외국법인이 외국지주회사에 내국법인 주식을 현물출자 하는 경우 증권거래세 과세표준

외국법인이 그룹 구조조정으로 내국법인의 주식을 다른 외국법인(국내법 기준에 의하면 지주회사에 해당) B에게 출자하고 그 대가를 B법인 주식으로 받는 경우 과세대상이며 특수관계자의 거래에 해당하는 경우 「국제조세조정에 관한 법률」 제5조에 의해 정상가격을 적용

[회신] 외국법인 A가 그룹 구조조정으로 비상장내국법인의 주식(지분율 85%)을 다른 외국법인(국내법 기준에 의하면 지주회사에 해당) B에 일정한 가액으로 평가하여 출자하고 그 대가를 B법인의 주식으로 받는 경우에는 「증권거래세법」 제1조에 따른 증권거래세 과세대상에 해당되는 것입니다. 동 주식 출자(양도)에 대한 양도가액을 알 수 있는 경우 증권거래세 과세표준은 해당 주식의 양도가액이 되는 것이나, A와 B가 「법인세법」 제92조제2항제3호의 특수관계있는 자에 해당되므로 그 양도가액이 정상가격보다 낮은 경우에는 「증권거래세법 시행령」 제4조제1항에 따른 정상가격을 그 과세표준으로 하는 것입니다. 이 경우 정상가격은 「국제조세조정에 관한 법률」 제5조 및 같은 법 시행령 제4조에 따라 산출하는 것이나 귀 질의의 사실관계와 같이 동 규정의 방법으로 산출할 수 없는 경우에는 「증권거래세법 시행령」 제4조제1항제2호 및 「법인세법」 시행령 제131조제3항에 따라 「소득세법」 제99조제1항제4호의 규정을 준용하여 평가한 가액을 정상가격으로 하는 것입니다. 또한, 정상가격을 「소득세법」 제99조제1항제4호 준용하여 평가한 금액으로 산출하는 경우에는 「상속세 및 증여세법」 제63조제3항(최대주주 등의 할증)을 적용하는 것입니다. 1. 질의내용 요약 ○ 외국(미국)법인 “A”는 유한회사로서 국내 보험회사 “갑”의 주식 85%(이하 “쟁점주식”이라 함)를 직접 소유하고, 나머지 15%를 간접 소유하여 100%를 직․간접으로 소유하고 있으며 - 또한, A는 미국 조세 목적상 파트너쉽(Partnership)으로 취급되는 외국유한책임회사 B의 지분을 직․간접으로 100% 소유하고 있음 * B는 국내의 공정거래법 관점에서 자산의 구성 및 규모를 보면 지주회사 의 요건을 충족 ○ A는 그룹 구조조정으로 B에게 쟁점주식을 출자하고 B로부터 갑 주식의 시가에 상응하는 B의 지분을 받기로 하는 주식출자계약을 체결하였으며 - 계약서상에 쟁점주식의 시가란 국내 「소득세법」 제99조 및 같 은 법 시행령 제165조를 적용한 시가임을 구체적으로 명시함 * 갑의 대주주가 A에서 B로 변경되는 부분에 대하여 금융거래위원회로부터 대주주 변경승인을 득함 ○ 한편, “갑”주식은 최근 20년 동안 제3자간 거래사례가 없었으며 다만, 2005년 A는 A가 직․간접으로 100% 지분을 보유한 C에게 “갑”주식의 15%를 양도한 사례가 있음 2. 질의내용에 대한 자료 가. 관련 조세법령(법률, 시행령, 시행규칙, 기본통칙) ○ 증권거래세법 제1조 【과세대상】 주권 또는 지분(이하 "주권등"이라 한다)의 양도에 대하여는 이 법에 의하여 증권거래세를 부과한다. (이하 단서생략) ○ 조세특례제한법 제117조 【증권거래세의 면제】 ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 증권거래세를 면제한다. 14. 「법인세법」 제47조의2 에 따른 신설법인의 설립, 같은 법 제44조 제1항 각 호의 요건을 갖춘 합병, 같은 법 제46조제1항 각 호 또는 같은 법 제47조제1항의 요건을 갖춘 분할, 이 법 제37조제1항 각 호의 요건을 모두 갖춘 자산의 포괄적 양도, 제38조제1항 각 호의 요건을 모두 갖춘 주식의 포괄적 교환․이전을 위하여 주식을 양도하는 경우 16. 