저가・고가 양도시의 증여의제 규정을 적용함에 있어서 그 대가 및 시가의 산정기준일은 당해 재산의 잔금청산일을 기준으로 하되, 잔금청산일을 기준일로 하는 것이 불합리하다고 인정되는 경우에는 매매계약일을 기준으로 함
전 문
[회신]
특수관계있는 자간의 주식교환거래에 대하여 소득세법 제101조(양도소득의 부당행위계산)를 적용하는 경우 자산의 양도시기는 소득세법시행령 제162조가 정하는 바에 의하는 것이며,
상속세및증여세법 제35조 저가․고가양도시의 증여의제를 적용함에 있어서 그 대가 및 시가의 산정기준일은 동법 시행령 제26조 제5항이 정하는 바에 의하는 것입니다.
| 1. 질의내용 요약 |
| 특수관계자간에 비상장주식과 협회등록주식을 시간외 대량매매 방식으로 2002.12.31. 교환계약을 체결하였으며 주식교환가액의 차액은 2003.3.30일에 청산하고 동주식을 명의개서하였음 시가산정기준일은 2002.12.31일로 하여 상속세 및 증여세법 제63조 의 규정에 따른 평가액을 기준가액으로 하여 교환하기로 함 교환가액차액의 청산이 지연된 것은 협회등록주식은 시가산정기준일 전후 각 2개월간의 종가평균액의 산정에 소요되는 기간 및 비상장주식 평가를 위한 결산에 소요된 기간 때문임 소득세법제101조 및 동법시행령 제167조의 부당행위계산시의 시가계산시 양도시기와 상속세및증여세법제35조 및 동법시행령제26조제5항의 시가산정기준일은 교환계약체결일인 2002.12.31일인지, 아니면 교환계약의 차액청산일(주식명의개서일)인 2003.3.30일지 |
| 2. 질의내용에 대한 자료 |
| 가. 관련 조세 법령 (법률, 시행령, 시행규칙, 기본통칙) |
| ○ 소득세법기본통칙 97-1 【토지등을 교환하는 경우의 양도가액 및 새로이 취득하는 자산의 취득가액계산】 토지등을 교환하는 경우의 양도가액 및 새로이 취득하는 토지등의 취득가액은 다음과 같이 계산한다. 1. 교환으로 인하여 양도하는 자산의 양도가액은 교환당시 그 양도자산의 기준시가 또는 실지거래가액 2. 교환으로 인하여 새로이 취득하는 자산의 취득가액은 교환당시 그 취득자산의 기준시가 또는 실지거래가액 |
| 2. 질의내용에 대한 자료 |
| 가. 관련 조세 법령 (법률, 시행령, 시행규칙, 기본통칙) |
| ○ 소득세법 제98조 【양도 또는 취득의 시기】 자산의 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다. ○ 소득세법시행령 제162조 【양도 또는 취득의 시기】 ① 법 제98조의 규정에 의한 취득시기 및 양도시기는 다음 각호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금 (당해 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 당해 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 제외한다) 을 청산한 날 로 한다. (1998. 12. 31 개정) 1. 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부․등록부 또는 명부 등에 기재된 등기․등록접수일 또는 명의개서일 (2001. 12. 31 개정) 2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부․등록부 또는 명부 등에 기재된 등기접수일 ○ 소득세법 제101조 【양도소득의 부당행위계산】 ① 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해연도의 소득금액을 계산할 수 있다. (1995. 12. 29 개정) ○ 소득세법시행령 제167조 【양도소득의 부당행위계산】 ③ 법 제101조 제1항에서 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때라 함은 제98조 제2항 각호의 1에 해당하는 때를 말한다. |
| 2. 질의내용에 대한 자료 |
| 가. 관련 조세 법령 (법률, 시행령, 시행규칙, 기본통칙) |
| ④ 제98조 제1항 각호의 규정에 의한 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 토지 등을 시가를 초과하여 취득하거나 시가에 미달하게 양도함으로써 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 취득가액 또는 양도가액을 시가 에 의하여 계산한다. ⑤ 제3항 및 제4항의 규정을 적용함에 있어서 시가는 상속세 및 증여세법 제60조 내지 제64조와 동법시행령 제49조 내지 제59조의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다. 이 경우 상속세 및 증여세법시행령 제49조 제1항 본문 중 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다) 이내의 기간은 양도일 또는 취득일 전후 각 6월의 기간으로 본다. (1999. 12. 