허위계약서의 작성 등 부정하게 부동산을 취득 또는 양도시 양도차익의 산정방법

허위계약서의 작성 등 부정한 방법으로 부동산을 취득 또는 양도하는 경우로서 소득세법시행령 제162조의 2 제2항 각호의 규정에 해당하는 경우에는 실지거래가액으로 양도차익을 산정하는 것임.

[회신] 소득세법 제94조 제1호 및 동조 제2호의 규정에 의한 자산의 양도차익은 기준시가로 산정하는 것이나, 허위계약서의 작성 등 부정한 방법으로 부동산을 취득 또는 양도하는 경우로서 소득세법시행령 제162조의 2 제2항 각호의 규정에 해당하는 경우에는 실지거래가액으로 양도차익을 산정하는 것입니다. 귀 질의의 경우 검인계약서가 실지거래내용과 다르게 작성된 것이 상기에서 규정하는 “허위계약서의 작성”에 해당하는지 여부는 소관세무서장이 계약서 검인신청인 등 당해 거래내용을 종합적으로 조사하여 사실판단할 사항입니다. 1. 질의내용에 대한 자료 가. 유사사례 ○ 국심92서2365, 1991.7.29 【제목】 토지거래신고 및 검인계약서작성을 사실과 다르게 한 경우 실지거래가액에 의해 양도차익 계산함 【요약】 토지거래의 신고 및 검인계약서 작성을 사실과 다르게 한 경우 실지거래가액에 의해 양도차익을 계산함. <주 문> ××세무서장이 1991. 5. 16 청구인에게 결정고지한 1990년 귀속분 양도소득세 288,435,560원 및 동방위세 57,687,110원의 부과처분은 쟁점토지의 취득가액을 122,971,270원으로 하고 양도가액은 210,160,000원으로 하되 온천개발 관련비용 286,089,996원은 필요경비에 산입하지 아니하여 그 과세표준과 세액을 경정한다. 【판결이유】 1. 원처분 개요 청구인과 청구외 편○○은 1986. 3. 20~1987. 7. 에 취득한 ○○도 ○○군 ○○면 ××리 ○○번지 외 7필지 토지 4,546평(이 중 청구인 지분은 3,960평으로 이하 “쟁점토지” 라 한다)을 1990. 2. 1 청구외 ××온천(주)(이하 “매수법인” 이라 한다)에 양도하였다. 처분청은 청구인이 쟁점토지 양도시 허위계약서를 작성하였고, 관계법령을 위반하였다 하여 쟁점토지의 취득가액은 다툼이 없는 122,971,270원으로 하고 그 양도가액은 총양도가액 1,091,040,000원중 청구인 지분 955,250,000원을 실지양도가액이라 하여 1991. 5. 16 양도소득 청구인은 이에 불복하여 전심절차를 거쳐 1991. 10. 17 이 건 심판청구를 하였다. 2. 청구주장 및 국세청장 의견 가. 청구주장 (1) 쟁점토지는 청구외 원○○의 온천개발권을 양도하면서 함께 양도된 것으로 1989. 11. 20 작성된 매매계약서상의 총양도가액 1,091,040,000원에는 동 온천개발권가액이 포함된 것이므로 허위계약서작성 및 관계법령을 위반했다고 볼 수 없어 기준시가에 의해 양도차익을 계산해야 하며, (2) 설사 실지거래가액으로 과세하는 경우에도 총양도가액 1,091,040,000원을 모두 토지만의 가액으로 보고 쟁점토지의 양도차익을 계산한 것은 잘못이라는 주장이다. 나. 국세청장 의견 (1) 토지거래신고 및 검인계약서에는 29,000,000원으로 작성되어 있으나 1989. 11. 20 작성된 부동산매매계약서 1,091,040,000원으로 기재되어 있어 허위계약서 작성 및 관계법령을 위반한 경우로 봄이 타당하고, (2) 1989. 11. 