피합병법인의 청산소득과 합병법인의 합병평가차익을 동시에 구성하게 되는 경우 청산소득으로 과세된 금액은 합병법인이 합병평가차익에서 차감함
전 문
[회신]
합병법인이 포합주식을 취득하면서 사업상 가치 등을 평가하여 피합병법인의 순자산가치를 초과하여 지급한 금액이 법인세법 시행령 제24조 제4항의 규정에 의한 영업권으로 인정되고, 동 가액이 피합병법인의 청산소득과 합병법인의 합병평가차익을 동시에 구성하게 되는 경우 청산소득으로 과세된 금액은 합병법인이 합병평가차익에서 차감하여야 하는 것으로, 그 차감방법은 법인세법 시행령 제12조 제1항 제1호 규정에 의한 피합병법인의 승계한 자산가액에 포함하여 계산하여야 하는 것입니다.
| 1. 질의내용 요약 |
| ○ 사 실 관 계 A회사(합병회사)는 특수 관계자인 B회사(피합병회사)와의 합병을 고려 중에 있으며 해당 합병은 법인세법 제44조 제1항 제1호 및 제2호의 요건을 갖춘 합병(합병평가차익 손금산입 요건)임 특수 관계자간의 합병이고 합병 회계처리 준칙 상 지배-종속회사간의 합병으로 연결재무제표작성 시의 장부가액으로 승계하므로 합병 시의 영업권은 연결재무제표상의 영업권 장부가액을 평가하여 계상될 것임 A회사는 합병 예정일 전 2년 이내에 취득한 피 합병법인의 주식을 보유하고 있으며 합병 시 해당 포합주식에 대해서는 소각할 예정이고 합병법인 이외의 피 합병법인의 주주에 대해서는 합병법인의 주식을 100% 교부할 예정임 □ 구체적 사례 2004년 말 피 합병법인의 순자산 가액: 200만원 2004년 말 피 합병법인의 총 발행 주식 수: 100주 합병비율: 1:1 합병법인의 액면가액: 1만원 2004년 말 피 합병법인의 주식 50주를 200만원에 취득 취득 시 영업권 발생액: 100만원 (200만원 - 200만원×50%) 취득 후 2004년도 말의 기준으로 합병할 경우 청산소득금액: 50만원= = 50(1만원×50주)만원+200만원(포합주식)-200만원(순자산가액) 합병평가차익 : 100만원 =200만원(순자산가액)+100만원(영업권)-200만원(순자산가액) 합병으로 인한 피 합병법인의 청산소득 계산 시 포함주식을 제외한 교부주식에 대해서는 요건을 충족하는 합병이므로 액면가액으로 평가하나 포합주식의 경우 취득가액으로 평가하여 합병으로 인한 청산소득금액이 발생함 포합주식에 따른 청산소득금액이 발생하여 과세가 이루어진 경우, 포합주식 취득 시 지급된 금액도 영업권 취득을 위하여 지급된 대가로 인정될 수 있는 것이므로 해당 영업권 평가금액에 대해 합병평가차익이 발생함 |
| 1. 질의내용 요약 |
| 이 경우 청산소득금액으로 과세된 포합주식의 취득가액부분이 영업권으로 계상되어 합병평가차익이 추가적으로 발생하므로 이중으로 과세될 수 있음 ○ 질 의 사 항 위와 같은 사실 관계에서 포합주식의 취득가액을 인해 합병으로 인한 청산소득금액이 50만원이 발생하였으며, 또한 이러한 포합주식의 취득으로 인해 영업권이 발생하여 해당 영업권이 합병평가차익으로 100만원이 발생함 합병법인이 인식하게 되는 영업권은 합병법인이 취득한 포합주식에 대한 평가금액으로 보아야 하므로 법인세법 시행령 제14조 제1항 다목의 주식평가로 보아 합병평가차익의 계산 시 법인세법 시행령 제12조 제1항 제1호 의 괄호 안의 경우처럼 청산소득금액 50만원을 차감하는 피 합병법인의 장부가액에 가산할 수 있는지 여부에 대하여 질의함 |
| 2. 질의내용에 대한 자료 |
| 가. 관련 조세 법령 (법률, 시행령, 시행규칙, 기본통칙) |
| ○ 관련 법률 ○ 법인세법 시행령 제12조 【합병평가차익 등의 계산】 ① 법 제16조 제1항 제2호 가목에서 “대통령령이 정하는 합병평가차익 등”이라 함은 「상법」 제459조 제1항 제3호 의 규정에 의한 금액(이하 이 조에서 “합병차익”이라 한다)에 달할 때까지 다음 각호의 순서에 따라 순차로 계산하여 산출한 제1호ㆍ제3호(법 제16조 제1항 제2호 본문의 규정에 해당하는 잉여금에 한한다) 및 제4호의 금액(주식회사외의 법인의 경우에는 이를 준용하여 계산한 금액을 말한다)을 말한 다. 다만, 제14조 제1항 제1호 다목의 규정에 해당하는 경우에는 제1호의 금액으로 한다. (2005. 2.19. 개정) |
| 가. 관련 조세 법령 (법률, 시행령, 시행규칙, 기본통칙) |
