특수관계자간 합병에 따른 부당행위계산 부인 적용

특수관계자인 법인간의 합병에 따른 불공정비율에 의한 합병 여부를 검토함에 있어 합병당사법인의 합병직전 주식가액을「상속세 및 증여세법」의 유가증권 평가 규정을 준용하여 평가하는 경우 당해 주식에 대하여는 할증평가 규정을 적용하지 않는 것임

[회신] 내국법인이 특수관계자간 비상장주식 거래에 있어 부당행위계산 부인규정의 적용여부를 검토함에 있어 시가는 「법인세법 시행령」 제89조제1항 및 제2항의 규정을 순차적으로 적용한 가액을 말하는 것이며, 특수관계자 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있고, 그 가격이 일반적이고도 정상적인 교환가치를 적정하게 반영하고 있는 경우에는 그 가격을 시가로 볼 수 있는 것이나, 귀 질의의 경우, 보충적 평가방법으로 할 것인지 기존의 매매사례가액으로 할 것인지 여부는 구체적인 거래현황과 기업가치의 변동 등 실질내용에 따라 사실 판단할 사항입니다. 아울러, 「법인세법 시행령」 제88조제1항제8호가목 규정을 적용함에 있어 합병당사법인의 합병직전 주식가액을「상속세 및 증여세법」제63조 규정을 준용하여 평가하는 경우 당해 주식에 대하여는 같은 법 제63조제3항의 할증평가 규정을 적용하지 않는 것입니다. 1. 질의내용 요약 ○ 사실관계 - A법인, B법인 및 C법인은 ○○업 및 ○○업을 영위 하는 법인임. A법인은 공정거래법상 지주회사이며, B법인과 C법인은 각각 지주회사(A)의 자회사임. A․B․C법인은 비상장내국법인이며, 세법상 상호간은 특수관계자에 해당됨. - A법인은 B법인의 93.7%, C법인의 100%의 지분을 소유함. B법인과 C법인의 합병일 이전 최근 주식거래현황은 아래와 같음. <B법인의 주식 거래현황> | 구분 | 거래일 | 매도자 | 매수자 | 거래주식수 | 지분율 | 거래단가 | | B법인 | 07.11.30 | D법인 | A법인 | 2,400,000 | 30.0% | @3,008 | ※ D법인은 A법인 자회사로 특수관계에 해당되며, 07.11.30 이후 거래된 사실이 없음. <C법인 주식거래 현황> | 구분 | 거래일 | 매도자 | 매수자 | 거래주식수 | 지분율 | 거래단가 | | C법인 | 06.9.30 | 개인 | A법인 | 923,000 | 100.0% | @37,760 | ※ 개인(매도인)과 A법인은 특수관계에 해당되지 않으며, 06.9.30 이후 거래된 사실이 없음. ○ 질의요지 [B법인-합병법인] ① B법인(합병법인)은 특수관계자간의 최근 거래가액이 ’07.11.30일자 주당@3,008원(상증법상 할증가액)의 거래가 존재하는 바 이를 시가로 볼 수 있는지 여부 ② 질의 1)에서 매매사례가액이 시가에 해당되지 않는다면 법인세법 시행령 제89조 제2항 규정에 의해 상속세 및 증여세법 규정을 준용한 보충적 평가법에 의해 평가액을 시가로 보는지 ③ B법인 주식가액의 시가가 불분명함에 따라 상속세 및 증여세법 규정을 준용한 보충적 평가법에 의한 평가액으로 산정하는 경우, 합병비율 산정을 위한 B법인 주식의 평가시 최대주주 등의 할증규정 적용 여부 [C법인-피합병법인] ④ C법인(피합병법인)의 경우 최근 거래가 약 2년전의 거래만 있고, 이후 거래된 사실이 없는 상황임. 이 경우 2년전 경영권(100%)이 수반된 거래인 ’06.9.30일의 @37,760원을 시가로 볼 수 있는지 여부 ⑤ 질의 4)에서 2년전 거래가액이 시가에 해당하지 않는다면 시가가 불분명한 것으로 보아 법인세법 시행령 제89조 제2항 규정에 의해 상속세 및 증여세법 규정을 준용한 보충적 평가법에 의한 가액을 시가로 보는지 여부 ⑥ C법인(피합병법인) 주식의 일반적, 계속적 거래된 가액이 존재하지 않아 상속세 및 증여세법을 준용한 보충적 평가법에 의한 가액으로 평가하는 경우, 합병비율 산정을 위한 C법인 주식 평가시 최대주주 등의 할증규정 적용여부 2. 질의내용에 대한 자료 가. 관련조세법령(법, 시행령, 시행규칙) ○ 법인세법 시행령 제88조 【부당행위계산의 유형 등】 ① 법 제52조 제1항에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. (2007. 2. 28. 개정) 8. 