20 작성된 부동산매매계약서에는 토지 이외 온천개발권을 포함하여 양도한다는 내용이 부기된 사실이 없고, 청구인이 제시하는 증빙만으로는 총양도가액 1,091,040,000원중 온천개발권의 가액과 토지가액의 구분이 어렵다는 의견이다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁 점 청구인이 허위계약서 작성 및 관계법령을 위반한 것으로 볼 수 있는지 여부와 취득 및 양도가액을 무엇으로 하여 양도차익을 계산해야 하는지 여부에 다툼이 있다. 나. 관련법규 소득세법 제23조 제4항 및 제45조 제1항 제1호는 자산의 양도차익은 취득 및 양도당시의 기준시가에 의하여 산정하되 대통령령이 정하는 경우에는 실지거래가액에 의하여 산정하도록 규정하고 있고, 같은법시행령 제170조 제4항 제2호 (마)목에서는 대통령령이 정하는 경우의 하나로서 "국세청장이 정한 일정규모이상의 부동산을 취득 또는 양도함에 있어서 다른 사람 명의의 사용, 허위계약서의 작성, 주민등록의 허위이전 등 부정한 방법에 의하거나 관계법령에 위반한 경우"를 들고 있다. 한편 같은법시행령 제170조 제1항 단서에서는 위 제4항 제2호에 해당하는 경우에도 양도가액 또는 취득가액중 어느 하나를 확인할 수 없는 때에는 실지거래가액을 확인할 수 있는 것은 실지거래가액에 의하고 실지거래가액을 확인할 수 없는 다른 하나는 제115조 제1항 제1호 (다)목의 규정에 의한 기준시가(이하 "환산기준시가"라 함)에 의해 양도차익을 계산하도록 규정하고 있다. 다. 먼저 청구인이 허위계약서의 작성 및 관계법령을 위반한 것으로 볼 수 있는지 여부에 대하여 보면, 국세청장이 정한 일정규모이상의 부동산임에는 다툼이 없는 이 건의 경우 토지거래신고 및 검인계약서에는 매매계약일을 1990. 2. 1로 하여 매매대금은 29,000,000원으로 되어 있고, 1989. 11. 20 작성된 매매계약서에는 1,091,040,000원으로 기재되어 있어 서로 금액 및 계약일자가 상이하다. 국토이용관리법 제21조 의 7 제4항을 보면 "…토지등의 거래계약을 체결하고자 하는 당사자는 공동으로 권리의 종류, 면적, 용도, 계약예정금액등 계약내용을 관할시장, 군수 또는 구청장을 거쳐 도지사에게 신고하여야 한다. 신고한 사항을 변경(계약예정금액을 감액하는 경우를 제외한다)하고자 할 때에도 또한 같다"라고 규정하면서 동법 제33조의 2에서 위 규정을 위반한 자는 6월이하의 징역 또는 500,000원 이하의 벌금에 처한다고 규정하고 있다. 청구인은 토지거래신고 및 검인계약서 작성을 사실과 다르게 하였고 토지만의 거래금액이 최소한 29,000,000원 초과한다는 사실에는 다툼이 없다. 위 사실을 종합해 볼 때, 청구인은 쟁점토지 양도와 관련하여 허위계약서의 작성 및 국토이용관리법을 위반하였다고 볼 수 있어 실지거래가액에 의해 양도차익을 계산하는 것이 타당하다. 라. 다음으로 총양도가액 1,091,040,000원을 토지만의 양도가액으로 본 처분이 타당한지에 대해 보면, 첫째, 1989. 11. 20 계약체결당시 쟁점토지의 기준시가등을 비교해 보면, 배율(5.95배) 적용한 기준시가는 89,333,391원(평당 22,207원)이고, 1990. 1. 1 공시지가는 124,492,500원(평당 30,947원)으로서 처분청이 토지만의 양도가액으로 본 1,091,040,000원(평당 240,000원)과는 상당한 차이가 있음을 알 수 있고, 둘째, 매수법인 장부를 보면, 쟁점토지 양도직전에 거래된 주변토지 매입현황에서 평당 15,500원(매도자 : 이○○), 평당 20,000원(매도자 : 최○○), 평당 30,000원(매도자 : 최○○)으로 평당 15,000에서 30,000원에 매수법인이 주변토지를 매입한 사실을 알 수 있으며, 셋째, 매수법인의 대표이사 김○○은 1991. 