전 문
[회신]
사업자가 면세사업과 과세사업에 공통으로 사용하기 위하여 신축한 건물을 준공 후 사업개시 전에 공급하는 경우에는 사실상 그 사업을 개시하지 아니하게 되는 날이 폐업일이 되는 것이며, 당해 건물을 매도하고 잔금청산 및 소유권이전등기 전에 매수자가 당해 건물을 이용 가능하게 되는 때에는 그 이용 가능하게 되는 때가 동 사업자의 폐업일인 것입니다.
사업자가 면세사업과 과세사업에 공통으로 사용하기 위하여 건물을 신축함에 있어 매입세액을 예정사용면적비율에 따라 공제받고 당해 건물을 준공 후 사업개시 전에 양도한 경우에는 부가가치세법 시행령 제48조의 2 제3항 제3호의 규정에 의하여 건물 양도가액 전액을 과세표준으로 하고 당해 신축건물의 매입세액은 동법 시행령 제61조 제3항 제3호의 규정에 의하여 전액 공제되는 것이며, 동법 시행령 제61조의 2 제2호의 산식에 의하여 정산하는 것입니다.
1. 질의내용에 대한 자료
가. 관련법령
○ 제48조의 2 【과세표준의 안분계산】
③다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 제1항의 규정에 불구하고 당해 재화의 공급가액을 과세표준으로 한다. (97.12.31 항번호개정 : 종전 ②항)
1. 재화를 공급하는 날이 속하는 과세기간의 직전과세 기간의 총공급가액 중 면세공급가액이 100분의 5 미만인 경우
2. 재화의 공급가액이 20만원 미만인 경우
3. 재화를 공급하는 날이 속하는 과세기간에 신규로 사업을 개시하여 직전과세기간이 없는 경우
○
부가가치세법시행령 제61조
【매입세액의 안분계산】
①사업자가 과세사업과 면세사업을 겸영하는 경우에 면세사업에 관련된 매입세액의 계산은 실지귀속에 따라 하되, 과세사업과 면세사업에 공통으로 사용되어 실지 귀속을 구분할 수 없는 매입세액(이하 “공통매입세액”이라 한다)은 다음 산식에 의하여 계산한다. 다만, 예정신고를 하는 때에는 예정신고기간에 있어서 총공급가액에 대한 면세공급가액의 비율에 의하여 안분계산하고, 확정신고를 하는 때에 정산한다.(92.12.31 단서신설)
면세사업에 관련된 매입세액
면세공급가액
＝공통매입세액×──────
총공급가액
②삭 제(80.12.31)
③다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 제1항의 규정에 불구하고 당해 재화의 매입세액은 공제되는 매입세액으로 한다.(80.12.31 개정)
1. 당해 과세기간의 총공급가액 중 면세공급가액이 100분의 5 미만인 경우의 공통매입세액
2. 당해 과세기간 중의 공통매입세액이 2만원 미만인 경우의 매입세액
3. 제48조의 2 제3항 제3호의 규정이 적용되는 재화에 대한 매입세액(97.12.31 개정)
○
부가가치세법시행규칙 제18조
의 2 【매입세액의 안분계산】
①영 제61조 제1항 및 제3항에서 “총공급가액”이라 함은 공통매입세액에 관련된 당해 과세기간의 과세사업에 대한 공급가액과 면세사업에 대한 수입금액의 합계액을 말하며, “면세공급가액”이라 함은 공통매입세액에 관련된 당해 과세기간의 면세사업에 대한 수입금액을 말한다.(93.2.26 단서삭제)
②삭 제(81.1.31)
③과세사업과 면세사업에 공통으로 사용되는 재화를 공급받는 과세기간 중에 당해재화를 공급하여 영 제48조의 2 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 과세표준을 계산한 경우에는 그 재화에 대한 매입세액의 안분계산은 동조 동항의 규정에 의하여 계산한다.(81.1.31 개정)
③과세사업과 면세사업에 공통으로 사용되는 재화를 공급받은 과세기간 중에 당해 재화를 공급하여 영 제48조의 2 제1항 및 제3항의 규정에 의하여 과세표준을 계산한 경우에는 그 재화에 대한 매입세액의 안분계산은 동조 동항의 규정에 의하여 계산한다.(98.3.21 개정)
나. 유사사례
○ 부가46015-1095, 1995.6.16
【요약】
사업개시일 전에 사업자등록을 한 자가 사업을 개시하지 아니하게 되는 때에는 사실상 그 사업을 개시하지 아니하게 되는 날을 폐업일로 하는 것임.
【질의】
1. 법인은 관광호텔업을 주 사업 목적으로 하여 1986년에 설립 1987년 사업자 등록을 한 다음 동년 시청에 건물 신축허가 신청을 하여 공사를 해 왔음.
2. 1990년 건물 골조만 완성된 상태에서 자금난으로 채권자의 경매신청에 의하여 1990년부터 1993. 8.까지 5회의 경매신청 및 취하의 과정을 거쳐 1994. 9 낙찰되어 1994. 12. 부동산 소유권이 이전되었음.
