부당행위계산부인의 적용 시 적정 임대료

부당행위계산부인 적용 시, 적정임대료는 당해 거래와 유사한 상황에서 당해 거주자와 특수관계 없는 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래한 가격이 있는 경우에는 그 가격에 의하는 것임.

[회신] 거주자가 특수관계자에게 토지를 임대함에 있어서 적정임대료는 당해 거래와 유사한 상황에서 당해 거주자와 특수관계 없는 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래한 가격이 있는 경우에는 그 가격에 의하는 것이나, 그 가격을 적용할 수 없는 경우에는 법인세법시행령 제89조 제4항 제1호의 규정에 의하여 계산하는 것입니다. 1. 질의내용 ○ 거주자가 자 소유의 대지를 임차하여 당해 토지위에 본인 명의의 건물을 신축하여 임대함 이때 다음과 같은 방법으로 임대실례를 적용하여 계산된 금액을 토지임대료로 지급하는 것이 부당행위계산의 부인대상에 해당되는지의 여부 - 토지임대료 지급액(제3자에 대한 실제임대료를 기준으로 안분계산) 당해부동산(토지,건물)의 실제임대료*토지개별공시지가/(토지개별공시지가+건물취득시가) 2. 질의내용에 대한 자료 가. 관련법규 ○ 소득세법 제41조 【부당행위계산】 ① 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 부동산임대소득ㆍ사업소득ㆍ일시재산소득ㆍ기타소득 또는 산림소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해연도의 소득금액을 계산할 수 있다. (1995. 12. 29 개정) ② 제1항의 규정에 의한 특수관계 있는 자의 범위 기타 부당행위계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (1995. 12. 29 신설) ○ 소득세법 시행령 제98조 【부당행위계산의 부인】 ① 법 제41조 및 법 제101조에서 “특수관계 있는 자” 라 함은 다음 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다. 1. 당해 거주자의 친족 ② 법 제41조에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때” 라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다. 1. 특수관계 있는 자로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계 있는 자에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때 2. 특수관계 있는 자에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율 등으로 대부하거나 제공한 때. 다만, 직계존비속에게 주택을 무상으로 사용하게 하고 직계존비속이 당해 주택에 실제 거주하는 경우를 제외한다. (1999. 12. 31 단서신설) 3. 특수관계 있는 자로부터 금전 기타 자산 또는 용역을 높은 이율등으로 차용하거나 제공받는 때 4. 특수관계 있는 자로부터 무수익자산을 매입하여 그 자산에 대한 비용을 부담하는 때 5. 기타 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해연도의 총수입금액 또는 필요경비의 계산에 있어서 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때 ③ 제2항 제1호의 규정에 의한 시가의 산정에 관하여는 법인세법시행령 제89조 제1항 및 제2항의 규정을 준용한다. (1998. 12. 31 신설) ④ 제2항 제2호 내지 제5호의 규정에 의한 소득금액의 계산에 관하여는 법인세법시행령 제89조 제3항 내지 제5항의 규정을 준용한다. (1998. 12. 31 신설) ○ 법인세법시행령 제89조 【시가의 범위 등】 ① 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 당해 거래와 유사한 상황에서 당해 법인이 특수관계자외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격에 의한다. (1998. 12. 31 개정) ② 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 다음 각호의 규정을 순차로 적용하여 계산한 금액에 의한다. (1998. 12. 31 개정) 1. 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액. 다만, 증권거래소에 상장되지 아니한 주식 등을 제외한다. (1998. 12. 31 개정) 2. 상속세 및 증여세법 제38조 ㆍ동법 제39조 및 동법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액 (1998. 12. 31 개정) ③ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 금전의 대여 또는 차용에 있어서는 제1항 및 제2항의 규정에 불구하고 재정경제부령이 정하는 당좌대월이자율(이하 “당좌대월이자율” 이라 한다)을 시가로 한다. 