12. 30 자 확인서에서 "온천개발자 원○○이 온천개발계획실행 불능으로 개발허가 취소위험이 있어 본인이 주축이 되어 (주)××온천을 설립하고 …중략… ○○번지 토지는 평당 15,000원씩, ○○번지 인접토지는 평당 30,000원씩, ○○번지 인접토지(청구인 토지임)는 평당 45,000원씩, 즉 1:2:3의 비율에 의거 매입하기로 합의했으며, 김○○(청구인임), 편○○의 토지매입시에는 토지값에 온천개발권자인 원○○의 개발권(온천공 굴착 및 계획수립 제비용과 건물, 기자재등 시설비) 대가를 부여하여 1989년 11월 20일 평당 240,000원에 매입한 사실이 있음"을 확인하고 있고, 쟁점토지 인근지주인 송○○ 및 최○○등도 15,000원에서 45,000원 즉 1:2:3으로 계산해서 양도하기로 합의했음을 인감증명을 첨부하여 확인하고 있다. 넷째, ××온천개발에 관한 일지를 보면, 1985. 12. 2 청구외 원○○이 온천을 발견하여 관할관청에 신고하였고, 그 후 1987. 3. 5 ○○군수가 원○○이 발견신고한 ××온천이 온천지구로 고시(○○고시 제00호, 1987.2.27) 되었음을 원○○에게 통지(건설 30363-254)하였으며, 1988. 5. 10 ○○도지사로부터 개발계획일정대로 온천개발사업을 착수할 것을 촉구하는 공문(도시 00000-0000)이 원○○에게 발송된 사실들을 확인 할 수 있어 온천개발권에 관한 사실상 권리는 청구외 원○○에게 있음을 알 수 있다. 다섯째, 당초 처분청의 결정결의서를 보면, 청구인의 양도차익을 계산하면서 취득가액은 다툼이 없는 122,971,770원으로 하고 양도가액은 총양도가액 1,091,040,000원중 청구인 지분인 955,250,000원으로 하면서 필요경비로 청구외 원○○의 온천개발 관련비용 286,089,996원을 공제해 준 사실로 보아 총양도가액 1,091,040,000원중 청구인 지분인 955,250,000원으로 하면서 필요경비로 청구외 원○○의 온천개발관련비용 286,089,996원을 공제해 준 사실로 보아 총양도가액 1,091,040,000원을 순수한 토지만의 가액으로 보기는 어렵다 할 것이다. 여섯째, 청구인이 제시한 청구인과 청구외 편○○, 원○○ 3인 사이의 1989. 11. 19자 작성된 합의서를 보면, 총양도가액 1,091,040,000원중 청구인 토지는 210,160,000원(평당 55,000)으로, 편○○ 토지는 39,880,000원(평당 55,000원)으로 하고 온천개발권자인 원○○의 온천개발대가(시설 및 장비포함)는 841,000,000원으로 한다고 하면서 위 금액 합계 1,091,040,000원에 대한 계약체결권은 원○○에게 일괄 위임하기로 약정하고 있고 위 약정에 대하여 청구외 원○○은 인감증명을 붙여 사실임을 확인해 주고 있다. 일곱째, ○○군수가 매수법인에게 발송한 ××온천개발 계획의 변경승인통보(건설 00000 0000, 1991. 5. 10)를 보면, 온천개발권에 관한 사실상의 권리가 원○○으로부터 매수법인에게 이전되었음이 공적으로 확인되고 있음을 알 수 있다. 