3. 당사는 건물을 준공하여 사업을 계속하고자 1993년 도청에 사업계획 변경 승인을 받아 준공예정일을 1994. 2. 28까지 연장하고 1993년 2기 확정부가가치세 신고도 필하였으며, 현재까지 폐업신고서를 제출한 적은 없음.
4. 위와 같은 경우 폐업 시점을 경매가 개시되어 공사를 중단한 때로 볼 것인지 부동산이 낙찰되어 소유권이전되는 시점으로 볼 것인지 회신바람.
【회신】
부가가치세법 제5조 제1항
단서 규정에 의하여 사업개시일 전에 사업자등록을 한 자가 사업을 개시하지 아니하게 되는 때에는 사실상 그 사업을 개시하지 아니하게 되는 날을 폐업일로 하는 것임.
○ 부가46015-1491, 1994.7.19
【질의】
94.6.22 부가 46025 - 1244에 의거 질의건 자료보안및 추가질의를 아래와 같이 증빙서류를 첨부하오니 숙지하시고 답변을 바람. 부동산임대업 폐업후 양도로 인한 부가가치세 과세 위법성 본인은 1993년 본인이 경영하는 ○○전자(주)라는 법인이 거래처의 부도로 인하여 자금 압박을 받아오던중 매수인을 물색하여 매매를 하기로 약속하고 매수인의 첫 번째 약속인 1993. 6. 30일까지 사무실 임차인들의 이주 문제로 인하여 임차인들을 찾아가 현재 어려움을 호소하며 내용증명서도 보내고 하여 1993.6.30일까지 임차인들의 완전 이주로인하여 93.7.5일에 계약을 하고 1993.8.26일 명의 이전을 해주고 ○○세무서에 폐업신고는 부가가치세 2기 예정신고시 하였는데 그이유는 본인이 자금상태가 좋지않아 부가가치세를 내지 못해 폐업신고를 차일피일 미루다가 2기예정신고시 하였음.
판례법 대법 90누 4785 (91.2.22)에 따르면 실지상 폐업후 건물양도시에는 부가가치세가 과세되지 않는다는 조문도 나와 있음.
【회신】
사업자가 폐업을 한 경우에 폐업일은
부가가치세법시행규칙 제6조
의 규정에 의하여 그 사업을 실질적으로 폐업하는 날이나, 귀 질의의 경우와 같이 폐업한 때가 명백하지 아니한 경우에는 폐업신고서의 접수일을 폐업일로 보는 것임.
○ 부가22601-1799, 1985.9.13
【요약】
정당한 사유로 인하여 사업의 개시가 지연되는 경우에는 폐업일을 의제하는 것이 아님.
【질의】
당사는 새마을공장 지정업체로서 1983년 중 자기사업의 공장설비에 따른 시설물 매입의 부가가치세를 당시 확정신고에 따라 세무관서에서 환급받은 바 있음.
그 후 자금사정에 따라 공장시설물 일부 설치를 잠정적 중단하고 오던 중 새마을공장 등록관청은 작업조건의 시한부 독려가 있어 1985년 9월부터 공장가동을 위하여 현재 미비점을 보완설비 중에 있는 바 세무당국에서는 그간 작업개시를 하지 않으며 또한 거래실적이 없어 신고가 없으므로 그간의 시설을 자가소비로 간주하여 환급한 부가가치세를 환원조치할 수 있다는 설이 있어 이를 전문직업인에게 문의한 바 다음 양설이 있어 질의함.
(갑설)자기사업을 위하여 사용 또는 공급에 대한 매입세액을 공제받았으므로 사업을 존속하는 한 환원조치는 있을 수 없다. 특히나 등록관청에서 사업존속을 인정하고 있으므로 사업존속을 입증하는 것임.
(을설)자기사업일지라도 몇 해 동안 설비를 중단하고 신고를 하지 않은 사례에 따라 자기소비의 공급으로 간주하여 환원조치할 수 있다. 그러나 조업개시의 여건이 확실히 입증되면 무관할 것으로 본다.
【회신】
사업개시일전에 등록한 자로 등록한 날로부터 6월이 되는 날까지 재화나 용역의 공급실적이 없는 자에 대하여는
부가가치세법 제3조 제3항
및 동법 시행규칙 제6조 제3항에 의거 그 6월이 되는 날을 폐업일로 봄. 다만, 사업장의 설치기간이 6월 이상이거나 기타 정당한 사유로 인하여 사업의 개시가 지연되는 경우에는 그러하지 아니함.
○ 부가46015-1728, 1998.7.28
【질의】
당사는 “A” 사와 1990년부터 1998년 6월까지 계속하여 거래하였으며, 저의 회사에서는 “A” 사의 매입세금계산서 및 거래명세서, 사업자등록증 사본을 받고 거래 하였는바 지난 1998년 6월 관할세무서로부터 “매입세액 소명 안내문” 1996년 1,2기세금계산서합계표상 “A” 사가 국세청 확인 자료에 직권폐업된 “폐업자”로 나타나 “A” 사와 거래한 거래사실 증빙자료(세금계산서 사본, 사업자등륵증 사본, 입금표 등 대금 지급 사실 증빙자료)를 제출하였음.
