전 문
[회신]
귀 질의의 경우는 우리부의 기회신문(재소비 22601-44, 1990. 1. 13)을 참고하기 바라며, 그 적용시기는 부가가치세법시행규칙 제11조의 3 제1항에서 규정하는 요건을 갖추고 공급하는 분부터 적용되는 것임.
※재소비 22601-44, 1990. 1. 13
1. 국내법인과 외국법인이 컨소시엄을 형성하여 국내에서 플랜트를 건설함에 있어, 국내법인은 국산기자재의 조달과 토목, 건설공사등을 담당하고 외국법인은 부가가치세가 과세되는 외국산기자재의 조달(국내반입시수입자는 플랜트 발주자임)과 플랜트 건설에 따른 전반적인 설계·감리 등 과학술처장관의 승인을 얻은 기술용역의 제공을 담당하는 경우,외국법인이 제공하는 동 기술용역에 대하여는 부가가치세법 제12조 제1항 제13호, 동법시행령 제35조 제2호(다)목 및 동법시행규칙 제11조의 3의 규정에 의하여 부가가치세가 면제되는 것임.
2. 외국법인이 국내사업자에게 외국산기자재의 조달과 함께 동 기자재의 설치·조립·시운전 등 기술용역을 제공함에 있어 기술용역의 대가와 기자재의 대가가 명백히 구분되는 경우에는 동기술용역에 대하여 국내에서 부가가치세가 과세되는 것임.
동지: 부가 22601-73 (1990. 1. 20)
1. 질의내용 요약
1. 사실관계
국내사업장을 가지고 있는 일본법인 갑의 본사는 내국법인 을과 콘소시움을 구성하여, 다른 내국법인 병이 발주한 철강공장설비증설공사를 수행하고 있음. 이 공사와 관련, 갑은 외산기자재를 병에게 공급(수출)함과 아울러 플랜트의 설계, 감독, 훈련등 엔지니어링용역(이하 “이 건 엔지니어링용역”)을 제공하는 일방, 을은 국산기자재 공급과 플랜트의 설치 및 조립용역업무를 수행하고 있음.
당초 갑이 병과 체결한 계약(이하 “당초 계약”)은 외산기자재의 공급과 이 건 엔지니어링용역의 제공에 관한 권리·의무를 함께 정하고 있었음. 이런 상황하에서, 병은 이 건 엔지니어링용역에 관하여 엔지니어링기술도입계약의 체결사실을 엔지니어링기술진흥법(이하 “기술진흥법”)에 따라 과학기술처 (이하 “과기처”)장관에 신고하려 하였음. 그러나, 외산기자재의 공급과 엔지니어링용역의 제공을 함께 정하고 있는 당초 계약을 엔지니어링기술도입계약으로 보기 어렵다는 과기처의 행정지도에 따라, 갑과 병은 엔지니어링용역 부분에 관하여만 기술용역계약(이하 “이 건 기술용역계약”)을 당초 계약의 체결일자로 소급 체결한 후, 과기처장관으로부터 엔지니어링기술도입계약의 신고수리를 득하였음. 기술진흥법에 의하면, 과기처장관에 대한 신고는 계약체결일로부터 30일이내에 이루어져야 하나, 이런 절차상 문제로 인해 병은 이 건 기술용역계약을 당초계약 체결일로부터 30일이 지난 후에 과기처장관에게 신고하였음. 이 건 기술용역계약에 의하면, 병이 갑에게 지급해야 하는 엔지니어링용역대가는 병에 파견된 갑의 기술자가 용역수행에 투입한 시간(man-days)에 따라 산정됨. 당해 계약상, 병은 소요예정man-days의 50％가 투입되었다는 갑의 청구서 및 투입시간보고서를 받은 날과 나머지 50％가 투입되었다는 갑의 청구서 및 투입시간보고서를 받은 날로부터 각각 30일이 되는 날에 대가의 50％와 나머지 50％를 지급받음(참고로, 발주자인 병의 사유로 인해 갑이 실제 투입한 man-days가 예정man-days를 초과하는 경우, 그 초과분에 대한 엔지니어링용역대가는 갑과 병이 별도로 정한 날에 지급되며, 실제 투입한 man-days가 예정man-days 이내인 경우, 계약상 엔지니어링대가가 조정없이 그대로 수수됨). 따라서, 이 건 기술용역계약은 역무의 제공이 완료되기 이전에 역무의 완성도에 따라 대가를 분할하여 받기로 하는 이른 바, 완성도기준지급조건부계약이라 할 수 있음.
2. 질의 1
국내사업장을 가지고 있는 일본법인의 본점 갑이 수행하는 외산기자재의 공급과 엔지니어링용역의 제공업무중 엔지니어링용역의 제공이 부가가치세로부터 면제되는가의 여부.