위에서 살펴 본 바와 같이 매수법인의 대표이사, 주변지주들 및 청구외 원○○이 인감증명을 붙여 양도당시의 거래가액을 확인하고 있을 뿐 아니라 당초 처분청에 쟁점토지의 양도차익을 계산하면서 청구외 원○○의 온천개발비용 286,089,996원을 청구인의 쟁점토지 양도가액에서 필요경비로 공제해준 사실, 원○○의 온천개발권이 매수법인에게 이전되었음이 ○○군청의 공문에서 확인되고 있는 사실등을 종합해 볼 때, 청구외 원○○에 대한 과세는 별론으로 하더라도 처분청이 총양도가액 1,091,040,000원을 토지만의 가액으로 보아 양도차익을 계산한 당초 처분은 잘못된 것으로 판단된다. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있다고 판단되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. ○ 국심94구3024, 1994.11.21 【제목】 허위계약서 작성만으로 투기거래로보아 실지가액적용은 부당 【요약】 국토이용관리법(허위계약서 작성)을 위반하였다는 사유만으로 투기성없는 거래를 실지가액으로 과세하는 것은 부당 【판결이유】 【관련법조】 소득세법 제23조 제4항 , 제45조 제1항 제1호 동법시행령 제170조 제4항 제2호 【결정이유】 o 소득세법 제23조 제4항 제1호 , 제45조 제1항 제1호에서 부동산의 양도차익을 계산함에 있어 양도가액과 취득가액은 당해 자산의 양도.취득당시의 기준시가에 의하는 것을 원칙으로 하되, 다만 대통령령이 정하는 경우에는 그 자산의 실지거래가액에 의하여 계산하도록 정하고 실지거래가액에 의하여 계산하는 경우를 동법시행령 제170조 제4항 제2호에서 『다음 각목의 1에 해당하는 거래에 있어서 양도 또는 취득당시의 실지거래가액이 확인되는 경우 다만 부동산의 취득ㆍ양도경위와 이용실태 등에 비추어 투기성이 없는 것으로 인정되는 경우에는 제9항의 규정에 의한 자문을 거쳐 실지거래가액의 적용대상에서 제외할 수 있다』고 규정하면서 동호(마)목에서 『국세청장이 정한 일정규모 이상의 부동산을 취득 또는 양도함에 있어서 다른사람 명의의 사용, 허위계약서의 작성, 주민등록의 허위이전 등 부정한 방법에 의하거나 관계법령에 위반한 경우』를 들고 있다. o 쟁점토지의 실지매매계약서의 매매가액과 토지거래허가 신청서상의 계약예정금액이 서로 다른 사실을 볼때는 그 다른 사유가 고의성이 있었는지의 여부와 관계없이 쟁점토지거래는 국토이용관리법에 위반되고, 허위계약서 작성의 경우에 해당된다고 볼 수 있다할 것이다. o 그러나 토지거래를 함에 있어 주민등록 허위이전, 허위계약서 작성 및 국토이용관리법을 위반하였다는 사실만으로 투기성 없는 거래를 실지거래가액에 의하여 양도소득세를 과세하는 것은 재량권을 일탈한 과세처분에 해당된다 할 것이므로 결국 실지거래가액에 의하여 과세한 이건 처분의 당부는 쟁점토지거래에 있어서 투기성이 있는지 여부를 가려서 판단하여야 할 것이며, 투기성이 있는지 여부는 부동산의 취득ㆍ양도경위와 이용실태에 의하여 판단되어야 할 것이다. o 청구인이 쟁점토지를 취득한 후 13여년기간동안 쟁점토지에서 축산을 영위하다가 그 지역이 도시계획상 주거지역으로 편입되고, 축산폐수 발생으로 더이상 축산업을 계속할 수 없게되어 주택건설사업자에게 국민주택건설용지로 양도하였는 바, 쟁점토지의 취득ㆍ양도 경위와 취득후 13여년 기간동안 축산업에 이용한 사실에 비추어 보면 청구인의 쟁점토지 거래를 투기성 있는 거래로 볼 수는 없다고 할 것이다. o 따라서 쟁점토지 거래가 소득세법시행령 제170조 제4항 제2호 마목에 해당된다는 사유로 이건 양도소득세를 실지거래가액에 의하여 과세한 처분은 잘못된 것으로 판단된다.