당사와 “A” 와 거래 현황
1. 최초거래일 1990. 12. 10
2. 거래내역 : 1990~1998, 연 평균 약 20건
3. 당사는 “A” 사와 거래시 사업자등륵증 사본, 세금계산서 및 거래명세표, 입금표 등 수수
4. “A” 사는 1994. 6. 30 관할세무서의 직권폐업됨(당사는 1998. 6. 오류자료 확인 연람표로 알게됨)
위 자료와 같이 당사는 “A” 거래처와 실제로 거래하여 왔음. 그러나, 직권폐업된 사실을 전혀 모르고 직권폐업 이후 거래분에 대한 매입세액 공제여부.
<갑설> 매입세액 자료 가능
(이유) 부가세법 시행령 제9조(등록증의 검열)에 의하여 1993. 12. 31 이후 사업자등륵증의 교부를 받고 계속하여 2회 이상 사업자등록증의 검열을 받은자는 사업자등록증 검열을 제외함. 1994년 이후 사업자등록증의 사본상 사실상의 폐업자인지 전혀 알수 없으므로 실질적으로 거래한 분에 대한 거래사실이 입증됨으로 공제 가능.
<을설> 매입세액 불공제
(이유) 거래사실은 입증되나 직권폐업한 업체인지의 여부는 거래당사자가 세무서에 확인할 의무가 있음.
【회신】
귀 질의의 경우에는 붙임 기 질의회신문(부가 46015-15, 1995. 1. 5)을 참조하기 바람.
(참조 : 부가 46015-15, 1995. 1. 5)
1. 사업자의 폐업일은
부가가치세법시행규칙 제6조
의 규정에 의하여 사업장별로 그 사업을 실질적으로 폐업한 날로 하는 것이며, 폐업한 때가 명백하지 아니한 경우에는 폐업신고서의 접수일을 폐업일로 보는 것임.
2. 사업자가
부가가치세법 제5조 제4항
및 같은법 시행령 제10조 제1항의 규정에 의하여 폐업신고를 한 경우에도 관할세무서장은 폐업사유, 사업장 상태, 사업의 계속여부 등을 확인하여 실질적으로 사업을 계속 영위하는 때에는 폐업한 것으로 보지 아니하는 것임.
○ 부가46015-2049, 1997.9.4
【질의】
1.
부가가치세법 제5조 제1항
에 의거 신규사업 개시일부터 20일내에 사업자등록을 하고, 제4항에는 휴업 또는 폐업, 기타 등록변경이 있을 때는 동법시행령 제10조 및 제11조에 의거 「지체없이」신고하여야 하고, 세무서는 이를 확인하여 정리 내지 정정교부토록 규정하고 있는 것으로 알고 있음.
2. 그런데 해당 세무서에서 개인사업자의 공직취임(예를 들어 6. 20 취임)후의 영리행위금지를 확인하기 위하여 6. 14과 6. 23 취임전후의 “사업자등록증명원” 을 두 번에 걸쳐 교부받았음에도 불구하고 7. 14 확인한 결과(이 날짜에 폐업신고 및 신규등록) 54일이나 경과한 후 소급적용하여 6. 1로 해당사업자는 폐업하고, 동일장소 및 동일업종을 타인으로 신규등록되어 있는 상태에 있음.
3. 위 법조항에 의거 휴ㆍ폐업할 경우 「지체없이」 해당사업자가 신고하여야 함에도 54일이 경과하여 6. 1로 폐업과 신규등록이 소급하여 이루어짐으로 말미암아 공직취임전후에 확인교부(6. 14과 6. 23)한 “사업자등록증명원” 은 제3자로는 무용지물에 불과하여 세무사가 발행한 증명서로서의 가치를 상실한 결과가 되고 말았음.
4. 이러한 경우에 신규등록은 사업개시일부터 20일내에 하고, 휴ㆍ폐업은 사유발생시 지체없이 하도록 하였음에도 54일이나 경과하여 해당 서류를 접수하여 6. 1로 소급하여 폐업과 신구등록이 이루어진 사항이 적법한 처리절차였는지의 여부와 세무서의 현재 사업자등록사항을 증명한 사실을 믿고 있는 제3자가 사후에 다시 확인하여야 하는 모순에 대하여도 언급하여 주기 바람.
【회신】
1. 사업의 개업일은
부가가치세법시행규칙 제3조
에 의하여 실질적으로 영업을 개시한 날을 말하며 휴ㆍ폐업일은 동시행규칙 제5조 및 제6조에 의하여 실질적으로 휴ㆍ폐업하는 날을 말하는 것이나 휴ㆍ폐업한 때가 분명하지 아니한 경우에는 휴ㆍ폐업신고서의 접수일을 휴ㆍ폐업일로 보는 것임.
2. 또한 사업자가 사업개시일로부터 20일내에 사업자등록을 하지 아니한 경우에는 미등록가산세가 적용되며 폐업자가 폐업일로부터 25일내에 폐업확정신고를 하지 아니하면 신고납부불성실 가산세가 적용되는 것임.