| 1. 피합병법인으로부터 자산을 평가하여 승계한 경우 그 가액중 피합병법인의 장부가액(제14조 제1항 제1호 다목의 규정에 해당하는 경우에는 법 제16조 제1항 제5호의 규정에 의한 합병대가의 총합계액에서 승계한 피합병법인의 자산의 장부가액과 부채의 차액을 차감한 금액을 가산한 가액을 말한다)을 초과하는 부분의 가액 (1998.12.31. 개정) ○ 법인세법 시행령 제14조 【재산가액의 평가 등】 ① 법 제16조 제1항 각호의 규정에 의하여 취득한 재산 중 금전외의 재산의 가액은 다음 각호에 의한다. (1998.12.31. 개정) 1. 취득한 재산이 주식 또는 출자지분(이하 “주식 등”이라 한다)인 경우에는 다음 각목의 금액 (1998.12.31. 개정) 가. 법 제16조 제1항 제2호ㆍ제3호ㆍ제5호 및 제6호의 규정에 의한 주식 등(동항 제5호 및 제6호의 규정에 의한 주식 등은 각각 법 제44조 제1항 제1호 및 제2호와 법 제46조 제1항 제1호 및 제2호의 요건을 갖춘 경우로서 다목의 규정에 의한 주식 등의 시가가 액면가액 또는 출자금액보다 큰 경우에 한한다)의 경우에는 액면가액 또는 출자금액(「간접투자자산 운용업법」에 의한 투자회사가 취득하는 주식 등의 경우에는 영으로 한다) (2005. 2.19. 개정) 나. 「상법」 제462조 의 2의 규정에 의한 주식배당의 경우에는 발행금액(「간접투자자산 운용업법」에 의한 투자회사가 받는 주식배당의 경우에는 영으로 한다) (2005. 2.19. 개정) 다. 기타의 경우에는 취득당시 법 제52조의 규정에 의한 시가(이하 “시가”라 한다). 다만, 제88조 제1항 제8호의 규정에 의하여 특수관계자로부터 분여받은 이익이 있는 경우에는 그 금액을 차감한 금액으로 한다. (1998.12.31. 개정) ○ 법인세법 제16조 【배당금 또는 분배금의 의제】 ① 다음 각호의 1에 해당하는 금액은 법인으로부터 이익을 배당받았거나 잉여금을 분배받은 금액으로 보고 이 법을 적용한다. (1998.12.28. 개정) |
| 가. 관련 조세 법령 (법률, 시행령, 시행규칙, 기본통칙) |
| 5. 합병으로 인하여 소멸하는 법인(이하 “피합병법인”이라 한다)의 주주등이 합병으로 인하여 설립되거나 합병후 존속하는 법인(이하 “합병법인”이라 한다)으로부터 그 합병으로 인하여 취득하는 주식등의 가액과 금전 기타 재산가액의 합계액(이하 “합병대가”라 한다)이 그 피합병법인의 주식등을 취득하기 위하여 소요된 금액을 초과하는 금액 (1998.12.28. 개정) ○ 법인세법 제80조 【합병에 의한 청산소득금액의 계산】 ① 내국법인이 합병으로 인하여 해산하는 경우 그 청산소득(이하 “합병에 의한 청산소득”이라 한다)의 금액은 피합병법인의 주주등이 합병법인으로부터 받은 합병대가의 총합계액에서 피합병법인의 합병등기일 현재의 자기자본의 총액을 공제한 금액으로 한다. (1998.12.28. 개정) ② 제1항의 규정에 의한 합병대가의 총합계액을 계산함에 있어서 합병법인이 합병등기일전 2년 이내에 취득한 피합병법인의 주식등(신설합병 또는 3 이상의 법인이 합병하는 경우 피합병법인이 취득한 다른 피합병법인의 주식등을 포함하며, 이하 이 조에서 “포합주식등”이라 한다)이 있는 경우로서 그 포합주식 등에 대하여 합병법인의 주식등을 교부하지 아니한 경우 합병대가의 총합계액은 당해 포합주식등의 취득가액을 가산한 금액으로 한다. 이 경우 주식 등을 교부한 경우에는 당해 포합주식등의 취득가액에서 교부한 주식등의 가액을 공제한 금액을 가산한 금액으로 한다. (1998.12.28. 개정) ○ 법인세법 시행령 제122조 【합병에 의한 청산소득금액의 계산】 ① 법 제80조 제1항의 규정에 의한 합병대가의 총합계액은 다음 각호의 금액을 합한 금액으로 한다. (1998.12.31. 개정) 1. 법 제16조 제1항 제5호의 규정에 의한 합병대가의 총합계액 (1998.12.31. 개정) 2. 법 제80조 제2항의 규정에 의하여 가산하는 금액. 다만(이하생략) |
| 나. 유사사례 |
| ○ 서면2팀-2234, 2004.11.04. 합병법인이 포합주식을 취득하면서 사업상 가치 등을 평가하여 피 합병법인의 순자산가치를 초과하여 지급한 금액이 법인세법 시행령 제24조 제4항 의 규정에 의한 영업권으로 인정된 경우에는 동 가액을 피 합병법인의 승계한 자산가액에 포함하여 법인세법 시행령 제15조 제2항 의 규정에 의한 합병평가차익을 계산하는 것임. ○ 재법인46012-107, 2002.05.30. ｏ 합병법인이 포합주식을 취득하면서 사업상의 가치 등을 평가하여 순자산가치보다 높은 대가를 지급한 후 합병 시 포합주식에 대하여 자기주식을 교부하지 않고 소각한 경우에도 포합주식 취득 이후 합병이 2년 이내에 이루어져 포합주식의 취득가액이 합병대가에 포함되어 청산소득으로 법인세가 과세되었다면 - 포합주식 취득 시 지급된 금액도 법인세법 시행령 제24조 제4항 의 규정을 적용함에 있어 영업권 취득을 위하여 지급된 대가로 인정될 수 있는 것임. |