(갑설-국세청장 의견) : 부가가치세 과세대상임.
(이유)
이 건의 경우, 발주자인 내국법인 병이 갑과의 계약에 따라 공급하는 외국산기자재 및 동 기자재의 조립·설치·시운전 및 감독용역은 하나의 플랜트건설용역을 구성함. 따라서, 병은 기자재의 조립·설치·시운전 및 감독용역만을 독립적으로 제공받는 것이 아니라, 부가가치세가 과세되는 플랜트 건설용역에 필수적으로 부수하여 이를 제공받는 것으로 보아야 할 것임. 그렇다면, 플랜트건설용역의 일부를 구성하는 용역(즉, 이 건 설계·감독등 엔지니어링용역)에 대한 부가가치세 과·면세여부는 이 건 엔지니어링용역 그 자체의 과·면세 여부가 아니라 플랜트건설용역의 과·면세 여부에 따라 결정되어야 할 것임. 따라서, 이 건과 같이 발주자가 부가가치세 과세대상 용역인 플랜트건설용역에 필수적으로 부수하여 설계·감독등 엔지니어링용역을 제공받는 경우에는, 당해 엔지니어링 용역 역시 부가가치세 과세대상용역을 구성함(국세청장 예규 부가 46015-1148, 1998. 5. 17 참조).
(을설-질의자 의견) : 부가가치세 면제대상임.
(이유 1)
부가가치세법(이하 “법”) 제2조 제1항에 의하면, 영리목적의 유무에 불구하고 사업상 독립적으로 용역을 공급하는 자는 동법에 따라 부가가치세를 납부할 의무가 있음. 이 규정으로 미루어 볼 때, 제공되는 용역이 부가가치세 과·면세대상 여부는 동 용역을 공급하는 자의 입장에서 파악되어야 함. 변호사·공인회계사·세무사·기타 대통령령이 정하는 자가 직업상 제공하는 인적 용역을 부가가치세 면제대상용역으로 규정한 법 제12조 제1항 제13호나 기술진흥법 제8조에 의하여 과기처장관에게 신고된 엔지니어링기술도입계약에 따라 엔지니어링기술을 제공하는 외국단체를 부가가치세 면세사업자로 규정한 동법시행규칙(이하 “규칙”) 제11조의 3 제1항의 괄호속 조문 모두 부가가치세 면세요건 충족 여부를 용역공급자(제공자)의 입장에서 파악해야 한다는 점을 명문으로 확인하고 있음.
이 건의 경우, 일본법인 갑은 기술진흥법 제8조에 따라 과기처장관에게 신고된 엔지니어링기술도입계약에 따라 엔지니어링용역을 제공하고 있음. 그렇다면, 발주자인 내국법인 병이 공급받은 결과물이 부가가치세 과세대상인 플랜트라 하더라도, 용역공급자인 일본법인 갑의 입장에서는 규칙 제11조의 3 소정의 부가가치세 면제요건을 모두 갖추었으므로, 갑이 공급하는 이 건 설계·감독·훈련등 엔지니어링용역은 부가가치세로부터 면제됨(동지 : 귀부 유권해석 소비 22601-44, 1990. 1. 13).
요컨대, 부가가치세 과세대상 용역인 플랜트건설용역에 필수적으로 부수하여 설계·감독등 엔지니어링용역을 제공받는 경우에는 당해 엔지니어링용역 역시 부가가치세 과세대상용역을 구성한다는 갑설은 부가가치세 과·면세 여부를 용역의 공급자가 아니라 공급받는 자의 입장에서 잘못 파악한 것임. 갑설의 이런 논리의 연장하면, 용역을 공급하는 자가 아니라 공급받는 자가 부가가치세 납세의무자가 되는 이상한 상황이 생김.
(이유 2)
갑설은 일본법인 갑이 공급한 이 건 엔지니어링용역이 내국법인 을이 공급한 부가가치세 과세대상 설치 및 조립공사에 필수적으로 부수되기 때문에, 과세대상용역을 구성한다는 논리에 기초하고 있음. 이와 관련, 법 제1조 제4항은 「주된 거래인 재화의 공급에 필수적으로 부수되는 재화 또는 용역의 공급은 주된 거래인 재화의 공급에 포함되고, 주된 거래인 용역의 공급에 필수적으로 부수되는 재화 또는 용역의 공급은 주된 거래인 용역의 공급에 포함되는 것으로 본다」고 규정하고 있음.