31 개정) ○ 소득세법 제98조 【부당행위계산의 부인】 ② 법 제41조에서 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다. 1. 특수관계 있는 자로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계 있는 자에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때 2. 특수관계 있는 자에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율 등으로 대부하거나 제공한 때. 다만, 직계존비속에게 주택을 무상으로 사용하게 하고 직계존비속이 당해 주택에 실제 거주하는 경우를 제외한다. (1999. 12. 31 단서신설) 3. 특수관계 있는 자로부터 금전 기타 자산 또는 용역을 높은 이율 등으로 차용하거나 제공받는 때 4. 특수관계 있는 자로부터 무수익자산을 매입하여 그 자산에 대한 비용을 부담하는 때 5. 기타 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해연도의 총수입금액 또는 필요경비의 계산에 있어서 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때 |
| 2. 질의내용에 대한 자료 |
| 가. 관련 조세 법령 (법률, 시행령, 시행규칙, 기본통칙) |
| ○ 상속세및증여세법 제60조 【평가의 원칙 등】 ① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 평가기준일 이라 한다) 현재의 시가 에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다. ② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용․공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다. ③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류․규모․거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다. ○ 상속세및증여세법 제63조 【유가증권 등의 평가】 ① 유가증권 등의 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다. 1. 주식 및 출자지분의 평가 가. 한국증권거래소에서 거래되는 주식 및 출자지분은 평가기준일 이전이후 각 2월간에 공표된 매일의 한국증권거래소 최종시세가액(거래실적의 유무를 불문한다)의 평균액. 다만, 평균액계산에 있어서 평가기준일 이전이후 각 2월의 기간 중에 증자합병 등의 사유가 발생하여 당해 평균액에 의하는 것이 부적당한 경우에는 평가기준일 이전이후 각 2월의 기간 중 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 기간의 평균액에 의한다. (2000. 12. 29 단서개정) 나. 대통령령이 정하는 협회등록법인의 주식 및 출자지분 중 대통령령이 정하는 주식 및 출자지분에 대하여는 가목의 규정을 준용한다. 이 경우 한국증권거래소 최종시세가액은 증권업협회 기준가격으로 본다. (1998. 12. 28 개정) 다. 나목외의 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분 은 당해 법인의 자산 및 수익 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다. |
| 2. 질의내용에 대한 자료 |
| 가. 관련 조세 법령 (법률, 시행령, 시행규칙, 기본통칙) |
| ○ 상속세및증여세법 제54조 【비상장주식의 평가】 ① 법 제63조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조에서 비상장주식 이라 한다)은 다음의 산식에 의하여 평가한 가액에 의한다. (2002. 12. 30 개정) 1주당 가액 = 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액÷ 금융기관이 보증한 3년만기회사채의 유통수익률을 감안하여 국세청장이 정하여 고시하는 이자율(이하 순손익가치라 한다) ○ 상속세및증여세법 제35조 【저가고가양도시의 증여의제】 ① 다음 각호의 1에 해당하는 자에 대하여는 당해 재산을 양수 또는 양도한 때 에 그 대가와 시가와의 차액에 상당하는 금액으로서 대통령령이 정하는 이익에 상당하는 금액을 증여받은 것으로 본다. 1. 특수관계에 있는 자로부터 시가보다 낮은 가액으로 재산을 양수하는 경우에는 그 재산의 양수자 2. 특수관계에 있는 자에게 시가보다 높은 가액으로 재산을 양도하는 경우에는 그 재산의 양도자 ② 제1항 제1호 및 제2호에 규정된 특수관계에 있는 자, 낮은 가액 및 높은 가액의 범위는 대통령령으로 정한다. ○ 상속세및증여세법시행령 제26조 【저가․고가양도 및 특수관계자의 범위】 ① 법 제35조 제1항 제1호에서 낮은 가액이라 함은 양수한 재산(다음 각호의 것을 제외한다)의 시가(법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조 및 제31조에서 시가라 한다)에서 그 대가를 차감한 가액이 시가의 100분의 30 이상 차이가 있거나 그 차액이 1억원 이상인 경우의 그 대가를 말한다. (2002. 12. 30 개정) |
