신설법인에 대한 대여금이 가지급금에 해당되는지 여부

갑법인이 병존적 채무인수의 효력으로 채권자의 원리금을 변제하기 전까지는 업무무관가지급금에 해당하지 아니하는 것이나, 갑법인이 채권자의 원리금을 변제하고 을법인에게 구상권을 행사하여 대금을 회수하지 아니하는 경우에는 업무무관가지급금에 해당하는 것임.

[회신] 귀 질의 1)의 경우 갑법인이 현물출자 방식으로 자산과 부채(회사채)를 출자하여 을법인을 신설하였으나 현물출자의 대상인 회사채의 발행명의인을 을법인으로 변경하지 못하여 채권자의 동의를 받아 회사채를 병존적 채무인수의 방식으로 을법인에게 이전함에 따라 갑법인은 현물출자된 회사채를 갑법인의 부채로 계속 계상하는 한편 을법인에 대한 대여금으로 계상하고 을법인은 현물출자받은 회사채를 을법인의 회사채로 계상하지 못하고 갑법인에 대한 차입금으로 계상하는 경우 동 대여금 및 차입금은 법인세법 제4조의 규정에 의하여 당해 법인의 기장내용, 계정과목, 거래명의에 불구하고 그 거래의 실질내용을 기준으로 과세사실을 판단하는 것으로 갑법인이 병존적 채무인수의 효력으로 채권자의 원리금을 변제하기 전까지는 업무무관가지급금에 해당하지 아니하는 것이나, 갑법인이 채권자의 원리금을 변제하고 을법인에게 사회통념상 타당하다고 인정되는 기간까지 구상권을 행사하여 대금을 회수하지 아니하는 경우에는 업무무관가지급금에 해당하는 것입니다. 질의 2), 3)의 경우 을법인의 기장내용, 계정과목, 거래명의에 불구하고 차입금의 실질내용이 병존적 채무인수에 의하여 갑법인으로부터 현물출자로 인수한 회사채인 경우에는 을법인이 부담하는 동 회사채에 대한 지급이자는 당좌대월이자율 초 | [ 회 신 ] | | 과여부와 관계없이 을법인의 손금에 해당하는 것입니다. | 1. 질의내용 요약 [ 사실관계 ] 가. 갑 법인은 외자유치를 위하여 현물출자 방식으로 사업을 분리하여 법인을 신설한 다음 동 신설법인 지분의 50%를 외국법인에게 매각하는 거래를 진행하려고 합니다. 이 중 사업의 현물출자와 관련하여 갑 법인은 영위하던 제조업에 사용하던 자산(적극재산)과 부채(소극재산)를 동시에 현물출자할 예정입니다. 예를 들어, 현물출자대상에 포함되는 영업 중 적극재산의 가액이 100이고 소극재산의 가액이 60이라면, 신설법인은 실질적으로 이러한 적극재산과 소극재산을 동시에 출자받는 대가로 적극재산 가액에서 소극재산 가액을 공제한 금액인 40에 상당하는 신주를 출자자에게 발행하는 것입니다. 갑법인은 현물출자로 신설법인의 신주를 취득하므로 갑법인과 신설법인 사이에는 법인세법상 특수관계가 있습니다. 나. 그런데, 부채를 이전하고자 하는 경우에는 채권자의 동의를 받아야 하는데, 상당수의 채권자들로부터는 채무자를 신설법인으로 변경하는 데 대한 동의를 받지 못하거나 채권의 성격에 따라서는 채무자를 신설법인으로 완전히 변경하는 것(즉 신설법인이 채무를 면책적으로 인수하는 것)이 법적으로 불가능한 경우가 있을 수 있습니다(이하 “이 건 채무” 라고만 합니다). 갑 법인은 이러한 경우에 (i) 신설법인으로 하여금 갑 법인의 채무를 병존적으로 인수하도록 하거나 (ii) 신설법인이 이행인수를 하게 할 예정입니다. 어느 경우에나 법적으로 원래의 채권자를 포함한 제3자에 대한 관계에서는 갑 법인이 채무자로 여전히 남아 있게 되지만, 갑 법인과 신설법인 사이에서는 신설법인이 그 채무를 이행할 책임을 지게 됩니다(따라서 갑 법인은 신설법인에 대하여 채권자에게 채무를 이행할 것을 요구하거나 갑법인이 스스로 변제한 채무액에 대하여는 신설법인으로부터 구상받을 권리를 갖습니다). 