법 제1조 제4항의 명문에 명확하게 표현되어 있지는 아니하나, 본조는 하나의 사업자가 주된 거래를 행하면서 필수적으로 부수되는 재화 또는 용역을 공급하는 경우, 그 부수거래에 대한 부가가치세 과·면세여부를 가리고자 하는 규정임이 명백함. 환언하면, 본조는, 갑설이 주장하고 있듯이, 두명의 사업자가 하나의 공급받는 자에게 각각 재화 또는 용역을 공급하는 경우 어느 일방 사업자의 거래가 타방 사업자의 거래에 필수적으로 부수되는가를 따져 그 일방의 거래에 관한 부가가치세 과·면세 여부를 가리고자 하는 규정은 아님. 왜냐하면, 갑설처럼 해석하면, 일방 사업자가 공급하는 재화 또는 용역에 대한 부가가치세 과·면세여부가 타방 사업자가 누구인가의 여부와 그 거래 양태에 따라 매번 달라지게 되어, 부가가치세 과세관계가 지극히 불안해지기 때문임. 이런 맥락에서, 내국법인 병이 발주한 플랜트와 관련하여, 일본법인 갑이 공급한 이 건 엔지니어링용역이 내국법인 을이 공급한 설치 및 조립용역에 필수적으로 부수되므로 전자의 용역에 대하여도 부가가치세가 과세된다는 갑설의 논리는 주된 거래와 부수거래에 관한 법 제1조 제4항을 잘못 해석한 것임.
주된 거래와 부수거래에 관한 법 제1조 제4항은 동일한 사업자가 하나의 공급받는 자에게 두 개의 거래를 행하였을 때 적용된다는 전제하에서는, 갑이 행한 외산기자재공급 (수출)거래에 이 건 엔지니어링용역이 필수적으로 부수되는가의 여부를 따져야 함. 그러나 플랜트건설공사의 일반적 관행상 외산기자재 공급자가 언제나 설계·감독등 엔지니어링용역을 제공하는 것은 아니고, 외산기자재 공급자와 엔지니어링용역의 제공자가 다른 경우도 얼마든지 있음. 따라서, 갑이 공급한 엔지니어링용역을 외산기자재 공급에 필수적으로 부수되는 거래로 보기 어려움.
나아가 갑의 외산기자재 공급(수출)거래에 엔지니어링용역의 공급이 필수적으로 부수되는 것으로 보는 경우에는, 엔지니어링용역의 공급도 외산기자재 수입거래의 일부를 구성하므로, 세관장이 엔지니어링용역대가에 대하여도 발주자인 병으로부터 수입부가가치세를 징수하여야 함. 이렇게 되면, 일본법인 갑은 국내에서 엔지니어링용역을 현실적으로 수행하고 있음에도 불구하고, 당해 용역에 관한 한, 비사업자로 취급되어 부가가치세 납세의무를 부담하지 않게 되는 이상한 결과가 생김.
3. 질의 2
일본법인 갑이 공급하는 엔지니어링용역이 부가가치세로부터 면제되는 경우, 당초 계약 체결일로부터 30일(기술진흥법상 신고기한)은 도과되었으나 공급시기 이전에 이 건 기술용역계약이 과기처장관에게 신고된 경우, 갑이 그 공급시기 도래전에 수행한 엔지니어링용역의 부가가치세 면제여부
(질의자 의견)
법 및 그 하위법령의 개정시, 그 부칙중 일반적 적용례는 예외없이 당해 개정규정은 시행일 이후 최초로 공급되는 분부터 적용된다고 규정하고 있음. 나아가, 기술진흥법에 따라 과기처장관에게 신고된 엔지니어링기술도입계약에 기해 엔지니어링용역을 공급하는 외국단체를 최초로 부가가치세 면세사업자로 규정한 동법시행규칙 11의 3의 개정규정(1987. 4. 1 재무부령 제1706호로 개정된 것)의 부칙 제2조 역시 동 개정규정이 동법 시행일 이후 최초로 공급하는 분부터 적용된다고 규정하고 있음.
여기서 「공급하는 분」이라 함은 「공급시기가 도래되는 분」으로 해석되어야 함. 왜냐하면, 공급시기에 관한 법 제9조 및 동법시행령 제22조가 용역의 공급시기가 도래할 때 비로소 당해 용역이 공급된 것으로 보고 있고, 따라서 공급시기 이전에는 용역이 사실상 제공되었다 하더라도 법 적용 목적상 어떤 형태의 용역도 공급되지 아니한 것으로 보기 때문임. 이와같이 법은 부가가치세 과·면세여부등 부가가치세 과세관계를 공급시기를 기준으로 판단하도록 하고 있음(동지 : 국세청 예규 부가 22601-1127, 1987. 6. 5).
그렇다면, 공급시기 도래 이전에 갑과 병간의 기술용역계약이 과기처장관에게 신고됨으로써 공급시기 현재 갑이 부가가치세 면제요건을 갖추게 된 이 건 엔지니어링용역은, 당해 기술용역계약이 기술진흥법상 신고기한 이전에 신고되었는가의 여부에 불구하고, 부가가치세로부터 면제되어야 할 것임.