다음 각목의 1에 해당하는 자본거래로 인하여 주주 등인 법인이 특수관계자인 다른 주주 등에게 이익을 분여한 경우 (1998. 12. 31. 개정) 가. 특수관계자인 법인간의 합병(분할합병을 포함한다)에 있어서 주식 등을 시가 보다 높거나 낮게 평가하여 불공정한 비율로 합병한 경우 . 다만, 「증권거래법」 제190조의 2 및 동법 시행령 제84조의 7의 규정에 따라 합병하는 경우를 제외 한다. (2006. 2. 9. 단서신설) ○ 법인세법 시행령 제89조 【시가의 범위 등】 ① 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 당해 거래와 유사한 상황에서 당해 법인이 특수관계자 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격 이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인 및 코스닥상장법인이 발행한 주식을 「한국증권선물거래소법」에 따른 한국증권선물거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국증권선물거래소 최종시세가액)에 의한다. (2007. 2. 28. 개정) ② 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 다음 각호의 규정을 순차로 적용하여 계산한 금액에 의한다. (1998. 12. 31. 개정) 2. 「상속세 및 증여세법」 제38조 내지 제39조의 2 및 동법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액 . 이 경우 「상속세 및 증여세법」 제63조 제2항 제1호 및 동법시행령 제57조 제1항ㆍ제2항의 규정을 준용함에 있어서 “직전 6월(증여세가 부과되는 주식 등의 경우에는 3월로 한다)”은 이를 각각 “직전 6월”로 본다. (2005. 2. 19. 개정) ⑥ 제88조 제1항 제8호 및 제8호의 2의 규정에 의하여 특수관계자에게 이익을 분여한 경우 제5항의 규정에 의하여 익금에 산입할 금액의 계산에 관하여는 그 유형에 따라 「상속세 및 증여세법」 제38조 ㆍ제39조ㆍ제39조의 2ㆍ제39조의 3ㆍ제40조ㆍ제42조 제1항 제3호, 동법 시행령 제28조 제3항 내지 제6항 ㆍ제29조 제3항ㆍ제29조의 2 제2항ㆍ제29조의 3 제2항ㆍ제30조 제4항 및 제31조의 9 제2항 제4호 및 제5호의 규정을 준용한다. 이 경우 “대주주” 및 “특수관계에 있는 자”는 이 영에 의한 “특수관계자”로 보고, “이익” 및 “대통령령이 정하는 이익”은 “특수관계자에게 분여한 이익”으로 본다. (2008. 2. 22. 개정) ○ 상속세 및 증여세법 제63조 【유가증권 등의 평가】 ③ 제1항 제1호 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 대통령령이 정하는 최대주주 또는 최대출자자 및 그와 특수관계에 있는 주주 또는 출자자(이하 이 항에서 “최대주주 등”이라 한다)의 주식 등(평가기준일이 속하는 사업연도전 3년 이내의 사업연도부터 계속하여 「법인세법」 제14조 제2항 의 규정에 의한 결손금이 있는 법인의 주식 등 대통령령이 정하는 주식 등을 제외한다 )에 대하여는 제1항 제1호 및 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액에 그 가액의 100분의 20 (대통령령이 정하는 중소기업의 경우에는 100분의 10으로 한다)을 가산 하되, 최대주주 등이 당해 법인의 발행주식총수 등의 100분의 50을 초과하여 보유하는 경우에는 100분의 30(대통령령이 정 하는 중소기업의 경우에는 100분의 15로 한다)을 가산한다. 이 경우 최대주주 등이 보유하는 주식 등의 계산은 대통령령으로 정한다. (2007. 12. 31. 개정) ○ 상속세 및 증여세법 시행령 제53조 【코스닥상장법인의 주식등의 평가 등】 ⑤ 법 제63조 제3항에서 “대통령령이 정하는 주식등”이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우의 당해 주식등을 말한다. (2002. 12. 30. 개정) 2. 제28조 내지 제30조의 규정에 의한 이익을 계산하는 경우 (2002. 12. 30. 