특수관계자 외의 자로부터 고가매입에 따른 기부금 의제

한국채택국제회계기준을 적용하는 은행이 은행업감독규정에 따른 자산건전성 분류대상자산으로서 기업회계기준에 의한 대손충당금 설정대상이 되는 채권에 대해 대손충당금을 손금으로 계상할 수 있는 것임

[회신] 한국채택국제회계기준(K-IFRS)을 적용하는 내국법인(｢은행법｣에 의한 인가를 받아 설립된 은행)이 각 사업연도에 대손충당금을 설정함에 있어, ｢은행업감독규정｣에 따른 자산건전성 분류대상자산으로서 기업회계기준에 의한 대손충당금 설정대상이 되는 채권(이하 “해당채권”)의 대손에 충당하기 위하여 대손충당금을 손금으로 계상한 경우에는 ｢법인세법 시행령｣ 제61조제2항 단서 규정에 따라 계산한 금액의 범위에서 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 이를 손금에 산입하는 것입니다. 다만, 해당채권이 ｢은행업감독규정｣에 따른 자산건전성 분류대상 자산인지는 사실판단할 사항입니다.(법규과-1186, 2012.10.12.) 1. 질의내용 요약 가. 사실관계 및 질의요지 ○ 기존에 적용하던 기업회계기준(“K-GAAP")은 은행의 자산을 현금 및 예치금, 유가증권, 대출채권, 유형자산, 기타자산으로 구분하고 - 은행업감독규정에 따라 대출채권 등에 대하여 자산건전성 분류별로 대손충당금을 적립하도록 하였음 - 이에 따라 한국은행 지준예치금 및 타은행 예치금 등 타금융기관 등에 예치한 예치금은 ‘현금 및 예치금’으로 분류하여 대손충당금을 설정하지 않았음 ○ ’11년부터 적용하는 한국채택국제회계기준(“K-IFRS")제1039호(문단 45) 에서 금융자산은 (1) 당기손익인식금융자산, (2) 만기보유금융자산, (3) 대여금 및 수취채권, (4) 매도가능금융자산으로 분류하며 - 종전의 현금 및 예치금은 구체적으로 현금, 외국통화, 예치금 등인데 , K-IFRS 제1032호 문단11에 따라 현금 및 예치금은 금융자산에 해당 하여 K-IFRS 제1039호 문단9에 따라 (3)대여금 및 수취채권으로 분류됨 ○ K-IFRS 제1039호 문단63에 따르면 대여금 및 수취채권에서 손상이 발생하였다는 객관적 증거가 있는 경우 손상차손을 장부금액에서 직접 차감하거나 충당금계정을 사용하여 차감하도록 되어 있음 - K-IFRS 전환으로 예치금 분류가 ‘현금 및 예치금’에서 ‘대여금 및 수취채권’으로 변경되었고 동 예치금 자산이 회계상 대손충당금 설정대상 채권에 포함되어 - 예치금에서 손상이 발생하였다는 객관적인 증거가 있는 경우에는 대손충당금을 설정할 수 있음 ○ 질의요지 : 종전의 기업회계기준에 따라 대손충당금 설정대상이 아니던 ‘현금 및 예치금’이 K-IFRS 도입으로 ‘대여금 및 수취채권’으로 분류되어 대손충당금 설정이 가능한 경우 법인세법상 설정대상 채권인지 여부 2. 질의내용에 대한 자료 가. 관련 조세법령(법률, 시행령, 시행규칙) 등 ○ 법인세법 제34조 【대손충당금의 손금산입】 ① 내국법인이 각 사업연도에 외상매출금ㆍ대여금, 그 밖에 이에 준하는 채권의 대손(貸損)에 충당하기 위하여 대손충당금을 손금으로 계상한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액의 범위에서 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 이를 손금에 산입한다. (2010. 