금융기관등의 주주 및 「금융지주회사법」 제2조제1항제1호 에 따른 금융기관 및 금융업의 영위와 밀접한 관련이 있는 회사의 주주 또는 같은 법에 따른 금융지주회사(이하 "금융지주회사"라 한다)가 제38조의2에 따라 주식을 이전하거나 주식을 교환하는 경우 ○ 조세특례제한법 제38조 【주식의 포괄적 교환·이전에 대한 과세 특례】 ① 내국법인이 다음 각 호의 요건을 모두 갖추어 「상법」 제360조 의 2에 따른 주식의 포괄적 교환 또는 같은 법 제360조의15에 따른 주식의 포괄적 이전(이하 이 조에서 "주식의 포괄적 교환등"이라 한다)에 따라 주식의 포괄적 교환등의 상대방 법인의 완전자회사로 되는 경우 그 주식의 포괄적 교환등으로 발생한 완전자회사 주주의 주식양도차익에 상당하는 금액에 대한 양도소득세 또는 법인세에 대해서는 대통령령으로 정하는 바에 따라 완전자회사의 주주가 완전모회사의 주식을 처분할 때까지 과세를 이연받을 수 있다. 다만, 부득이한 사유가 있는 경우 등 대통령령으로 정하는 경우에는 제2호 또는 제3호의 요건을 갖추지 못한 경우에도 주식양도차익에 상당하는 금액에 대한 과세를 이연받을 수 있다. 1. 주식의 포괄적 교환·이전일 현재 1년 이상 계속하여 사업을 하던 내국법인 간의 주식의 포괄적 교환등일 것 2. 완전자회사의 주주가 완전모회사로부터 교환·이전대가를 받은 경우 그 교환·이전대가의 총합계액 중 주식의 가액이 100분의 80 이상이고, 완전모회사 및 대통령령으로 정하는 완전자회사의 주주가 주식의 포괄적 교환등으로 취득한 주식을 교환·이전일이 속하는 사업연도의 종료일까지 보유할 것 3. 완전자회사가 교환·이전일이 속하는 사업연도의 종료일까지 사업을 계속할 것 ○ 조세특례제한법 제38조의2 【주식의 현물출자 또는 교환·이전에 의한 지주회사의 설립 등에 대한 과세특례】 ② 내국법인의 내국인 주주가 현물출자 또는 분할( 「법인세법」 제46조 제2항 각 호 또는 같은 법 제47조제1항에서 정한 요건을 갖춘 분할만 해당하며, 이하 이 조에서 "분할"이라 한다)에 의하여 지주회사로 전환한 내국법인(제1항에 따라 지주회사로 전환된 내국법인을 포함 하며, 이하 이 조에서 "전환지주회사"라 한다)에 다음 각 호의 요건을 모두 갖추어 2012년 12월 31일까지 주식을 현물출자하거나 그 전환 지주회사의 자기주식과 교환(이하 이 조에서 "자기주식교환"이라 한다)하는 경우 그 현물출자 또는 자기주식교환으로 인하여 취득한 전환지주회사의 주식가액 중 현물출자 또는 자기주식교환으로 인하여 발생한 양도차익에 상당하는 금액에 대해서는 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 주주가 해당 전환지주회사의 주식을 처분할 때까지 양도소득세 또는 법인세의 과세를 이연받을 수 있다. ○ 증권거래세법 제7조 【과세표준】 ① 증권거래세의 과세표준은 다음 각 호에 의한다. 1. 제3조제1호 각목의 규정에 의한 주권을 양도하는 경우에는 당해 주권의 양도가액 2. 제1호외의 주권등을 양도하는 경우에는 다음 각목의 구분에 의한 가액 가. 주권등의 양도가액을 알 수 있는 경우 : 해당 주권 등의 양도가액. 다만, 다음의 어느 하나에 해당하는 경우에는 다음에 규정하는 가액으로 한다. (1) 「소득세법」 제101조 , 「법인세법」 제52조 또는 「상속세 및 증여세법」 제35조 에 따라 주권등이 시가액보다 낮은 가액으로 양도된 것으로 인정되는 경우( 「국제조세조정에 관한 법률」 제4조 의 규정이 적용되는 경우를 제외한다)에는 그 시가액 (2) 「소득세법」 제126조 , 「법인세법」 제92조 또는 「국제조세 조정에 관한 법률」 제4조에 따라 주권등이 정상가격보다 낮은 가액으로 양도된 것으로 인정되는 경우에는 그 정상가격 나. 