국세기본법이 세법에 의하여 산출세액에 가산하여 부과 징수하도록 규정하고 있는 가산세의 성질이 그 세법에 의하여 성립, 확정되는 국세와 같은 것인지 여부(소극) 다. 과세관청이 당초 증액갱정처분을 할 당시 익금에 산입된 금액의 처분과 관련하여 법인의 지급조서제출의무위반을 이유로 가산세만을 추가하여 부과하기로 한 처분이 당초의 경정처분을 다시 결정하는 재경정처분인지 여부(소 극) [재판요지] 가. 법인세법에 의하여 국세를 납부할 의무가 있는 자가 같은 법 제26조에 따라 법인세의 과세표준과 세액을 신고하거나, 같은 규정에 의한 신고를 하지 아니하여 정부가 같은 법 제32조 제1항에 따라 법인세의 과세표준과 세액을 결정한 후에, 그 신고의 내용이나 그 결정에 과세표준과 세액에 관한 오류 또는 탈루가 있는 것이 발견되어 정부가 같은 법 제32조 제2항이나 제4항에 따라 법인세의 과세표준과 세액을 증액하는 것으로 다시 갱정하는 처분을 하는 경우, 그 증액갱정처분은 당초 신고하거나 결정된 과세표준과 세액을 그대로 둔 채 탈루된 부분만을 추가하는 것이 아니라 증액되는 부분을 포함시켜 전체로서 하나의 과세표준과 세액을 다시 결정하는 것이므로, 당초 한 신고나 결정은 증액갱정처분에 흡수됨으로써 독립된 존재가치를 잃고 그 효력이 소멸되어, 납세의무자는 그 증액갱정처분만을 쟁송의 대상으로 삼아 당초 신고하거나 결정된 과세표준과 세액에 대하여까지도 함께 취소를 청구할 수 있는 것인바, 이와 같은 신고나 결정과 증액갱정처분과의 관계는 같은 갱정처분과 재갱정처분과의 관계에서도 마찬가지일 것이다. 나. 국기준법 제47조와 제2조 제4호가 세법에 규정하는 의무의 성실한 이행을 확정하기위하여 그 의무를 위반한 자에 대하여 세법이 정하는 바에 의하여 그 세법에 의하여 산출한 세액을 가산하여 부과.징수하도록 규정하고 있는 가산세는, 과세권의 행사와 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여, 세액에 규정된 의무를 정당한 이유없이 위반한 납세자에게 부과하는 일종의 행정상의 제재이므로, 징수절차상의 편의 때문에 당해 세법이 정하는 국세의 세목으로 하여 그 세법에 의하여 산출한 본세의 세액에 가산하여 함께 징수하는 것일 뿐, 세법이 정하는 바에 따라 성립.확정되는 국세와는 본질적으로 그 성질이 다른 것이다. 다. 과세관청이 당초 증액갱정처분을 할 당시 인정한 법인세의 과세표준과 세액은 그대로 둔 채 갱정하지 아니하고, 다만 가세표준과 세액을 그와 같이 증액갱정함에 따라 익금에 산입된 금액의 처분과 관련하여 법인이 지급조서를 정부에 제출하여야 할 의무를 위반하였음을 이유로 가산세만을 추가하여 부과하기로 한 처분은 당초의 갱정처분과는 별개의 과세처분으로서, 당초의 갱정처분에서 인정된 과세표준과 세액의 내용을 다시 결정하는 재갱정처분이 아닌 것이다. [참조조문] 가.다.인세법32조,가.행정소송법19조,나.다.국세기본법2조,47조,다.법인세법41조4항 [참조판례] 86누617(1988. 2. 9.) 90누219(1989. 6. 1.) 90다5122(1991. 1. 29.) ○ 원심판결 서울고등법원 1991.9.3.선고, 90구19123판결 [주문] 원심판결중 피고의 패소부분을 파기한다. 이 부분에 관하여 사건을 서울고등법원에 환송한다. [이 유] 1. 원심판결의 이유의 요지. 