12. 30. 개정) ○ 법인세법 시행령 제61조 【대손충당금의 손금산입】 ① 법 제34조 제1항에 규정하는 외상매출금ㆍ대여금 기타 이에 준하는 채권은 다음 각호의 것으로 한다. (1998. 12. 31. 개정) 1. 외상매출금 : 상품ㆍ제품의 판매가액의 미수액과 가공료ㆍ용역 등의 제공에 의한 사업수입금액의 미수액 (1998. 12. 31. 개정) 2. 대여금 : 금전소비대차계약 등에 의하여 타인에게 대여한 금액 (1998. 12. 31. 개정) 3. 기타 이에 준하는 채권 : 어음상의 채권ㆍ미수금 기타 기업회계기준에 의한 대손충당금 설정대상이 되는 채권(제88조 제1항 제1호의 규정을 적용받는 시가초과액에 상당하는 채권을 제외한다) (1998. 12. 31. 개정) ○ 법인세법 시행령 제79조 【기업회계기준과 관행의 범위】 법 제43조에 따른 기업회계의 기준 또는 관행은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 회계기준(해당 회계기준에 배치되지 아니하는 것으로서 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 관행을 포함한다)으로 한다. (2009. 2. 4. 개정) 1. 국제회계기준 (2010. 12. 30. 개정) 1의 2. 「주식회사의 외부감사에 관한 법률」 제13조 제1항 제2호 및 같은 조 제4항에 따라 한국회계기준원이 정한 회계처리기준 (2010. 12. 30. 신설) (중략) 4. 기타 법령에 의하여 제정된 회계처리기준으로서 기획재정부장관의 승인을 얻은 것 (2008. 2. 29. 직제개정 ; 기획재정부와 그 소속기관 직제 부칙) ○ 은행업감독규정 제29조 【대손충당금등 적립기준】 ① 은행은 보유자산 등에 대하여 제32조 제1항의 “한국채택국제회계기준”에 따라 충당금을 적립하고, 그 충당금 적립액이 다음 각 호에서 정한 금액(제26조의 규정에 따른 위험가중자산에 대한 자기자본비율 산정을 위하여 감독원장으로부터 내부등급법의 사용을 승인받은 경우로서 다음 각 호에서 정한 금액이 내부등급법의 기준을 활용하여 산출한 예상손실 금액에 미달하는 경우에는 그 예상손실 금액)의 합계금액에 미달하는 금액을 매 결산시(분기별 가결산시로서 대손준비금 적립이 확정되지 않은 경우에는 적립예정금액을 산정하는 것을 말한다. 이하 이 조에서 같다)마다 대손준비금으로 적립한다. (2010. 11. 16. 개정) 1. 결산일 현재 은행계정 및 종합금융계정의 대출채권, 금융리스채권, 금융리스선급금, 여신성가지급금 및 미수이자에 대하여 건전성 분류결과에 따라 다음 각목에서 정하는 금액 (2010. 11. 16. 개정) 가. “정상”분류 자산의 100분의 0.85 이상, 다만, 통계법에 따른 한국표준산업분류상 건설업(F), 도매 및 소매업(G), 숙박 및 음식점업(H), 부동산 및 임대업(L)은 100분의 0.9 이상 (2010. 11. 16. 개정) 나. “요주의”분류 자산의 100분의 7 이상 (2010. 11. 