○ 심사부가98-480, 1998.10.23
【제목】
건물매매대금 청산전에 소유권이전등기된 경우 건물의 공급시기는 이용가능하게 된 때인 실제 명도일이 되며, 폐업전에 공급한 재화의 공급시기가 폐업일 이후 도래하는 경우 폐업일이 공급시기가 됨
【주문】
본 심사청구는 이를 기각한다. 다만, ○○세무서장이 1998. 7. 28 청구인에게 결정고지한 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 위 건물 1,605.2㎡에 대한 1997년 제2기분 부가가치세 161,653,180원의 부과처분은 그 공급시기를 1997. 5. 15로 하여 과세표준과 세액을 경정한다.
【이유】
1. 처분 내용
청구인은 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지에 소재하는 부동산(대지 1,422.5㎡, 건물 1,605.2㎡, 이하 “쟁점부동산” 이라 한다)의 임대업을 영위하다가 1997. 5. 13 건물신축판매업자인 청구외 ○○레저개발(주)(이하 “매수법인” 이라 한다)에게 쟁점부동산을 총가액 7,960,550,000원에 양도하기로 계약을 체결하였고 매수법인은 1997. 6. 16 쟁점부동산중 건물(1,605.2㎡, 이하 “과세건물” 이라 한다)을 철거하고 그 자리에 근린시설 및 업무시설을 신축하여 분양하였다.
처분청은 과세건물의 양도에 대하여 1997년 제2기분 부가가치세 161,653,180원을 1998. 7. 28 청구인에게 결정고지하였고,
청구인은 이에 불복하여 1998. 8. 12 이 건 심사청구를 제기하였다.
2. 청구 주장
과세건물은 1997. 6. 16 철거하여 멸실등기를 마친 상태에서 1997. 11. 29 토지만 소유권 이전등기하였으므로 쟁점부동산의 공급시기에 과세건물은 멸실되어 부가가치세 과세대상인 재화의 공급이 없었음에도 재화의 공급이 있는 것으로 보고 과세처분함은 부당하다고 주장한다.
3. 처분청 의견
청구인과 매수법인이 함께 작성한 부동산매매계약서에서 부동산매매대금의 총가액을 7,960,550,000원으로 하면서 동 매매계약서에 첨부한 매매부동산의 표시에 토지와 건물이 모두 기재되어 있는 점으로 보아 건물의 공급이 있었고 매매대금을 토지분과 건물분으로 구분한 내역이 없어 부가가치세 과세표준을 안분계산하여 과세한 당초 처분은 적법하다는 의견이다.
4. 심리 및 판단
가. 쟁점
쟁점부동산의 매수법인이 과세건물을 철거하고 멸실등기를 마친후 토지만 소유권 이전등기하여 공급시기에는 과세건물의 실체가 존재하지 아니하였으나 과세대상 재화(건물)가 공급된 것으로 보아 부가가치세를 부과한 처분의 당부를 가리는데 있다.
나. 관련 법령
부가가치세법 제9조 제1항
에서 “재화의 이동이 필요한 경우에는 재화가 인도되는 때, 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우에는 재화가 이용가능하게 되는 때” 를 공급시기로 한다고 규정하고, 같은법시행령 제21조 제1항에서는 “폐업전에 공급한 재화의 공급시기가 폐업일 이후에 도래하는 경우에는 그 폐업일을 공급시기로 본다.” 고 규정하고 있으며,
같은법시행령 제48조의 2 제4항에서는 “사업자가 토지와 그 토지에 정착된 건물 및 기타 구축물을 함께 공급하는 경우에 그 건물 및 기타 구축물의 공급가액은 실지 거래가액에 의한다. 다만, 실지거래가액중 토지의 가액과 건물 및 기타 구축물의 가액이 불분명한 경우에는 공급계약일 현재의 지방세법에 의한 시가표준액에 따라 계산한 가액에 비례하여 안분계산한다.” 고 규정하고 있다.
다. 사실관계 및 판단
처분청이 쟁점부동산의 공급시기를 토지등기접수일인 1997. 11. 29로 보고 과세건물에 대하여 부가가치세를 부과한 처분에 대하여 청구인은 과세건물은 이미 1997. 6. 16에 멸실되어 쟁점부동산 매매대금의 잔금청산일인 1997. 11. 27에는 건물의 명도가 없었고 건물소유권 이전등기도 경료하여 준 사실이 없으므로 부가가치세의 과세요건으로서의 재화(건물)의 공급은 없었다고 보아야 할 것이라고 한다. 그러나
첫째, 당초 청구인과 매수법인이 1997. 5. 13 작성한 부동산매매계약서 제5조를 보면 「“목적부동산” 의 총가액은 일금 칠십구억육천오십오만원(\7,960,550,000)으로 한다.」고 기재되어 있고, 동 부동산매매계약서에 첨부된 “부동산의 표시” 에서 토지와 함께 건물의 층별면적과 용도내역까지 상세히 기재되어 있는 점
둘째, 위의 부동산매매계약서 제6조 제2호에서는 「“을”(매수법인)이 지불하여야 할 매매대금중 중도금 2,400,000,000원은 현존건물의 임차인과 임차관계를 정리한 후 현존건물의 명도와 동시에 “갑” (청구인)에게 지급하며(이하 생략)」라고 약정하였고, 이 건 심사청구이유에서 계약금은 계약일인 1997. 5. 13에 1,600,000,000원을, 중도금은 1997. 5. 27에 2,400,000,000원을, 잔금은 1997. 11. 27에 3,960,550,000원을 받은 사실을 밝힌 점
셋째, 쟁점부동산의 건물등기부등본을 보면 1997. 5. 13. 매매예약을 원인으로하여 매수법인이 1997. 5. 16 건물에 대한 소유권이전청구권 가등기를 하고 1997. 6. 16 건물을 철거하여 1997. 8. 19 멸실등기하였음을 알 수 있고, 처분청의 조사복명서와 청구인의 청구이유에서 매수법인은 매수당시 있었던 건물을 멸실한 후 근린생활시설 및 업무시설을 신축하여 분양할 계획으로 1997년 10월 ○○구청장으로부터 건축허가를 받은 사실이 확인되는 점 등을 모아보면,
이 건 쟁점부동산의 매매는 과세건물이 포함되어 거래된 것이고 쟁점부동산의 총 가액 7,960,550,000원에는 과세건물의 가액이 포함된 것으로 판단되며 과세건물의 ‘실제명도’ 는 중도금을 지급받은 날인 1997. 5. 27에 이루어졌음을 알 수 있다.
