특수관계자간 주식매매계약일 이후 환율의 급격한 변동 등으로 평가액이 대폭 증・감함에 따라 양도일을 기준한 시가산정이 불합리한 경우에는 매매계약일을 기준으로 시가를 산정 고가・저가 양도시 증여의제 규정을 적용함
전 문
[회신]
특수관계에 있는 자간에 주식을 매매한 것에 대하여 상속세 및 증여세법 제35조 제1항의 규정을 적용함에 있어 매매계약일 이후 환율의 급격한 변동 등 외부적 요인에 의하여 매매계약일 현재 당해 주식을 발행한 법인이 보유하던 자산 및 부채의 평가액이 대폭 증가 또는 감소함에 따라 소득세법시행령 제162조 제1항에 규정된 양도일을 기준으로 당해 주식의 “시가”를 산정하는 것이 불합리하다고 인정되는 경우에는 매매계약일을 기준으로 “시가”를 산정할 수 있다.
| [ 회 신 ] |
| 【해설】 1. 쟁점사례 (시가) ＼ 8,960원 ─────＼──────────────────── 양도가액 ： ＼ ： (8,960원) ： ＼ ： ： ＼ ： ： ＼ ： ： ＼ ： ： ＼ ： ： ＼：0원 ─────●─────────────●────── 1997. 11. 3 1998. 2. 3 양도가액(매매계약시) 잔금청산시(평가액) □ 거주자가 특수관계에 있는 법인에게 비상장주식을 매매하면서 양도가액을 매매계약일(1997. 11. 3) 현재 상속세 및 증여세법에 의하여 평가한 가액(1주당 8,960원)으로 확정하였으나 ｏ 잔금청산일(1998. 2. 3) 현재는 환율변동(＄965 → ＄1,630)으로 외화채무액이 977억원 증가하여 1주당가액이 부수로 평가(시가 → “0”)됨 ｏ 매매계약일부터 잔금청산일까지의 사이에 환율의 급격한 하락으로 상속세 및 증여세법에 의한 평가가액이 크게 달라진 사례의 경우 매매계약일을 기준으로 판단시 : 고·저가양도에 해당되지 아니함. 잔금청산일을 기준으로 판단시 : 고·저가양도에 해당됨 |
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| 2. 관련규정 및 예규 등 □ 고·저가양도 증여시기 ｏ 특수관계에 있는 자로부터 시가보다 낮은 가액으로 재산을 양수하거나, 시가보다 높은 가액으로 재산을 양도하는 경우에는 당해 재산을 양수 또는 양도한 때 그 대가와 시가와의 차액에 상당하는 금액을 증여받은 것으로 봄( 상속세 및 증여세법 제35조 ). ＊ 우리부 예규(재산 46014-56, 1999. 2. 24) 상속세 및 증여세법 제35조 제1항 본문에서 “양수 또는 양도한 때”라 함은 소득세법시행령 제162조 의 규정에 의한 “양도 또는 취득의 시기”를 말함. □ 부당행위계산의 유형 ｏ 특수관계에 있는 자로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계에 있는 자에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 봄(소특령 제98조 제2항). ＊ 양도소득세의 경우 : 현재 집행상 소득세법상 양도 또는 취득시기를 기준으로 판단 ｏ 자산을 시가보다 높은 가액으로 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산을 과대상각한 경우 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 또는 현물출자한 경우(법인령 제88조 제1항) ＊ 국세청 예규(법인 46012-1594, 2000. 7. 18) 법인이 특수관계자에게 양도하는 주식의 거래가액이 당해 주식의 매매계약일 현재 확정된 경우 당해 거래가 법인세법시행령 제88조 제1항 제1호 및 제3호의 규정에 의한 부당행위의 유형에 해당하는지 여부는 매매계약일 현재를 기준으로 판단하는 것임. ＊ 국세심판원 결정례(국심 93중 513, 1993. 6. 17 합동회의) 거래대금을 계약금, 중도금, 잔금으로 나누어 수수한 경우, 법인세법시행령 제46조 제2항 제4호 에서 “자산을 시가에 미달하게 양도한 때”라 함은 거래당사자간에 그 거래가액에 대한 합의가 이루어 진 때, 즉 계약당시를 말한다고 보아야 함. |
