피합병법인의 이월결손금 승계 가능 여부

매수법 합병시 피합병법인의 자산을 공정가액으로 평가하여 승계하는 경우에는 “합병법인이 피합병법인의 자산을 장부가액으로 승계할 것”의 요건을 갖춘 것으로 보지 아니함(2009.12.31. 법률 제9898호 개정전 규정)

[회신] 내국법인이 ｢기업인수ㆍ합병 등에 관한 회계처리준칙｣에 따른 매수법으로 다른 법인을 합병함에 따라 피합병법인의 자산을 공정가액으로 평가하여 승계하는 경우에는 ｢법인세법｣ 제45조 제2항 제2호(2009.12.31. 법률 제9898호로 개정되기 전)에서 규정한 “합병법인이 피합병법인의 자산을 장부가액으로 승계할 것”의 요건을 갖춘 것으로 보지 아니하는 것임 [ 관련 첨부서류 ] 1. 질의내용 요약 가. 사실관계 - 甲법인이 乙법인을 ｢기업인수․합병 등에 관한 회계처리준칙｣에 따라 매수법에 의하여 합병할 예정임 - 피합병법인의 이월결손금을 승계하기 위해 합병등기일 이전에 피합병법인의 자산을 기업회계기준에 따라 공정가액으로 재평가할 예정임 나. 질의요지 - 합병등기일 이전에 피합병법인의 장부가액을 재평가한 후 재평가한 장부가액으로 승계하는 경우 피합병법인의 자산 재평가 및 재무제표 반영시점 2. 질의내용에 대한 자료 가. 관련조세법령(법, 시행령, 시행규칙) ○ 舊 법인세법 제45조 【합병에 따른 이월결손금의 승계】 ② 다음 각 호의 요건을 갖춘 합병의 경우 합병등기일 현재 피합병법인의 제13조제1호의 결손금은 합병법인의 결손금으로 보아 피합병법인으로부터 승계받은 사업에서 발생한 소득금액의 범위에서 대통령령으로 정하는 바에 따라 합병법인의 각 사업연도의 과세표준을 계산할 때 공제한다. 1. 제44조제1항 각 호에 해당할 것 2. 합병법인이 피합병법인의 자산을 장부가액으로 승계할 것 3. 피합병법인의 주주등이 합병법인으로부터 받은 주식등이 합병법인의 합병등기일 현재 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 10 이상일 것 ○ 舊 법인세법 제44조 【합병평가차익상당액의 손금산입】 ① 다음 각호의 요건을 갖춘 합병으로서 합병법인이 피합병법인의 자산을 평가하여 승계하는 경우 그 승계한 자산(대통령령이 정하는 자산에 한한다)의 가액중 당해 자산에 대한 합병평가차익에 상당하는 금액은 대통령령이 정하는 바에 따라 합병등기일이 속하는 사업년도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입할 수 있다. 1. 합병등기일 현재 1년이상 계속하여 사업을 영위하던 내국법인간의 합병일 것 2. 피합병법인의 주주등이 합병법인으로부터 합병대가를 받은 경우에는 동합병대가의 총합계액중 주식등의 가액이 100분의 95이상일 것 3. 합병법인이 합병등기일이 속하는 사업년도의 종료일까지 피합병법인으로부터 승계받은 사업을 계속 영위할 것 ○ 법인세법 시행령 제81조 【합병에 따른 이월결손금의 승계】 ① 법 제45조제1항에서 "대통령령으로 정하는 자산가액 비율"이란 합병등기일 현재 합병법인과 피합병법인의 사업용 고정자산가액 비율을 말한다. 이 경우 합병법인이 승계한 피합병법인의 사업용 고정자산가액은 승계결손금을 공제하는 각 사업연도의 종료일 현재 계속 보유(처분 후 대체하는 경우를 포함한다)ㆍ사용하는 고정자산에 한정하여 그 고정자산의 합병등기일 현재 가액에 따른다. ② 법 제45조제2항에 따라 합병법인이 각 사업연도의 과세표준을 계산할 때 승계하여 공제하는 결손금은 합병등기일 현재의 피합병법인의 법 제13조제1호에 따른 결손금(합병등기일을 사업연도의 개시일로 보아 계산한 금액을 말한다)으로 하되, 합병등기일이 속하는 사업연도의 다음 사업연도부터는 매년 순차적으로 1년이 지난 것으로 보아 계산한 금액(이하 이 조에서 "승계결손금의 범위액"이라 한다)으로 한다. ③ 삭제 <2009.2.4 부칙> ④ 제80조제3항 및 제6항의 규정은 피합병법인의 사업을 승계한 합병법인의 결손금 공제 및 익금산입에 있어서 사업의 계속 또는 폐지의 판정 및 적용에 관하여 이를 준용한다. 