한편, 부가가치세가 과세되는 사업용 건물을 양도함에 있어 잔금청산일 이전에 소유권이전등기를 경료해 준 경우 당해 건물의 공급시기는 당해 건물이 이용가능하게 되는 때이고 여기서 ‘이용가능하게 되는 때’ 라 함은 원칙적으로 ‘소유권이전등기일’ 로 하되, 소유권이전등기일과 실제명도일이 다른 경우 이를 주장하는 자가 실제명도일에 관한 입증자료를 제시하는 때에는 ‘실제명도일’ 을 ‘이용가능하게 되는 때’ 로 볼 수 있고(부가 22601-294, 1991. 3. 13), 폐업전에 공급한 재화의 공급시기가 폐업일 이후에 도래하는 경우에는 그 폐업일을 공급시기로 보게 되므로 이 건 과세건물의 공급시기는 ‘실제명도일(1997. 5. 27)전에 폐업한 날인 1997. 5. 15(임차인과의 임대차계약해지가 실지로 완료된 날은 알 수 없으므로 청구인이 폐업신고한 내용에 의한다.)로 보아야 할 것으로 판단된다.
따라서 쟁점부동산매매에서 과세재화(건물)의 공급은 있었으나 매매대금은 토지가액과 건물가액에 구분이 불분명하므로
부가가치세법시행령 제48조
의 2 제4항의 규정에 의거 과세표준을 안분계산하고 건물분에 대하여 부가가치세를 부과한 처분청의 처분은 적법한 것으로 판단된다. 다만, 과세건물의 공급시기는 쟁점부동산 임대업의 폐업일인 1997. 5. 15이 되는 바, 처분청이 그 공급시기를 1997. 11. 29로 보아 과세한 처분은 공급시기를 잘못 판단한 오류가 있었다 할 것이다.
위와 같이 심리한 바 청구주장은 이유없으므로
국세기본법 제65조 제1항 제2호
의 규정에 의거 주문과 같이 결정한다.
○ 부가46015-839, 1997.4.17
【질의】
질의 1 : 당조합이 소유하던건축물은 1994년 8월 3일 환매 매매계약을 체결하고 1994년 8월 17일 소유권이전등기를 하고 매매대금은 당초 계약과 같이 1996년 12월 30일 완납하기로 하였으나 지연으로 1997년 3월 31일 정산한 경우 재화의 공급시기를 1994년 8월 17일과 1997년 3월 31일중 언제로 보아야 하는지.
질의 2 : 소유한 건축물중 직접 사용한 부분은 면세에 해당하고(금융업)임대한 부분은 과세에 해당하여 과세 및 면세에 공통으로 사용하였다고 하겠음.
이와 같이 사용한 건축물은 공통으로 사용한 건축물은 매매한 경우
부가가치세법시행령 제48조
의 2(과세표준의 안분계산) 규정에 따라 공급가액을 기준으로 안분계산하여야 하는지, 아니면 사용면적을 기준으로 안분계산하여야 하는지.
【회신】
사업자가 과세사업용건물을 양도함에 있어 잔금청산일 이전에 소유권이전등기를 경료해준 경우, 당해 건물의 공급시기는
부가가치세법 제9조 제1항 제2호
의 규정에 의하여 당해 건물이 이용 가능하게 되는 때이며, 이 경우 “이용가능하게 되는 때” 라 함은 원칙적으로 “소유권이전등기일” 로 하되 소유권 이전등기일과 실제 명도일이 다른 경우 이를 주장하는 자가 실제 명도일에 관한 명백한 입증자료를 제시하는 때에는 “실제명도일” 을 “이용가능하게 되는 때” 로 볼 수 있는 것이며, 과세 및 면세사업을 함께 영위하는 자가 과세 및 면세사업에 공통으로 사용하던 부동산을 매매한 경우 건물부분에 대한 과세표준은
부가가치세법시행령 제48조
의 2의 규정에 따라 산출하는 것임.