원심은, 피고가 실지조사결과 원고의 1984사업년도의 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액의 신고내용중 원고가 철재프레임(Frame) 901개를 대금 19,820,000원에 매입하였다고 하여 손금계상한 것을 가공거래로 보고, 그 밖의 경비 금580,816원을 가공경비로 보아 위 합계 금20,400,816원을 손금불산입 익금가산하고, 원고의 1985사업년도의 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액의 신고내용중 원고가 비철 및 고철등 18,900Kg을 대금 17,010,000원에 매입하였다고 하여 손금계상한 것을 가공거래로 보고, 위 금액을 손금불산입 익금가산하여, 법인세와 방위세를 산출한 결과에 따라, 1988.2.16. 원고에 대하여 1984사업년도분 및 1985사업년도분 법인세와 방위세를 부과하는 증액갱정처분을 한 사실, 피고가 그후 1990.1.16.에, 원고가 위와 같은 익금산입에 따라 원고의 대표자인 소외 오○○에 대한 상여로 처분된 금액(단, 사내유보처분한 것은 제외)을 포함하여, 법인세법(이 뒤에는 ′법′이라고 약칭한다) 제63조 제1항 제2호 소정의 지급조서제출의무있는 근로소득금액 등으로 서, 1984사업년도에 금25,820,000원, 1985사업년도에 금37,010,000원 등을 각 지급하고도 그 지급조서를 제출하지 아니하였다는 이유로, 법 제41조 제4항에 따라 이에 대한 지급조서미제출가산세로서 1984사업년도분 금774,600원(25,820,000원 X 3/100) 및 1985사업년도분 금1,110,300원(37,010,000원 X 3/100)을 위 법인세액에 합산하여, 원고에게 부과할 법인세와 방위세의 액을 증액재갱정하는 이 사건 과세처분을 한 사실, 원고가 1984사업년도에 금 580,816원의 가공경비를 손금계상하고, 지급조서제출의무있는 소득금액중 위와 같이 가공거래로 보아 소득처분된 금액을 제외한 나머지 근로소득금액 등으로서 1984사업년도에 금6,000,000원(25,820,000원 - 19,820,000원)을, 1985사업년도에 금20,000,000원(37,010,000원 -17,010,000원)을 각 지급하고도 그 지급조서를 제출하지 아니한 사실, 원고가 고철업자인 소외 조○○으로부터 실제로 위와 같이 1984사업년도에 철재프레임을 대금 19,820,000원에, 1985사업년도에 비철 및 고철 등을 대금 17,010,000원에 각 매입한 사실 등을 인정한 다음, 그렇다면 이 사건 과세처분중 피고가 위 프레임 등의 매입을 가공거래로 보고 한 부분은 위법한 것이라는 이유로, 이 사건 과세처분 중 1984사업년도분 및 1985사업년도분의 각 지급조서미제출가산세 금180,000원(6,000,000원 X 3/100) 및 금600,000원(20,000,000원 X 3/100)을 초과하는 각 법인세와 각 방위세 전부에 관한 부분을 모두 취소하였다. 2. 피고소송수행자의 상고이유 제2점에 대한 판단. 소론이 지적하는 점(원고가 고철업자인 소외 조○○으로부터 실제로 철재프레임 비철 및 고철 등을 매수한 점)에 관한 원심의 인정판단은 원심판결이 설시한 증거관계에 비추어 정당한 것으로 수긍이 되고, 원심판결에 소론과 같이 채증법칙을 위반하여 사실을 잘못 인정한 위법이 있다고 볼 수 없으므로, 논지는 이유가 없다. 3. 같은 상고이유 제1점에 대한 판단. 가. 법에 의하여 국세를 납부할 의무가 있는 자가 법 제26조에 따라 법인세의 과세표준과 세액을 신고하거나, 법 제26조의 규정에 의한 신고를 하지 아니하여 정부가 법 제32조 제1항에 따라 법인세의 과세표준과 세액을 결정한 후에, 그 신고의 내용이나 그 결정에 과세표준과 세액에 관한 오류 또는 탈루가 있는 것이 발견되어 정부가 법 제32조 제2항이나 제4항에 따라 법인세의 과세표준과 세액을 증액하는 것으로 다시 갱정하는 처분을 하는 경우, 그 증액갱정처분은 당초 신고하거나 결정된 과세표준과 세액을 그대로 둔 채 탈루된 부분만을 추가하는 것이 아니라 증액되는 부분을 포함시켜 전체로서 하나의 과세표준과 세액을 다시 결정하는 것이므로, 당초 한 신고나 결정은 증액갱정처분에 흡수됨으로써 독립된 존재가치를 잃고 그 효력이 소멸되어, 납세의무자는 그 증액갱정처분만을 쟁송의 대상으로 삼아 당초 신고하거나 결정된 과세표준과 세액에 대하여까지도 함께 취소를 청구할 수 있는 것인바, 이와 같은 신고나 결정과 증액갱정처분과의 관계는 같은 갱정처분과 재갱정처분과의 관계에서도 마찬가지일 것이다. 