주권등의 양도가액을 알 수 없는 경우 : 대통령령이 정하는 양도 가액평가방법에 의하여 평가한 가액 ② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가 및 정상가격의 산정 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. ○ 증권거래세법 시행령 제4조 【양도가액평가방법】 ① 법 제7조제1항제2호가목(1)에 따른 시가액 또는 같은 목 (2)에 따른 정상가격은 다음 각 호의 가액을 말한다. 1. 시가액 : 「소득세법 시행령」 제167조 , 「법인세법 시행령」 제89조 또는 「상속세 및 증여세법 시행령」 제26조 에 따라 시가로 인정된 해당 주권등의 가액 2. 정상가격 : 「소득세법 시행령」 제183조의2 , 「법인세법 시행령」 제131조 또는 「국제조세조정에 관한 법률」 제5조 및 같은 법 시행령 제4조에 따라 정상가격으로 인정된 해당 주권등의 가액 ○ 국제조세조정에 관한 법률 제5조 【정상가격의 산출방법】 ① 정상가격은 다음 각 호의 방법 중 가장 합리적인 방법으로 계산한 가격으로 한다. 다만, 제4호의 방법은 제1호부터 제3호까지의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에만 적용한다. 1. 비교가능 제3자 가격방법: 거주자와 국외특수관계자 간의 국제거래에서 그 거래와 유사한 거래 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법 2. 재판매가격방법: 거주자와 국외특수관계자가 자산을 거래한 후 거래의 어느 한 쪽인 그 자산의 구매자가 특수관계가 없는 자에게 다시 그 자산을 판매하는 경우 그 판매가격에서 그 구매자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 뺀 가격을 정상가격으로 보는 방법 3. 원가가산방법: 거주자와 국외특수관계자 간의 국제거래에서 자산의 제조·판매나 용역의 제공 과정에서 발생한 원가에 자산 판매자나 용역 제공자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 더한 가격을 정상가격으로 보는 방법 4. 대통령령으로 정하는 그 밖에 합리적이라고 인정되는 방법 ② 제1항에 따른 정상가격 산출방법에 관한 구체적인 사항은 대통령령으로 정한다. ○ 국제조세조정에 관한 법률 시행령 제4조 【정상가격의 산출방법】 법 제5조제1항제4호에서 "대통령령으로 정하는 기타 합리적이라고 인정되는 방법"이란 다음 각 호에서 정하는 방법을 말한다. 1. 이익분할방법 2. 거래순이익률방법 3. 삭제 <2009.2.4 부칙> 4. 기타 거래의 실질 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 방법 ○ 법인세법 제92조 【국내원천소득금액의 계산】 ② 제91조제2항 및 제3항의 규정에 따른 외국법인의 각 사업년도의 제93조제7호의 규정에 따른 소득외의 국내원천소득의 금액은 다음 각 호의 금액으로 한다. 3. 국내사업장이 없는 외국법인으로서 제93조제10호에 규정하는 국내 원천소득이 다음 각목의 요건을 갖춘 경우에는 제2호의 규정에 불구하고 대통령령이 정하는 정상가격(이하 이 호에서 "정상가격" 이라 한다)을 당해 수입금액으로 한다. 가. 국내사업장이 없는 외국법인과 대통령령이 정하는 특수관계가 있는 외국법인(비거주자를 포함한다)간의 거래 나. 