양자의 차이는 신설법인의 제3자에 대한 법률적 지위에 있습니다. 병존적 채무인수의 경우에는 신설법인은 제3자에 대하여 채무자 지위에 서는 반면(이 경우 갑 법인과 신설법인은 연대채무자가 됩니다), 이행인수의 경우에는 신설법인은 제3자에 대하여 채무자 지위에 있지 않다는 점에 있습니다. 다. 회계처리의 관점에서는, 위와 같이 법률상 채무자 명의 변경이 불가능하여 병존적 인수 또는 이행인수를 하는 이 건 채무의 경우 제3자에 대한 관계에서 채무자는 여전히 갑 법인으로 되어 있으므로, 이러한 채무 자체에 관하여는 갑 법인의 장부 상 부채로 그대로 남겨두는 것으로 기장하는 한편, 갑 법인과 신설법인 간에 실질적인 당해 채무의 상환의무가 이전된다는 점을 고려하여, 갑 법인 입장에서는 신설법인에 대한 채권으로 계상하고, 신설법인의 입장에서는 갑 법인 또는 원래의 채권자에 대한 채무로 계상하게 될 것으로 보입니다. 구체적인 계정은 현 단계에서 명확하지 않으나, 이 질의서는 편의상, 갑 법인에서는 신설법인에 대한 대여금으로, 신설법인에서는 갑 법인에 대한 차입금으로 계상하는 것으로 가정하겠습니다. 라. 만일 신설법인이 지급불능상태(Default)에 처하는 경우에는, 갑 법인이 우선 채무를 변제하고 신설법인에 대하여 변제한 채무액에 상응하는 구상권을 행사하게 됩니다. [ 질의사항 ] 가. 질의 사항 1 이러한 사실관계 하에서 채무의 면책적 인수가 불가능하여 해당 채무를 병존적 인수 또는 이행인수 방식으로 신설법인에 이전하고, 갑 법인이 신설법인에 대하여 채무를 지는 것으로 회계처리하는 경우, 갑 법인의 장부에 계상된 신설법인에 대한 대여금이 법인세법 상 지급이자의 손금불산입 내지 인정이자 계산의 대상이 되는 가지급금에 해당되는지 여부 (1) 가능한 견해 [갑설] 병존적 인수 내지 이행인수 약정에 따라 갑 법인의 장부에 계상된 신설법인에 대한 대여금은 지급이자 손금불산입 내지 인정이자 계산 대상이 되는 업무무관 가지급금에 해당하지 아니한다. 갑 법인의 장부 상 계상된 신설법인에 대한 대여금은 병존적 채무인수 내지 이행인수 약정에도 불구하고 신설법인이 지급불능 상태에 빠지는 경우에는 갑 법인이 채권자에 대한 관계에서 채무원리금을 상환할 의무에서 벗어나지 못하는 점을 고려하여 갑법인의 장부상 채무를 제거하지 못함에 따라 갑 법인의 장부상 채무에 대한 상대계정으로 설정하여 두는 것일 뿐, 실질적으로 갑 법인이 신설법인에 대하여 세무상 가지급금으로 볼 만한 자금대여 행위는 없었음. 따라서, 갑 법인의 장부상 계상된 신설법인에 대한 대여금은 실질적으로는 “가지급금”에 해당한다고 볼 수 없음. [을설] 병존적 인수 내지 이행인수 약정에 따라 갑 법인의 장부에 계상된 신설법인에 대한 대여금은 지급이자 손금불산입 내지 인정이자 계산 대상이 되는 업무무관 가지급금에 해당한다. 이 건 채무의 병존적 인수 내지 이행인수 약정으로 인하여 갑법인과 신설법인 간에는 적어도 회계처리상으로는 채권. 