개정) ○ 상속세 및 증여세법 제38조 【합병에 따른 이익의 증여】 ① 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 법인의 합병(분할합병을 포함한다. 이하 이 조 에서 같다)으로 인하여 소멸ㆍ흡수되는 법인 또는 신설ㆍ존속하는 법인(이하 “합병당사법인”이라 한다)의 주주(출자자를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)로서 대통령령이 정하는 대주주가 합병으로 인하여 대통령령이 정하는 이익을 받은 경우 에는 당해 합병일(합병등기를 한 날을 말한다)에 당해 이익에 상당하는 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다. (2003. 12. 30. 개정) ② 제1항의 규정에 의한 이익에 상당하는 금액은 합병당사법인의 주주가 소유하는 주식 또는 지분에 대하여 합병직후와 합병직전을 기준으로 대통령령이 정하는 바에 의하여 평가한 가액의 차액으로 한다. (2003. 12. 30. 개정) ○ 상속세 및 증여세법 시행령 제28조 【합병에 따른 이익의 계산방법 등】 ③ 법 제38조 제1항에서 “대통령령이 정하는 이익”이라 함은 다음 각호의 이익을 말 한다. 이 경우 이익을 증여한 자가 제2항의 규정에 의한 대주주외의 주주로서 2인 이상인 경우에는 주주 1인으로부터 이익을 얻은 것으로 본다. (2003. 12. 30. 후단개정) 1. 가목의 규정에 의한 가액에서 나목의 규정에 의하여 계산한 가액을 차감한 금액이 가목의 규정에 의한 가액의 100분의 30 이상 차이가 있는 경우의 당해 이익 (1999. 12. 31. 개정) 가. 합병후 신설 또는 존속하는 법인의 1주당 평가가액 (1999. 12. 31. 개정) 나. 주가가 과대평가된 합병당사법인의 1주당 평가가액×(주가가 과대평가된 합병당사법인의 합병전 주식수÷주가가 과대평가된 합병당사법인의 합병후 주식수) (1999. 12. 31. 개정) 2.～ 3. (생략) ④ ～ ⑥ (생략) 나. 관련 예규(예규, 해석사례, 심사, 심판) ○ 서면2팀-1262(2005.08.03) 내국법인이 특수관계자간의 비상장주식 거래에 있어 「법인세법」 제52조 의 부당행위계산부인규정 적용 여부를 판단하기 위한 당해 거래주식의 시가라 함은 「법인세법 시행령」 제89조 제1항 및 제2항의 규정을 순차적으로 적용한 가액을 말하는 것이며, 특수관계자 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있고, 그 매매사례가액이 일반적이고도 정상적인 교환가치를 적정하게 반영하고 있는 경우에는 그 가격을 시가로 볼 수 있는 것이며, 귀 질의가 경우 보충적평가방법으로 할 것인지 1년 전의 매매사례가액으로 할 것인지의 여부는 구체적인 거래현황과 기업가치의 변동 등 실질내용에 따라 사실 판단할 사항임. ○ 서면2팀-2277(2006.11.9) 「법인세법 시행령」 제88조 제1항 제8호 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정 하여야 할 자산이 비상장법인의 주식인 경우 당해 주식의 시가는 그 주식의 객관적인 교환가치를 적정하게 반영하였다고 인정되는 매매의 실례가 있고 동 매매가액이 불특정다수인간에 자유로이 거래가 되는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액인 때에는 동 가액에 의하는 것 이나, 이러한 시가가 없는 경우에는 상속세 및 증여세법 제63조 의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의하는 것임. ○ 재재산-23(2007.1.5) 「법인세법 시행령」 제88조 제1항 제8호 가목의 규정을 적용함에 있어 주식등의 시가가 불분명할 경우에는 동법 시행령 제89조 제2항에 따라 「상속세 및 증여세법」 제38조 내지 제39조의 2 및 동법 제61조의 규정을 준용하도록 하고 있는바, 피합병법인의 주주가 합병대가로 받는 합병법인의 주식 과 관련하여 「상속세 및 증여세법」 제38조 의 규정을 적용함에 있어 피합병법인이 보유한 합병법인의 주식에 대하여는 「상속세 및 증여세법」 제63조 제3항 의 규정을 적용하지 아니하는 것임