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| 3. 결정안 ┌───┬────────────────┬────────────────┐ │ 구분 │ 제1안 │ 제2안 │ ├───┼────────────────┼────────────────┤ │결정안│매매계약일을 기준으로 함. │소득세법상 양도 또는 취득의 시기│ │ │ │를 기준으로 함. │ ├───┼────────────────┼────────────────┤ │ 이유 │o 매매는 당사자 일방이 재산권을 │o 고·저가 양도에 따른 증여의제 │ │ │ 상대방에게 이전할 것을 약정하 │ 는 매매형식을 빌린 특수관계인 │ │ │ 고 상대방이 그 대금을 지급할 │ 간 재산의 무상이전에 대한 과세│ │ │ 것을 약정함으로써 효력이 발생 │ 로서 “양 도·양수”가 전제임. │ │ │ 하므로( 민법 제563조 ) │ │ │ │ - 거래당사자간에 거래가액에 대 │ - 소득세법에서는 “양도”라 함 │ │ │ 한 합의가 이루어진 때인 매매 │ 은 등기·등록에 관계없이 자산 │ │ │ 계약일을 기준으로 특수관계에 │ 이 사실상 유상으로 이전되는 │ │ │ 있는 자간 정상거래여부를 판단│ 것이라고 규정하고 있으므로 실│ │ │ 하는 것이 법적안정성 또는 예 │ 질적으로 자산이 이전되는 시점│ │ │ 측가능성면에서 타당 │ 인 잔금청산일 등 소득세법상 │ │ │o 개인과 법인의 부당행위계산부인│ 양도 또는 취득시기를 기준으로│ │ │ 판단기준과 증여세 과세여부 판 │ 함이 타당 │ │ │ 단시기를 일치시켜 개인과 법인 │o 개인의 경우 매매계약서를 조작 │ │ │ 의 과세의 중립성을 유지하고 납│ 하는 방법으로 조세회피의 개연 │ │ │ 세혼란 방지 │ 성이 높다는 점과 행정집행의 현│ │ │〈문제점〉 │ 실성을 감안할 때 매매계약일을 │ │ │o 장기간 등기 등을 기피하거나 사│ 기준으로 하기에는 어려움이 있 │ │ │ 후에 매매계약일을 조작하는 방 │ 음. │ │ │ 법으로 조세회피에 악용될 소지 │〈문제점〉 │ │ │ ⇒ 매매계약일 기준을 원칙으로 │o 매매기간 중 급격한 환율변동 등│ │ │ 하되 조세회피 목적이 있다고 │ 의 사유로 자산 또는 부채의 평 │ │ │ 인정되는 경우에는 예외적으로│ 가액이 대폭 증가하거나 감소하 │ │ │ 소득세법상 양도 또는 취득시 │ 는 경우 과세여부가 달라지게 되│ │ │ 기로 함. │ 어 법적안정성 및 예측가능성 │ │ │ │ 침해 └───┴────────────────┴────────────────┘ |
| [ 질 의 ] |
| 상속세 및 증여세법 제35조 (고·저가 양도시 증여의제) 규정을 적용함에 있어 고·저가 양도에 따른 증여세 과세여부의 판단시기를 매매계약일로 할 것인지 또는 잔금청산일로 할 것인지 여부 〈현재의 집행례〉 법인은 매매계약일을 기준으로, 개인은 잔금청산일(소득세법상 양도·취득시기)을 기준으로 부당행위 계산부인 및 증여세 과세대상 여부를 판단함에 따라 집행상 혼란 발생 |