한편 국세기본법 제47조 와 제2조 제4호가 세법에 규정하는 의무의 성실한 이행을 확보하기 위하여 그 위무를 위반한 자에 대하여 세법이 정하는 바에 의하여 그 세법에 의하여 산출한 세액에 가산하여 부과 징수하도록 규정하고 있는 가산세는, 과세권의 행사와 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여, 세법에 규정된 의무를 정당한 이유없이 위반한 납세자에게 부과하는 일종의 행정상의 제재이므로, 징수절차상의 편의 때문에 당해 세법이 정하는 국세의 세목으로 하여(제47조 제2항) 그 세법에 의하여 산출한 본세의 세액에 가산하여 함께 징수하는 것일뿐, 세법이 정하는 바에 따라 성립 확정되는 국세와는 본질적으로 그 성질이 다른 것이다. 나. 이 사건의 경우와 같이 과세관청이 당초1988.2.16. 증액갱정처분을 할당시 인정한 법인세의 과세표준과 세액은 그대로 둔 21채 갱정하지 아니하고, 다만 과세표준과 세액을 그와 같이 증액갱정함에 따라 익금에 산입된 금액의 처분과 관련하여 법인이 지급조서를 정부에 제출하여야 할 의무를 위반하였음을 이유로 가산세만을 추가하여 부과하기로 한 처분은, 당초의 갱정처분과는 별개의 과세처분으로서, 당초의 갱정처분에서 인정된 과세표준과 세액의 내용을 다시 결정하는 재갱정처분이 아님이 위에서 본 법리에 비추어 명백하므로, 과세표준과 세액에 관한 당초의 갱정처분이 지급조서미제출가산세만을 부과한이 사건 과세처분에 흡수되어 당초 갱정처분의 효력이 소멸될 수는 없는 것이다. 그렇다면 원고가 당초의 1988.2.16.자 증액갱정처분에 관하여 국세기본법에 규정된 심사청구 및 심판청구 등의 전심절차를 거치지 아니하였음은 물론 이 제는 적법하게 전심절차를 거칠 수도 없게 된 만큼, 이 소송으로 지급조서미제출가산세를 부과한 이 사건 과세처분의 취소를 청구할 수 있는 것은 별론으로 하고, 법인세의 과세표준과 세액을 증액하여 본세등을 부과한 당초 갱정처분의 취소를 청구하는 소는 부적법한 소로서 그 흠결이 보정될 수도 없는 것임이 명백하다. 다. 그럼에도 불구하고 원심은피고가 이 사건 과세처분에 의하여 당초의 갱정처분을 다시 갱정한 것으로 본 탓인지, 이 점에 관하여도 본안에 들어가 판단한 끝에, 당초 갱정처분의 취소를 구하는 원고의 청구도 인용하였으니, 원심판결에는 과세표준과 세액의 갱정에 관한 법리나 가산세에 관한 법리를 오해한 위법이 있다고 하지 않을 수 없고, 이와 같은 위법은 판결에 영향을 미친 것임이 분명하므로, 이 점을 지적하는 논지는 이유가 있다. 4. 그러므로 원심판결중 피고의 패소부분을 파기하고 그 부분에 관하여 다시 심리판단하게 하기 위하여 사건을 원심법원에 환송하기로 관여법관의 의견이 일치되어 주문과 같이 판결한다. ○ 징세 46101-3816(’93.9.8), 징세 46102-377(’99.11.2) ○ 대법원 판례 95누665(’95.9.26), 94누9696(’95.7.11), 92누17761(’93.7.27), 92누17761(’93.7.27) 93누14059(’93.12.21), 91누9596(’92.5.26) ○ 국심99부1289(2000.02.28)