채무 관계가 있는 것이고, 이는 신설법인의 지급불능 상태가 발생하는 경우에 갑 법인이 실제로 채권자에게 채무를 상환하고 신설법인으로부터 채무변제액에 상당하는 금액을 구상 받을 수 있는 권리를 나타내는 것인바, 이러한 갑 법인의 신설법인에 대한 회계상 채권은 지급이자 손금불산입 내지 인정이자 계산 대상이 되는 업무무관 가지급금에 해당됨. (2) 질의자의 견해 아래에서 보는 바와 같은 이유로 갑설이 타당한 것으로 사료됩니다. (i) 법인세법 상 지급이자의 손금불산입 내지 부당행위계산 부인 대상이 되는 가지급금이라 함은 “명칭 여하에 불구한 자금의 대여액”을 의미하므로( 법인세법 시행령 제53조 제1항 ), 이 사안에서 갑 법인의 장부상 계상된 대여금이 세법상 가지급금에 해당되려면 대여금의 계상시점에서 실제로 당사자 간에 자금대여가 있다고 볼 수 있는 법률관계가 존재할 것이 전제되어야 합니다(단지 장래에 자금대여관계가 발생할 가능성이 있다고 하여 현재 시점에서 가지급금이 있다고 볼 수는 없습니다). (ii) 한편, 법인세법은 차입금의 명의인과 실질적인 차용인이 다른 경우 동 차입금은 실질적인 차용인의 차입금으로 보도록 하고 있고, 사업을 포괄적으로 양수하는 과정에서 자산매입대가의 일부 또는 전부를 양도자의 부채로 인수하는 경우 인수일 이후에 발생된 지급이자는 (양수인의) 각 사업연도의 손금으로 하는 것으로 규정하고 있습니다( 법인세법 기본통칙 4_0...8, 같은 법 기본 통칙 19_19...17). 본 사안의 경우 병존적 채무인수 내지 이행인수 약정에 따라 신설법인이 채무의 원리금을 상환할 실질적인 의무를 부담하므로 위 실질과세원칙에 따라 이건 채무는 법률적인 채무 명의자에 불구하고 세무상 관점에서는 신설법인의 채무라고 보아야 할 것이고, 채무에서 발생하는 지급이자 역시 신설법인의 손금으로 산입되어야 할 것입니다. (iii) 그렇다면, 갑 법인의 장부상 계상되어 있는 신설법인에 대한 대여금은 병존적 채무인수 내지 이행인수약정으로 이미 그 지급채무가 실질적으로 신설법인에게 이전된 채무에 대한 일종의 충당계정의 성격을 띠는 것으로 이해하여야 할 것이고, 단지 회계상 대차관계가 성립한다고 하여 이를 세무상 특수관계자에 대한 업무무관 가지급금으로 취급할 수는 없을 것입니다. 아울러, 채권의 발생시기 측면에서 보더라도 이 건 대여금 채권은 채권자가 채무 원리금의 변제를 갑 법인에 청구한 시점에 비로소 그 권리가 발생하므로 만일 병존적 인수 내지 이행인수 약정에 따른 대여금을 세무상 가지급금으로 취급하는 경우에는 법률상 권리가 발생하지도 않은 대여금 채권에 대하여 인정이자를 계산하는 상식에 반하는 결론에 이르게 됩니다. (iv) 따라서, 이 건 현물출자를 이행함에 있어 이 건 채무를 병존적 인수 내지 이행인수 약정에 따라 이전함으로써 갑법인의 장부상 계상된 대여금은, 세법상 지급이자 손금 불산입 및 인정이자 계산 대상이 되는 업무무관 가지급금에 해당하지 않는 것으로 사료됩니다. 다만, 신설법인이 지급불능 상태에 있어 갑법인이 채무의 원리금을 상환하고 구상권을 행사하는 경우 동 구상채권에 대하여 부당행위계산 부인 법리에 기한 인정이자 계산 내지 지급이자 손금 불산입 등의 문제가 발생하는 것은 별론으로 합니다. 나. 질의사항 2 이러한 사실관계 하에서 신설법인이 이 건 채무를 병존적 채무인수 또는 이행인수의 방법에 따라 인수하여 그 채무원리금을 자신의 자금으로 채권자에게 상환하는 경우 신설법인이 지급한 이자를 신설법인의 소득금액 계산시 손금 산입할 수 있는지 (1) 가능한 견해 [갑설] 신설법인이 채권자에게 상환한 지급이자를 손금에 산입할 수 있다. 신설법인과 갑법인 사이의 약정상 이 건 채무를 실질적으로 부담하는 자는 신설법인이므로, 실질과세의 원칙상 신설법인이 채권자에게 상환한 지급이자는 신설법인의 소득금액 계산시 손금에 산입할 수 있는 것임. [을설] 신설법인이 채권자에게 상환한 지급이자를 손금에 산입할 수 없다. 이 건 채무의 명의자가 갑법인인 이상 신설법인이 실제로 지급이자를 부담하더라도 신설법인의 손금으로 계상할 수 없음. (2) 질의자의 견해 : 갑설이 타당함. 