| 2. 질의내용에 대한 자료 |
| 가. 관련 조세 법령 (법률, 시행령, 시행규칙, 기본통칙) |
| 1. 법 제40조 제1항의 규정에 의한 전환사채등 (2002. 12. 30 신설) 2. 증권거래법에 의하여 한국증권거래소에 상장되거나 한국증권업협회에 등록되어 있는 법인의 주식 및 출자지분으로서 한국증권거래소 또는 협회중개시장에서 거래된 것(제33조 제1항의 규정에 의한 시간외대량매매를 제외한다) (2002. 12. 30 신설) ② 법 제35조 제1항 제2호에서 높은 가액이라 함은 양도한 재산(제1항 각호의 것을 제외한다)의 대가에서 그 시가를 차감한 가액이 시가의 100분의 30 이상 차이가 있거나 그 차액이 1억원 이상인 경우의 그 대가를 말한다. (2002. 12. 30 개정) ③ 법 제35조 제1항 본문에서 대통령령이 정하는 이익이라 함은 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 계산한 대가와 시가와의 차액에서 다음 각호의 가액중 적은 금액을 차감한 가액을 말한다. (2000. 12. 29 개정) 1. 시가에서 대가를 차감한 가액이 시가의 100분의 30 이상이거나 대가에서 시가를 차감한 가액이 시가의 100분의 30 이상인 경우에는 시가의 100분의 30에 상당하는 가액 (2000. 12. 29 개정) 2. 1억원 (2000. 12. 29 개정) ⑤ 제1항 및 제2항의 규정에 의한 대가 및 시가의 산정기준일은 당해 재산의 대금을 청산한 날 ( 소득세법시행령 제162조 제1항 제1호 내지 제3호의 규정에 해당하는 경우에는 각각 동항 제1호 내지 제3호에 규정된 날을 말하며, 이하 이 항에서 산정기준일 이라 한다)을 기준으로 하되, 매매계약후 환율의 급격한 변동 등으로 인하여 산정기준일로 하는 것이 불합리하다고 인정되는 경우에는 매매계약일 을 기준으로 한다. (2002. 12. 30 신설) |
| 2. 질의내용에 대한 자료 |
| 나. 유사 사례 (판례, 심판례, 심사례, 예규) |
| ○ 재일46014-427(1999.3.2) 1. 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 거주자의 계산에 불구하고 부당행위계산을 적용하여 양도가액을 소득세법시행령 제167조 제4항 에 의하여 시가로 재계산할 수 있는 것임 2. 위 1을 적용함에 있어 특수관계자 사이가 아닌 정상적인 거래에 의하여 형성되는 객관적인 교환가치인 시가가 불분명한 경우 1998. 12. 31 이전 양도분에 대하여는 소득세법 제96조 같은법 제97조 제1항 제1호의 규정에 의한 기준시가로 평가하는 것이며, 1999. 1. 1 이후 양도분에 대하여는 상속세 및 증여세법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액으로 하는 것임 ○ 재산46014-484 (2000.4.19) 비상장주식에 대한 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득 및 양도시기는 당해 자산의 대금을 청산한 날이 되는 것이나, 대금을 청산하기 전에 명의의 개서를 한 경우에는 명부에 기재된 명의개서일을 취득 및 양도시기로 한다 ○ 국심88서1235,1989.01.05 교환가액의 차액이 없으면 교환계약체결일을 잔금청산일로 보는 것이며, 교환가액의 차액이 있는 경우는 차액을 청산한 날이 잔금청산일임 ○ 재재산46014-56,1999.02.24 저가․고가 양도시의 증여의제 규정에서 양수 또는 양도한 때란 소득세법상의 양도 또는 취득의 시기를 말함 (※ 소득세법시행령 제162조 ) |
| 2. 질의내용에 대한 자료 |
| 나. 유사 사례 (판례, 심판례, 심사례, 예규) |
| ○ 재재산46014-85,2001.03.28 【질의】 상속세 및 증여세법 제35조 (고․저가 양도시 증여의제) 규정을 적용함에 있어 고․저가 양도에 따른 증여세 과세여부의 판단시기를 매매계약일로 할 것인지 또는 잔금청산일로 할 것인지 여부 〈현재의 집행례〉 법인은 매매계약일을 기준으로, 개인은 잔금청산일(소득세법상 양도․취득시기)을 기준으로 부당행위 계산부인 및 증여세 과세대상 여부를 판단함에 따라 집행상 혼란 발생 【회신】 특수관계에 있는 자간에 주식을 매매한 것에 대하여 상속세 및 증여세법 제35조 제1항 의 규정을 적용함에 있어 매매계약일 이후 환율의 급격한 변동 등 외부적 요인에 의하여 매매계약일 현재 당해 주식을 발행한 법인이 보유하던 자산 및 부채의 평가액이 대폭 증가 또는 감소함에 따라 소득세법시행령 제162조 제1항 에 규정된 양도일을 기준으로 당해 주식의 시가를 산정하는 것이 불합리하다고 인정되는 경우에는 매매계약일을 기준으로 시가를 산정할 수 있는 것임 |