16. 개정)(중략) 2. 제1호의 규정에 불구하고 가계자금대출금에 대하여는 다음 각목에서 정하는 금액 (2010. 11. 16. 개정) 가. “정상”분류자산의 100분의 1 이상 (2010. 11. 16. 개정) (중략) 3. 제1호의 규정에 불구하고 신용카드채권에 대하여는 다음 각목에서 정하는 금액 (2010. 11. 16. 개정) 가. “정상”분류자산의 100분의 1.5 이상 (2010. 11. 16. 개정) (중략) ○ K-IFRS 제1039호(금융상품: 인식과 측정) 45 . 금융자산의 최초인식 후의 측정을 위해 금융자산을 문단 9에서 정의한 다음 네 가지 범주 중 하나로 분류한다. ⑴ 당기손익인식금융자산 ⑵ 만기보유금융자산 ⑶ 대여금 및 수취채권 ⑷ 매도가능금융자산 위의 범주는 이 기준서에서 측정과 당기손익의 인식에 적용한다. 재무제표에 표시할 경우 위의 범주에 대하여 다른 계정과목을 사용하거나 위와 다르게 분류할 수 있다. 기업회계기준서 제1107호에서 요구하는 정보는 주석에 공시한다. 46. 최초인식 후 파생상품자산을 포함한 금융자산은 공정가치로 측정한다. 여기서 공정가치는 매도 등에서 발생할 수 있는 거래원가를 차감하지 않은 금액이다. 다만, 다음의 금융자산은 제외한다. ⑴ 문단 9에서 정의한 대여금 및 수취채권. 이러한 자산은 유효이자율법을 사용하여 상각후원가로 측정한다. ⑵ 문단 9에서 정의한 만기보유금융자산. 이러한 자산은 유효이자율법을 사용하여 상각후원가로 측정한다. ⑶ 활성시장에서 공시되는 시장가격이 없고 공정가치를 신뢰성 있게 측정할 수 없는 지분상품과 가격이 공시되지 않는 이러한 지분상품과 연계되어 있으며 그 지분상품의 인도로 결제되어야 하는 파생상품(부록 A의 문단 AG80과 AG81 참조). 이러한 자산은 원가로 측정한다. 위험회피대상항목으로 지정된 금융자산은 문단 89~102의 위험회피회계에 따라 측정한다. 당기손익인식금융자산을 제외한 모든 금융자산에 대하여 문단 58~70과 부록A의 문단 AG84~AG93에 따라 손상검토를 한다. 58. 금융자산(또는 금융자산의 집합)의 손상 발생에 대한 객관적인 증거가 있는지를 매 보고기간말에 평가하고, 그러한 증거가 있는 경우 상각후원가를 장부금액으로 하는 금융자산, 원가를 장부금액으로 하는 금융자산 및 매도가능 금융자산은 각각 문단 63, 66 및 67에 따라 손상차손을 인식한다. 59. 최초인식 후 하나 이상의 사건(이하 ‘손상사건’이라 한다)이 발생한 결과 손상되었다는 객관적인 증거가 있으며, 그 손상사건이 신뢰성 있게 추정할 수 있는 금융자산(또는 금융자산의 집합)의 추정미래현금흐름에 영향을 미친 경우에만, 당해 금융자산(또는 금융자산의 집합)은 손상된 것이며 손상차손이 발생한 것이다. 손상을 초래한 단일의 특정 사건을 식별하는 것이 가능하지 않을 수 있으며, 여러 사건의 복합적인 결과가 손상의 원인이 될 수도 있다. 그러나 미래 사건의 결과로 예상되는 손상차손은 아무리 발생가능성이 높다 하더라도 인식하지 아니한다. 