○ 부가46015-1924, 1996.9.16
【질의】
상가를 신축분양할 목적으로 건물을 신축하여 상가 일부를 분양하였음.
분양시 계약금 및 중도금은 2차에 걸쳐 납부하는 조건으로 95년 5월경 계약을 체결하였으며 매수인은 계약금만 또는 계약금, 중도금 일부만을 납부하고 95년 8월경부터 매수인이 분양점포를 사용하고 있던 중 96년 6월말경 잔금 납부없이 소유권이전등기를 하여 주었음.
(96년 8월 현재 잔금납부가 이루어지고 있지 아니함)
이 경우 세금계산서 교부일은 언제인지?
【회신】
과세사업용 건물을 양도함에 있어 잔금청산일 이전에 소유권이전등기를 경료해준 경우, 당해 건물의 공급시기는
부가가치세법 제9조 제1항 제2호
의 규정에 의하여 당해 건물이 이용가능하게 되는 때이며,
이 경우, '이용가능하게 되는 때'라 함은 원칙적으로 '소유권이전등기일'로 하되, 소유권이전등기일과 실제 명도일이 다른 경우 이를 주장하는 자가 실제 명도일에 관한 명백한 입증자료를 제시하는 때에는 '실제명도일'을 이용가능하게 되는 때'로 볼 수 있는 것임.
○ 심사부가99-103, 1999.4.9
【제목】
미완성 상가를 중간지급조건부로 매매계약한 경우로서 잔금지급전에 이용가능하게 한 경우 이용가능하게 된 때가 공급시기가 되는 바, 그 양수인이 당해 상가를 임대하여 임차인이 그 사업을 개시한 날이 ‘이용가능하게 된 때’ 로서 그 공급시기가 됨
【주문】
○○세무서장이 1999. 1. 25 청구인에게 과세한 1993년 2기분 부가가치세 34,667,350원의 부과처분은 이를 취소한다.
【이유】
1. 처분개요
처분청은 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지, ○○번지, ○○번지등 3필지에 소재한 ○○조합(대표조합장 서○○, 이하 “청구인” 이라 한다)이 상가 609.75㎡(이하 “쟁점상가” 라 한다)를 신축하여 청구외 구○○에게 양도한 것에 대하여 등기이전한 날(1993. 12. 7)과 잔금청산일(1993. 9. 16)중 빠른 날인 잔금청산일을 재화의 공급일로 보아 1999. 1. 25 부가가치세 34,667,350원을 과세하였다.
청구인은 이에 불복하여 1999. 2. 9 이 건 심사청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장
부가가치세법에 의하면 건물 등 부동산 거래시의 공급시기는 ‘재화가 이용가능하게 되는 때’ 인 바, 양수인인 청구외 구○○이 쟁점상가를 실제로 사용ㆍ수익한 1991. 8. 26이 공급시기이므로 부과제척기간이 경과되었고, 예비적 청구로서 사업상의 목적으로 쟁점상가를 신축하여 판매한 것이 아니며 1회 판매한 것에 불과하므로 부동산매매업이 될 수 없고, 토지가액이 확인되므로 검인계약서에 의하여 과세표준을 안분계산함은 부당하다.
3. 처분청 의견
청구인이 쟁점상가의 실제 명도일에 대한 객관적ㆍ배타적인 입증자료를 제시하지 못하므로 잔금청산일인 1993. 9. 16을 공급시기로 보아 부가가치세를 과세한 처분은 정당하고, 토지매입계약서의 진위여부가 불분명하므로 인정할 수 없는 바, 과세표준을 검인계약서에 의해 안분계산하여 과세한 처분은 정당하다.
4. 심리 및 판단
가. 쟁 점
이 건의 다툼은 처분청이 쟁점상가의 공급시기를 잔금청산일로 보아 부가가치세를 과세한 처분이 정당한 지를 가리는데 있다.
나. 관계법령
국세기본법 제26조
의 2(국세부과의 제척기간) 제1항에서 “국세는 다음 각호에 규정하는 기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없다.
1. 소득세ㆍ법인세ㆍ토지초과이득세ㆍ상속세ㆍ증여세ㆍ재평가세ㆍ부당이득세ㆍ부가가치세 및 교육세는 이를 부과할 수 있는 날로부터 5년간(이하 생략)” 이라고 규정하고 있고,
같은법시행령 제12조의 3(국세부과 제척기간의 기간일) 제1항에서 “법 제26조의2 제3항의 규정에 의한 국세를 부과할 수 있는 날은 다음 각호의 날로 한다.