실질과세의 원칙상 세무상 관점에서는 신설법인이 채권자에 대하여 직접 채무를 변제할 책임이 있는 것으로 보는 것이 타당할 뿐만 아니라, 만약 질의사항 1에 관하여 갑법인이 신설법인에 대하여 대여금이 있는 것으로 보는 것이 타당하다고 하더라도 신설법인이 채권자에게 자신의 자금으로 이자를 지급하는 것은 결국 신설법인 입장에서는 갑법인에 대한 대여금에 대하여 이자를 지급하는 성격을 띠는 것임. 다. 질의사항 3 만약 신설법인이 인수한 이 건 채무의 약정이자율이 현재 국세청 고시이자율인 연 9%보다 높은 경우, 신설법인이 채권자에게 상환한 지급이자 중 위 국세청 고시 이자율을 초과하는 부분은 손금산입이 부인될 가능성이 있는지 (1) 가능한 견해 [갑설] 지급이자 전액이 손금에 산입된다. 실질과세의 원칙상 신설법인은 병존적 채무인수 내지 이행인수의 방식으로 갑 법인과 채권자간에 형성된 채권, 채무관계를 실질적으로 이전 받은 것으로 볼 수 있으므로, 신설법인의 입장에서는 이 건 채무에 대한 실질적 채권자는 갑 법인이 아니라 제3자임. 그런데, 신설법인과 채권자 간에는 법인세법 상 특수관계가 없으므로 신설법인이 제3 채권자에게 지급한 이자는 그 이자율이 국세청고시 이자율보다 높은지 여부에 관계없이 전액 손금에 산입되는 것임. [을설] 현 국세청 고시이자율인 연 9%를 초과하는 금액은 손금에 산입되지 아니함. 갑 법인은 채무의 병존적 인수 내지 이행인수 약정 이후에도 채권자에 대하여 채무자의 지위에 있고 채권자가 채무의 이행을 청구하는 경우 동일한 금액을 신설법인에게 요구할 수 있는 권리를 가지므로 적어도 외관 및 회계처리 상으로는 자금을 전대한 것으로 볼 수 있음. 그런데, 갑 법인과 신설법인간에는 법인세법 상 특수관계가 있고, 신설법인이 채권자에게 지급하는 이자는 곧 갑 법인에 대한 자신의 채무를 이행하는 것으로 볼 수 있으므로, 만일 신설법인이 채권자에게 지급하는 이자율이 국세청 고시이자율인 연9%를 초과하는 경우에는 법인세법상 부당행위계산 규정이 적용되어서 지급이자 중 위 국세청 고시 이자율을 초과하는 금액은 손금에 산입될 수 없음. (2) 질의자의 견해 갑설이 타당한 것으로 사료됨. 실질과세의 원칙상 채무명의자에 불구하고 이 건 채무는 신설법인이 채권자에 대하여 부담하는 것으로 보는 것이 타당하고, 신설법인이 지급불능 상태에 빠져서 갑법인이 채권자에게 이 건 채무의 상환책임을 부담하는 상황이 발생하기 이전에는 갑법인과 신설법인 사이에 자금대여 관계가 발생할 여지가 없기 때문입니다. ① 부채를 포함한 사업의 현물출자 ● 현물출자 계약서 상 부채가 출자의 목적물로 명시되어 있음. ● 부채의 명의이전이 불가능하여 중첩적 채무인수 또는 이행인수방식을 취한 경우 현물출자의 결과로 발행되는 신설법인 주식의 가액은 이전되는 총자산에서 중첩적 채무인수 또는 이행인수로 이전한 부채를 차감한 금액으로 결정될 수 있다는 법원의 비공식적인 확인을 받았음.  현물출자 시 중첩적 채무인수 또는 병존적 채무인수 방식을 취하더라도 법률상 동 채무는 신설법인으로 이전된 것임. ② 채권자는 갑에 대하여 원리금 지급을 청구 ②’ 중첩적 채무인수 약정을 체결한 경우 채권자는 ○○에도 원리금 지급을 청구할 수 있음 ③ 갑의 요청에 따라 ○○는 갑에 대하여 원리금을 지급하고 갑은 채권자에게 이를 지급 ③’ 중첩적 채무인수 약정을 체결한 경우 채권자가 ○○에 지급을 청구한 경우에는 ○○가 채권자에게 직접 원리금을 상환