가목의 거래에 의한 거래가격이 정상가격에 미달하는 경우 ○ 법인세법 시행령 제131조 【정상가격의 범위 등】 ① 법 제92조제2항제3호 본문에서 "대통령령이 정하는 정상가격"이라 함은 「국제조세조정에 관한 법률」 제5조 및 동법시행령 제4조의 규정에 의한 방법을 준용하여 계산한 가액을 말한다. ② 법 제92조제2항제3호가목에서 규정하는 "대통령령이 정하는 특수관계"라 함은 다음 각 호의 어느 하나의 관계를 말한다. 1. 일방이 타방의 의결권 있는 주식의 100분의 50 이상을 직접 또는 간접으로 소유하고 있는 관계 2. 제3자가 일방 또는 타방의 의결권 있는 주식의 100분의 50 이상 직접 또는 간접으로 각각 소유하고 있는 경우 그 일방과 타방간의 관계 ③ 제1항의 규정에 의한 정상가격을 산출할 수 없는 경우에 한하여 「소득세법」 제99조제1항제3호 내지 제6호의 규정을 준용하여 평가한 가액을 정상가격으로 한다. ○ 소득세법 제99조 【기준시가의 산정】 ① 제96조제2항, 제97조제1항제1호가목 단서, 제100조 및 제114조제7항에 따른 기준시가는 다음 각 호에서 정하는 바에 따른다. 4. 코스닥시장상장법인의 주식등 중 제3호에 해당하지 아니하는 것과 제94조제1항제3호나목에 따른 주식등 「상속세 및 증여세법」 제63조제1항제1호 다목을 준용하여 평가한 가액. 이 경우 평가기준시기 및 평가액은 대통령령으로 정하는 바에 따르되, 장부 분실 등으로 취득당시의 기준시가를 확인할 수 없는 경우에는 액면가액을 취득 당시의 기준시가로 한다. ○ 상속세 및 증여세법 제63조 【유가증권 등의 평가】 ① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다. 1. 주식 및 출자지분의 평가 다. 나목 외의 주식 및 출자지분으로서 한국거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 해당 법인의 자산 및 수익 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한다. ③ 제1항제1호, 제2항 및 제60조제2항을 적용할 때 대통령령으로 정 하는 최대주주 또는 최대출자자 및 그와 특수관계에 있는 주주 또는 출자자(이하 이 항에서 "최대주주등"이라 한다)의 주식등(평가 기준일이 속하는 사업연도 전 3년 이내의 사업연도부터 계속하여 「법인세법」 제14조제2항 에 따른 결손금이 있는 법인의 주식등 대통령령으로 정하는 주식등은 제외한다)에 대해서는 제1항제1호 및 제2항에 따라 평가한 가액 또는 제60조제2항에 따라 인정되는 가액에 그 가액의 100분의 20(대통령령으로 정하는 중소기업의 경우에는 100분의 10으로 한다)을 가산하되, 최대주주등이 해당 법인의 발행주식총수등의 100분의 50을 초과하여 보유하는 경우 에는 100분의 30(대통령령으로 정하는 중소기업의 경우에는 100분의 15로 한다)을 가산한다. 이 경우 최대주주등이 보유하는 주식등의 계산방법은 대통령령으로 정한다. ○ 소득세법 시행령 제165조 【토지ㆍ건물외의 자산의 기준시가 산정】 ④ 법 제99조제1항제4호 후단에 따른 평가기준시기 및 평가액은 다음 각 호에 정하는 바에 따른다. 1. 1주당 가액의 평가는 가목의 계산식에 따라 평가한 가액(이하 이 항 에서 "순손익가치"라 한다)과 나목의 계산식에 따라 평가한 가액 (이하 이 항에서 "순자산가치"라 한다)을 각각 3과 2의 비율로 가중 평균한 가액으로 한다. 다만, 제158조제1항제1호가목에 해당하는 법인의 경우에는 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다. 가. 