다만, 당해 법인에게 당좌대월이자율보다 높은 이자율의 차입금이 있는 경우 그 차입금에 상당하는 금액의 대여금(법인 또는 사업을 영위하는 개인에게 대여한 경우로서 상환기간을 정하여 당좌대월이자율로 이자를 수수하기로 약정한 경우의 그 대여금을 제외한다)에 대하여는 당해 이자율을 시가로 본다. (1998. 12. 31 개정) ④ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외한다) 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다. (1998. 12. 31 개정) 1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 자산의 시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액 (2000. 12. 29 개정) 2. 건설 기타 용역을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 용역의 제공에 소요된 금액(직접비 및 간접비를 포함하며, 이하 이 호에서 “원가” 라 한다)과 원가에 당해 사업연도 중 특수관계자외의 자에게 제공한 유사한 용역제공거래에 있어서의 수익률(기업회계기준에 의하여 계산한 매출액에서 원가를 차감한 금액을 매출액으로 나눈 율을 말한다)을 곱하여 계산한 금액을 합한 금액 (1998. 12. 31 개정) 나. 관련 예규 및 판례 ○ 국심99서2448, 2000.8.17 부당행위계산부인에 있어 적정임대료는 특수관계에 있지 아니한 자에게 유사한 조건의 토지를 대여한 경우에 형성되는 토지 임대실례를 기준으로 산정하여야 할 것이고, 그 실례가 없는 경우에는 당해 토지의 지목, 위치, 주위환경, 이용상황, 사용범위등 제반요건을 고려하여 부동산가격을 형성하는 지역요인, 개별요인, 유사물건에 대한 적정거래가능가격을 조사 검토하는 등의 합리적인 방법으로 산정한 가격을 기준으로 함이 타당하다 할 것인 바(국심 97서 2260, 1997. 12. 13 같은뜻임), 먼저 청구인이 제시한 인근토지의 임대실례를 보면, 특수관계에 있지 아니한 자인 ○○구 ○○동 XXX-XX 대지 460.2㎡와 같은동 XXX-XX 대지 355.1㎡의 경우 공시지가 가중치를 고려하여 계산하면 그 임대료(1998년 2기 기준)는 ㎡당 각각 19,494원과 37,114원으로 쟁점토지의 ㎡당 임대료(1997년 기준) 152,082원의 12.8%와 24.3%에 불과하고 쟁점토지위에는 지상 5층건물이 있으나 위 토지는 주차장등으로 사용되는 등 이용상황등이 서로 달라 적절한 임대실례로 볼 수는 없다고 하겠다. 또한 처분청이 쟁점토지 임대료를 건물임대수입을 기준으로 토지의 기준시가와 건물의 장부가액에서 토지의 기준시가가 차지하는 비율을 곱하여 계산한 방법도 안분의 모수를 건물은 실지취득가액(건축비용인 장부가액)으로, 토지는 개별공시지가로 하고 있어 토지가격은 계속 상승하는 반면 건물가액은 낮아지기 때문에 상대적으로 토지가격이 높아지는 불합리한 점이 있으므로(국심 99서 207, 1999. 9. 10 같은 뜻임), 처분청이 쟁점토지의 적정임대료를 당해 토지와 유사한 토지의 임대실례가액을 재조사하여 과세하는 것이 타당하다고 판단된다. ○ 국심99서1962, 2000.5.12 국세청장의 심사결정에 따라 처분청이 청구외법인 임대수입금액(법인임대수입금액 + 보증금에 대한 간주익금)에서 토지 및 건물의 기준시가에서 쟁점토지 기준시가가 차지하는 비율로 쟁점토지의 임대수입금액을 결정한 것은 일응 타당성이 있어 보이나, 관련법령에서 토지의 기준시가는 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 산정한 개별필지에 대한 지가로 하고 건물의 경우에는 지방세법시행령 제80조 의 규정에 의한 과세시가표준액에 의한 가액으로 하도록 규정하고 있고 현실적으로 토지의 개별공시지가는 시가에 근접하나 건물의 시가표준액은 시가에 훨씬 미달하는 점을 고려하여 보면, 토지ㆍ건물의 기준시가로 안분계산할 경우에는 실제보다 토지부분의 가액이 커지는 문제점이 있어 합리적인 계산방법으로 보이지 아니한다. 더구나 이 건과 같은 경우에는 쟁점토지위에 건물이 정착되어 있어 쟁점토지를 타임대용도로 사용할 수 없고 오로지 정착건물의 임대를 위한 부속토지로서의 성질을 가지고 있으므로 쟁점토지와 유사한 조건의 토지를 대여한 경우에 형성되는 유사토지 임대실례를 재조사하여 과세함이 타당하다고 판단된다. ○ 소득46011-3136, 1999.8.10 거주자가 특수관계있는 자에게 부동산임대용역을 무상 또는 저가로 제공하는 경우 적정임대료의 계산은 당해 거래와 유사한 상황에서 당해 거주자와 특수관계없는 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래한 가격이 있는 경우에는 그 가격에 의하는 것이나, 그 가격이 없는 때에는 법인세법 시행령 제89조 제3항 내지 제5항의 규정에 의하여 계산하는 것임. ○ 심사소득99-439, 1999.11.19 건물 일부를 타인에게 임대 중인 건물주에게 특수관계자가 토지를 시가에 미달하게 임대한 경우의 토지 적정임대료를 계산함에 있어서, 타인에게 임대한 가액을 기준으로 지방세법상 과세시가표준액에 의하여 건물 전체 임대가액을 환산한 다음, 토지 공시지가와 건물 과세시가표준액 비율에 의하여 안분한 가액을 토지의 적정임대료로 하는 것도 합리적인 방법이라고 할 것임.