금융자산(또는 금융자산의 집합)이 손상되었다는 객관적인 증거에는 당해 금융자산의 보유자의 주의를 끄는 다음의 손상사건에 대한 관측가능한 자료가 포함된다. ⑴ 금융자산의 발행자나 지급의무자의 유의적인 재무적 어려움 ⑵ 이자지급이나 원금상환의 불이행이나 지연과 같은 계약 위반 ⑶ 차입자의 재무적 어려움에 관련된 경제적 또는 법률적 이유로 인한 당초 차입조건의 불가피한 완화 ⑷ 차입자의 파산이나 기타 재무구조조정의 가능성이 높은 상태가 됨 ⑸ 재무적 어려움으로 당해 금융자산에 대한 활성시장의 소멸 ⑹ 금융자산의 집합에 포함된 개별 금융자산의 추정미래현금흐름의 감소를 식별할 수는 없지만, 최초인식 후 당해 금융자산 집합의 추정미래현금흐름에 측정가능한 감소가 있다는 것을 시사하는 관측가능한 자료. 이러한 자료의 예는 다음과 같다 ㈎ 금융자산의 집합에 포함된 차입자의 지급능력의 악화. 예를 들면, 연체횟수가 증가하거나, 신용한도에 도달하고 매월 최소금액을 상환하는 신용카드 차입자의 수가 증가한 경우. ㈏ 금융자산의 집합에 포함된 자산에 대한 채무불이행과 상관관계가 있는 국가나 지역의 경제상황(예: 차입자 거주 지역의 실업률 증가, 관련 지역의 담보자산가격 하락, 석유생산자에게 제공한 대여금의 경우 석유가격의 하락, 차입자에게 영향을 미치는 산업상황의 악화 등) 63. 상각후원가를 장부금액으로 하는 대여금 및 수취채권이나 만기보유금융자산에서 손상이 발생하였다는 객관적 증거가 있는 경우, 손상차손은 당해 자산의 장부금액과 최초의 유효이자율(최초인식시점에 계산된 유효이자율)로 할인한 추정미래현금흐름의 현재가치의 차이로 측정한다. 이 경우 아직 발생하지 아니한 미래의 대손은 미래예상현금흐름에 포함하지 아니한다. 손상차손은 당해 자산의 장부금액에서 직접 차감하거나 충당금계정을 사용하여 차감하고 당기손익으로 인식 한다. 9. 이 기준서에서 사용하는 용어의 정의는 다음과 같다. 대여금 및 수취 채권: 지급금액이 확정되었거나 결정가능하 며 활성시장에서 가격이 공시되지 않는 비파생금융자산. 다만, 다음의 비파생금융자산은 제외한다. ⑴ 즉시 또는 단기간 내에 매각할 의도가 있는 금융자산(이 경우 단기매매항목으로 분류한다)과 최초인식시점에 당기손익인식항목으로 지정한 금융자산 ⑵ 최초인식시점에 매도가능금융자산으로 지정한 금융자산 ⑶ 채무자의 신용악화를 제외한 다른 이유 때문에 최초 투자액의 대부분을 회수하지 못할 수도 있는 금융자산. 이 경우에는 매도가능금융자산으로 분류하여야 한다. 대여금이나 수취채권이 아닌 다른 종류의 자산으로 구성된 자산집합(예: 뮤추얼펀드나 이와 유사한 펀드)에 대한 지분은 대여금이나 수취채권으로 분류하지 아니한다. 8 . 기업회계기준서 제1032호에서 정의하고 있는 용어는 기업회계기준서 제1032호의 문단 11에서 정하고 있는 의미로 이 기준서에서 사용된다. 기업회계기준서 제1032호는 다음과 같은 용어를 정의하고 있으며, 이러한 용어를 적용하기 위한 지침을 제공하고 있다. ● 금융상품 ● 금융자산 ● 금융부채 ● 지분상품 ○ K-IFRS 제1032호(금융상품: 표시) 11. 이 기준서에서 사용하는 용어의 정의는 다음과 같다. 