양도일 또는 취득일이 속하는 사업연도의 직전 사업연도의 1주당 순손익액 ÷ 「금융실명거래 및 비밀보장에 관한 법률」 제2조제1호 에 따른 금융기관이 보증한 3년만기회사채의 유통수익률을 고려하여 기획재정부장관이 정하여 고시하는 이자율 나. 양도일 또는 취득일이 속하는 사업연도의 직전 사업연도 종료일 현재 해당 법인의 장부가액(토지의 경우는 법 제99조제1항제1호가목에 따른 기준시가) ÷ 발행주식총수 ○ 서면3팀-1285, 2007.05.01. 【질의】 내국법인(상장법인)의 최대주주인 외국법인이 당해 외국법인의 자회사(외국법인)와 주식매입방식으로 자회사에 합병됨에 있어 내국법인(상장법인)의 주식이 당해 자회사(외국법인)로 이전하게 됨. 외국법인간 내국법인 주식의 소유권 이전시 증권거래세 과세 여부 【회신】 외국계열법인(을)이 외국계열법인(갑) 소유의 내국법인 주식을 인수하고, 그 대가로 외국계열법인(을)의 신주를 외국계열법인(갑)에게 발행·교부하는 경우 「증권거래세법」 제1조 본문 및 제2조 제3항 규정에 의하여 증권거래세가 과세되는 것임. ○ 재정경제부 소비세제과-69, 2007.02.20. 비상장내국법인(갑)의 주식을 100％ 소유하고 있는 국내에 사업장이 없는 외국법인(A)이 그와 특수관계에 있는 국내에 사업장이 없는 다른 외국법인(B)에게 갑법인의 주식을 일정가액에 전량 매각할 경우 「증권거래세법」 제7조 제1항 제2호 가목의 규정에 따라 당해 주식의 양도가액을 증권거래세의 과세표준으로 적용하되, 그 양도가액이 「상속세 및 증여세법」 제63조 제1항 및 제3항의 규정에 의하여 평가한 시가액보다 낮은 경우에는 당해 시가액이 증권거래세의 과 세표준이 되는 것임. ○ 국제세원관리담당관실-585, 2009.11.25. 「법인세법 시행령」제131조제3항은 「국제조세조정에 관한 법률」제5조 및 같은 법 시행령 제4조에 따른 정상가격 산출방법 중 비교가능 제3자 가격방법, 재판매가격방법, 원가가산방법, 이익분할방법, 거래순이익률방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에 한하여 적용되는 것임 「상속세 및 증여세법 시행령」제53조제3항에 따른 최대주주 등에 해당하는 국내사업장 없는 외국법인의 비상장주식을 「소득세법」 제99조제1항제5호에 따라 평가하는 경우에는 「상속세 및 증여세법」 제63조제3항을 적용하는 것임 양도일이 속하는 사업연도에 발생한 순손익 및 장부가액의 변동분은 평가액에 영향을 주지 않는 것임 ○ 국심2005서1406, 2005.7.4. (내국법인이 국외특수관계자에게 해외자회사 주식을 양도한 사례) 이 건 쟁점주식은 비상장주식으로서 쟁점주식의 정상가격을 비교 가능 제3자 가격방법, 재판매가격방법, 원가가산방법 등을 적용하여 산출하기는 어려운 것으로 보이고, 청구법인이 쟁점주식의 양도가액이 정상가격이라는 산출근거를 제시한 바도 없는 점에 비추어 보면, 상속세 및 증여세법상의 보충적 평가방법에 의한 평가액을 국제조세조정에 관한 법률시행령 제4조 제3호 에서 규정하고 있는 기타 거래의 실질 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 방법에 의한 가격으로 보아 이를 정상가격으로 인정할 수 있을 것으로 판단되고, 청구법인이 2001사업연도 법인세를 신고하면서 상속세 및 증여세법 제63조 의 규정에 의하여 평가한 쟁점평가액을 국제조세조정에 관한 법률시행령 제7조 제1항 의 규정에 따라 처분청에 제출한 점에 비추어 볼 때, 청구법인 스스로도 쟁점평가액을 정상가격으로 신고한 것으로 보이므로 쟁점평가액을 정상가격으로 보는 것이 합당한 것으로 판단됨