1. 과세표준과 세액을 신고하는 국세에 있어서는 당해 국세의 과세표준과 세액에 대한 신고기간 또는 신고서 제출기한(이하 “과세표준신고기한” 이라 한다)의 다음날. 이 경우 중간예납ㆍ예정신고ㆍ예정결정기간에 대한 신고 및 수정신고기한은 과세표준신고기한에 포함되지 아니한다(이하생략).” 이라고 규정하고 있고,
부가가치세법 제2조
(납세의무자) 제1항에서 “영리목적의 유무에 불구하고 사업상 독립적으로 재화 또는 용역을 공급하는 자는 이 법에 의하여 부가가치세를 납부할 의무가 있다” 고 규정하고 있으며
같은법시행규칙 제1조(사업의 범위) 제1항에서 “부동산의 매매 또는 그 중개를 사업목적으로 나타내어 부동산을 판매하거나 사업상의 목적으로 1과세기간중에 1회 이상 부동산을 취득하고 2회 이상 판매하는 경우에는 부동산매매업을 영위하는 것으로 본다” 고 규정하고 있고,
같은법 제6조(재화의 공급) 제1항에서 “재화의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 재화를 인도 또는 양도하는 것으로 한다” 라고 규정하고 있고,
같은법시행령 제14조(재화공급의 범위)에서 “법 제6조 제1항에 규정하는 재화의 공급은 다음 각호에 게기하는 것으로 한다(중략) 4. 공매ㆍ경매ㆍ수용ㆍ현물출자 기타 계약상 또는 법률상의 원인에 의하여 재화를 인도 또는 양도하는 것” 이라고 규정하고 있으며,
같은법 제9조(거래시기) 제1항에서 “재화가 공급되는 시기는 다음 각호에 규정하는 때로 한다.
1. 재화의 이동이 필요한 경우에는 재화가 인도되는 때
2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우에는 재화가 이용 가능하게 되는 때
3. 제1호와 제2호의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 재화의 공급이 확정되는 때“라고 규정하고 있고,
같은법시행령 제21조(재화의 공급시기) 제1항에서 “법 제9조 제1항에 규정하는 재화의 공급시기는 다음 각호의 규정에 의한다(단서생략)” 고 규정하고 같은항 제4호에서는 “완성도기준지급 또는 중간지급조건부로 재화를 공급하거나 전력 기타 공급단위를 구획할 수 없는 재화를 계속적으로 공급하는 경우에는 대가의 각부분을 받기로 한 때” 라고 규정하고 있고,
같은법시행규칙 제9조(재화의 공급시기)에서 “영 제21조 제1항 제4호 및 영 제22조 제2호에 규정하는 중간지급조건부로 재화 또는 용역을 공급하는 경우는 다음 각호에 게기하는 것으로 한다. 1. 재화가 인도되기 전 또는 재화가 이용가능하게 되기 전이나 용역의 공급이 완료되기 전에 계약금이외의 대가를 분할하여 지급하는 경우” 라고 규정하고 있다.
다. 사실관계 및 판단
청구인은 부가가치세법상 건물 등 부동산 거래시의 공급시기는 ‘재화가 이용가능하게 되는 때’ 인 바, 양수인인 청구외 구○○이 쟁점상가를 실제로 사용ㆍ수익한 1991. 8. 26이 공급시기이므로 부과제척기간이 경과되었다는 반면, 처분청은 청구인이 쟁점상가의 실제 명도일에 대한 객관적인 입증자료를 제시하지 못하므로 잔금청산일인 1993. 9. 16을 공급시기로 보아 부가가치세를 과세한 처분은 정당하다는 의견이므로 제시된 심리 자료에 의하여 양수인인 청구외 구○○이 쟁점상가를 실제로 사용ㆍ수익한 날이 확인되는 지를 살피면,
(1) 건축물 대장, 가사용 승인서, 등기부 등본, 매매계약서(검인계약서) 등을 보면 쟁점상가등은 1990. 6. 착공하여 1992. 11. 19 준공되었음이 확인되고, 청구외 구○○에게 1989. 12. 20 계약금 60,000천원, 1992. 11. 20 중도금 270,000천원, 1993. 9. 16 잔금 300,000천원, 합계 630,000천원에 매매계약하였고, 청구외 ○○구청으로부터 1991. 12. 30부터 1992. 12.까지 가사용 승인을 받았으며, 1993. 12. 7 소유권 이전등기를 접수한 사실이 확인된다.
(2) 국세청의 전산자료에 의하면 쟁점상가의 양수인인 청구외 구○○의 쟁점상가에 대한 임대사업 개시일은 1994. 1. 1이나, 제시된 임대계약서 3매(청구외 김○○-계약일 1991. 8. 23, 김○○-계약일 1991. 4. 23, 황○○-계약일 1991. 4. 9)와 임대잔금관련 내용증명 및 청구외 구○○에게 청구외 김○○이 청구외 김○○의 임대보증금을 가압류한 ○○지방법원 ○○지원의 판결문(00카 0000, 1991. 10. 1) 등에 의하면 쟁점상가의 양수인 구○○이 위 임대사업개시일 전부터 실질적으로 쟁점상가의 임대에 관한 권리를 행사한 것으로 판단된다.
(3) 국세청의 전산자료, ○○구청의 영업신고증 및 영업신고대장에 의하면 청구외 황○○는 ○○동 ○○번지에서 식육 소매업을 영위하다가 1992. 6. 30 쟁점상가로 사업장을 이전한 후 현재까지 계속하여 식육 소매업을 영위하고 있음이 확인된다.