금융상품: 거래당사자 일방에게 금융자산을 발생시키고 동시에 다른 거래상대방에게 금융부채나 지분상품을 발생시키는 모든 계약 금융자산 은 다음의 자산을 말한다. ⑴ 현금 ⑵ 다른 기업의 지분상품 ⑶ 다음 중 하나에 해당하는 계약상 권리 ㈎ 거래상대방에게서 현금 등 금융자산을 수취할 계약상 권리 ㈏ 잠재적으로 유리한 조건으로 거래상대방과 금융자산이나 금융부채를 교환하기로 한 계약상 권리 ⑷ 기업 자신의 지분상품(이하 ‘자기지분상품’이라 한다)으로 결제되거나 결제될 수 있는 다음 중 하나의 계약 ㈎ 수취할 자기지분상품의 수량이 변동가능한 비파생상품 ㈏ 확정 수량의 자기지분상품에 대하여 확정 금액의 현금 등 금융자산을 교환하여 결제하는 방법이 아닌 방법으로 결제되거나 결제될 수 있는 파생상품. 이러한 목적상 자기지분상품에는 다음의 금융상품은 포함되지 않는다. ① 문단 16A와 16B에 따라 지분상품으로 분류되는 풋가능 금융상품 ② 발행자가 청산되는 경우에만 거래상대방에게 지분비율에 따라 발행자 순자산을 인도해야 하는 의무를 발행자에게 부과하는 금융상품으로서 문단 16C와 16D에 따라 지분상품으로 분류되는 금융상품 ③ 자기지분상품을 미래에 수취하거나 인도하기 위한 계약인 금융상품 ○ 일반기업회계기준서 제3장(재무제표의 작성과 표시2(금융업)-실무지침) 실3.2 현금및예치금은 현금및현금성자산, 예치금 등으로 구분하여 표시한다 . 실3.3 예치금은 소비임치계약으로 타 금융회사에 자금을 예치한 것을 말하며 금전신탁(특정금전신탁은 제외)도 포함한다. 특정금전신탁이란 신탁자산인 금전의 운용대상 및 방법이 위탁자의 운용지시에 따르게 되어 있는 금전신탁을 말한다. 금전신탁이 특정금전신탁에 해당하는 경우 신탁자산의 내용(주식, 국·공채, 회사채 등)은 기업이 직접 보유하고 있는 자산과 동일한 방법으로 분류한다. ○ 일반기업회계기준서 제6장(금융자산, 금융부채) 6.2 이 장은 공통사항, 유가증권, 파생상품 및 채권․채무조정 등 4개 절로 구성되어 있으며, 다음을 제외한 모든 유형의 금융상품에 적용한다. 또한 파생상품의 정의를 충족하는 기타 계약에도 적용한다. ⑴ 종속기업, 관계기업 및 조인트벤처 투자지분 ⑵ 리스에 따른 권리와 의무. 다만, ㈎ 리스제공자가 인식하는 리스채권의 제거와 손상, ㈏ 리스이용자가 인식하는 금융리스부채의 제거 및 ㈐ 리스에 내재된 파생상품에 대하여는 이 장을 적용한다. ⑶ 퇴직급여와 관련된 사용자의 권리와 의무 ⑷ 지분상품의 정의를 충족하는 금융상품(발행자의 경우에 한함) ⑸ 보험계약. 다만, 보험계약에 내재된 파생상품에 대하여는 이 장을 적용한다. ⑹ 미래에 피취득대상을 매입하거나 매도하기로 하는 취득자와 매각자 사이의 사업결합계약 ⑺ 대출약정 ⑻ 주식기준보상거래에 따른 금융상품, 계약 및 의무 ⑼ 정상 영업활동 과정에서 발생하는 자산(금융상품 또는 파생상품인 경우는 제외)의 매입 또는 매출계약 ⑽ 당기 또는 전기 이전에 인식한 충당부채의 결제에 필요한 지출과 관련하여 제3자로부터 보상받을 권리 ⑾ 금융보증계약 <2011. 7 22. 개정> 6.14 금융자산이나 금융부채는 다음을 제외하고는 상각후원가로 측정한다. ⑴ 이 장의 제2절~제4절에서 규정하고 있는 유가증권, 파생상품 및 채권․채무조정. 이에 대하여는 각 절의 규정을 적용한다. ⑵ 당기손익인식지정항목. 이러한 금융자산 또는 금융부채는 이 장의 제2절 ‘유가증권’ 문단 6.30~6.31의 단기매매증권의 후속측정방법을 준용하여 측정한다. 다음의 항목을 당기손익인식항목으로 지정할 수 있다. ㈎ 공정가치로 평가하여 공정가치 변동을 당기손익에 반영하지 않는다면, 분리하여야 하는 파생상품을 포함하는 복합계약(이 장 제3절 ‘파생상품’ 문단 6.46~6.47 참조) ㈏ 벤처캐피탈, 뮤추얼펀드, 기타 이와 유사한 기업이 소유하는 유가증권(제8장 ‘지분법’ 문단 8.2 참조) 6.17의2 회수가 불확실한 금융자산(제2절 ‘유가증권’ 적용대상 금융자산은 제외)은 합리적이고 객관적인 기준에 따라 산출한 대손추산액을 대손충당금으로 설정한다. ⑴ 대손추산액에서 대손충당금잔액을 차감한 금액을 대손상각비로 계상한다. 이 경우 상거래에서 발생한 매출채권에 대한 대손상각비는 판매비와 관리비로 처리하고, 기타 채권에 대한 대손상각비는 영업외비용으로 처리한다. ⑵ 회수가 불가능한 채권은 대손충당금과 상계하고 대손충당금이 부족한 경우에는 그 부족액을 대손상각비로 처리한다. ○ 조심2008서3137, 2009.12.21 「법인세법」 제34조 제1항 의 대손충당금 설정대상이 되는 채권의 범위와 관련하여 같은 법 시행령 제61조 제1항 제3호는 채무보증으로 인한 구상채권과 특수관계자에 대한 업무무관 가지급금을 제외한 채권으로서 매출채권이나 대여금 이외에도 어음상의 채권ㆍ미수금 기타 기업회계기준에 의한 대손충당금 설정대상이 되는 채권을 포함하도록 하였으며, 기업회계기준 제57조 제1항에서 “회수가 불확실한 채권”은 합리적이고 객관적인 기준에 따라 산출한 대손추산액을 대손충당금으로 설정한다고 규정하였으므로 채무보증으로 인한 구상채권과 특수관계자에 대한 업무무관 가지급금을 제외한 채권으로서 회수가 불확실하고, 합리적이고 객관적인 기준에 따라 대손금액의 추산이 가능한 채권에 대하여는 원칙적으로 대손충당금을 설정할 수 있다고 할 것이다. (나) 이 경우, “회수 여부가 불확실한 채권”이란 반드시 금전채권 또는 매출채권에 한정한다고 볼 수는 없고, 회계학상 제품판매ㆍ용역제공과는 직접적인 관련 없이 발생한 선급금 등과 같은 비매출채권인 수취채권인 경우에도 이에 해당하는 채권에 해당하는 것으로 볼 수 있으며(○○○, 2006.9.4. 참조), “회수가 불확실한 채권”인지 여부는 개별 채권별로 우선변제권 등이 확보되어 있는지 여부를 기준으로 판단할 것이 아니라, 종전의 경험 등에 비추어 그 중 일부를 회수할 수 없음이 확실하여 합리적이고 객관적인 기준에 따라 대손액 추산이 가능한지 여부를 기준으로 판단하는 것이 합리적이라고 할 것이다. 미회수 임차보증금은 당초 청구법인의 영업점 임차와 관련하여 지급되어 임대목적물의 명도와 동시이행관계에 있는 채권이었으나, 임대차 계약기간이 만료되어 임차목적물의 명도가 완료되고, 임차보증금의 회수기일이 경과하였음에도 회수되지 아니함에 따라 청구법인에게 발생한 채권으로, 대차대조표일 현재 회수하지 못한 임차보증금의 금액과 회수대상자 등이 이미 확정되어 있는 점으로 보아 우발자산(우발채권)으로서의 요건은 갖추지 못한 것으로 보이고, 전액이 회수될 가능성은 없어 “회수 여부가 불확실한 채권”에 해당된다고 보이므로 대손충당금 설정대상 채권으로 보는 것이 합리적이라고 판단된다.