위 확인된 사실과 관계법령을 종합하여 보면,
이 건의 경우 청구인은 쟁점상가가 완성되기 전에 청구외 구○○과 매매계약을 체결하고 그 대금을 당해 건물이 이용가능하게되기 전부터 계약금, 중도금, 잔금으로 분할하여 지급하는 경우이므로 중간지급조건부거래에 해당(같은뜻 : 국세청 예규 부가46015-2404, 1994. 11. 28)하고, 중간지급조건부로 건물을 공급하기로 계약하고 잔금지급전에 이를 이용가능하게 한 경우, 잔금의 지급시기는 당해 건물이 이용가능하게 되는 때(같은뜻 : 국세청 예규 부가 46015-2364, 1994. 11. 2I)이므로 양수인인 청구외 구○○이 쟁점상가를 실제로 사용ㆍ수익한 날이 쟁점상가의 공급시기이며 그 날은 임차인인 청구외 황○○가 청구외 구○○에게 쟁점상가를 임차하여 사업을 개시한 날인 1992. 6. 30이므로 청구인이 청구외 구○○에게 쟁점상가를 공급한 시기는 1992. 6. 30이다.
한편, 국세부과의 제척기간은 권리관계를 조속히 확정시키려는 것이므로 진행기간의 중단이나 정지가 없고,
국세기본법 제26조
의 2 제1항의 기간이 경과하면 처분청의 부과권은 소멸되어 과세표준이나 세액을 변경하는 어떠한 결정도 할 수 없는 것으로, 이 건 부가가치세를 부과할 수 있는 날은 쟁점상가의 공급시기인 1992. 6. 30이 속하는 과세기간의 부가가치세 신고기한인 1992. 7. 25로부터 5년이 되는 날인 1997. 7. 25까지 임에도 불구하고 1997. 7. 25로부터 1년 6월이 지난 1999. 1. 25에 부가가치세를 과세한 처분은 부과제척기간 경과후의 과세처분으로 판단된다.
5. 결론
이상과 같이 심리한 바 이 건 심사청구는 청구주장이 이유가 있으므로
국세기본법 제65조 제1항 제3호
규정에 따라 주문과 같이 결정한다.
○ 부가46015-180, 1998.1.30
【질의】
1. 상 황
생명보험업을 영위하는 A사는 본사사옥을 신축과정에 있는 바, 자금 및 국내경기 등을 고려하여 신축중인 토지와 건물(건물은 지하층의 골조공사만 끝낸 상태임)을 매각할 계획을 가지고 있음.
한편, 동 사옥 신축완료후 40%는 생명보험업의 사무실로, 60%는 임대사업에 공할 계획에 따라 공급받은 매입부가가치세중 40%(400원으로 가정)는 면세사업에 공하는 것으로서 환급받지 아니하고, 60%(600원으로 가정)는 과세사업에 공하는 것으로서 환급받은 바 있음.
2. 질 의
A사가 신축중인 건물(지하층의 골조공사만 끝낸 상태)을 매각하는 경우에 재화의 공급에 해당되어 부가가치세 과세대상(세금계산서 발행)여부에 관하여 다음과 같은 이론이 있어서 질의함.
<갑설> 매각되는 건물가액 전체에 대하여 과세(세금계산서 발행)하고, 환급받지 않은 400원(40% 해당금액)은 매각일이 속하는 과세기간의 부가가치세의 신고시 환급받아야 함.
(이유) 건물(신축중인 건물 포함)은 재화에 해당하고, 동 재화의 양도는 부가가치세 과세대상이며, 또한 면세사업(생명보험업)에 사용하기 위한 계획비율 40%가 0%로 확정되었기 때문에 환급받지 않은 400원은 사용비율의 확정ㆍ정산에 따라 전액 환급되어야 함.
<을설> 건물(신축중인 건물 포함)의 매각은 면세(영수증 발행)로 공급되어야 하며, 기 환급받은 부가가치세 600원(60% 해당액)은 매각일이 속하는 과세기간의 부가가치세 신고시 추가납부하여야 함.
(이유) 생명보험업은 면세사업이므로 일시적으로 매각되는 건물(신축중인 건물 포함)은 “부수공급” 에 해당되어 면세(영수증 발행)로 공급되어야 하며, 기 환급받은 부가가치세액 600원은 면세전용에 해당되어 추가납부하여야 함.
<병설> 건물(신축중인 건물 포함)의 매각은 재화의 양도에 해당하나, A사가 기 신고한 예정사용비율(40:60)비율에 따라 매각 총공급가액의 60%에 대해서만 과세(세금계산서 발행) 공급하고 40%에 대해서는 면세(영수증 발행) 공급함. 한편, 기 신고한 과세, 면세부분에 대한 조정(추징 또는 환급)은 불필요함.
(이유) 건물의 신축당시의 계획에 따라 공급된 것으로 의제되기 때문임.
【회신】
보험업을 영위하는 법인이 면세사업과 과세사업(부동산 임대)에 사용하기 위한 건물을 신축함에 있어서 매입세액을 예정사용면적비율에 따라 공제받던 중 당해 건물을 준공이전에 양도한 경우에는
부가가치세법시행령 제48조
의 2 제2항 제3호의 규정에 의하여 공급가액 전액을 과세표준으로 하고 당해 신축건물의 매입세액은 동법시행령 제61조 제3항 제3호의 규정에 의하여 전액 공제되는 것임.