이 경우 2 이상의 사업을 승계받아 일부만 계속 또는 폐지하는 경우의 승계결손금의 범위액 및 익금산입액은 승계한 사업별 자산가액의 비율로 안분하여 계산한 금액으로 한다. ○ 기업인수ㆍ합병 등에 관한 회계처리준칙 3. 용어의 정의 이 준칙에서 사용하는 용어의 정의는 다음과 같다. 가. “기업결합”이란 어느 한 회사가 다른 회사(“사업부”를 포함한다. 이하 같다)의 순자산 및 영업활동을 지배하거나 통합함으로써 별도의 독립된 둘 이상의 회사가 하나의 경제적 실체가 되는 것을 말한다. 나. “매수”란 한 회사(이하 “매수회사”라 한다)가 다른 회사(이하 “피매수회사”라 한다)의 순자산 및 영업활동을 지배하게 되는 경우 그 대가로 자산의 이전, 채무의 부담 또는 주식을 발행하는 형태의 기업결합을 말한다. 다. “지분통합”이란 결합에 참여하는 회사(이하 “결합참여회사”라 한다) 중 어느 일방도 매수회사가 되지 아니하고 각 결합참여회사의 주주들이 결합참여회사들의 자산 및 영업활동에 대한 지배력을 결합하여 그 결합된 실체에 내재된 위험과 효익을 지속적으로 상호 분담하는 형태의 기업결합을 말한다. 4. 기업결합의 구분 가. 기업결합은 거래의 실질에 따라 매수와 지분통합으로 구분할 수 있으며 매수기업결합에 대해서는 매수법, 지분통합기업결합에 대해서는 지분통합법을 적용하여 회계처리하여야 한다. 나. 결합참여회사 중 매수회사를 파악할 수 있는 기업결합은 매수기업결합으로, 매수회사를 파악할 수 없는 기업결합은 지분통합기업결합으로 한다. (4-1) 한 회사가 다른 회사 지분을 취득하는 대가로 상당한 수의 의결권 있는 보통주식을 발행함으로써 실질적으로 지분을 매수당한 회사의 주주가 매수회사를 지배하는 결과를 초래할 수 있다. 법적으로는 주식을 발행한 회사가 매수회사이지만 실질적인 매수회사는 의결권 등을 행사하여 결합된 실체를 현재 지배하고 있는 주주가 속한 회사이다. 이런 경우에는 경제적 실질에 따라 지분을 매수당한 회사가 매수회사로 되어 주식을 발행한 회사의 자산ㆍ부채에 대하여 매수법을 적용하여야 한다. 5. 지분통합 기업결합 다음 요건을 모두 충족하는 기업결합은 매수회사를 파악할 수 없는 지분통합기업결합으로 보고 지분통합법을 적용하여 회계처리한다. 가. 결합참여회사 중 주식발행회사가 결합을 위하여 발행한 의결권 있는 보통주식이 상대방 결합참여회사의 의결권 있는 보통주식의 90％ 이상과 교환 또는 통합되어야 한다. 나. 결합참여회사간 자산의 공정가액에서 부채의 공정가액을 차감한 금액(이하 “순자산의 공정가액”이라 한다)의 차이가 중요하지 않아야 한다. 다. 각 결합참여회사 주주들간의 결합전 상대적 의결권 또는 지분율이 결합으로 인하여 변동되어서는 아니된다. (5-1) 결합참여회사의 주주들 중 지배하는 주주가 명확하지 않고, 상호 동등한 입장에서 결합된 실체의 순자산과 영업활동을 지배하며, 결합참여회사의 경영진이 결합된 실체의 경영진에 참가하는 등의 기업결합에서는 매수회사를 파악할 수 없다. 이와 같이 지분통합기업결합은 결합참여회사의 주주들이 결합된 실체의 위험과 효익을 공동으로 분담하게 되는 기업결합을 말한다. 6. 매수원가 가. 매수원가는 다른 회사의 순자산 및 영업활동을 지배하기 위하여 지급하는 현금이나 현금등가물 또는 기타 매수대가의 공정가액을 말한다. 나. 매수와 관련하여 지급한 직접비용은 매수원가에 포함한다. (6-1) 매수기업결합은 한 회사가 다른 회사의 순자산 및 영업활동에 대한 지배력을 취득하는 대가로 자산의 이전, 부채의 발생 또는 자본의 증가가 따른다는 점에서 개별자산의 구입과 유사하게 회계처리된다. 따라서 매수회사가 피매수회사를 취득하기 위하여 지급한 매수대가의 공정가액이 매수원가가 된다. (6-2) 매수대가의 일부로 발생한 부채는 적정한 이자율로 할인한 현재가치를 공정가액으로 한다. 다만 명목가액과 현재가치의 차이가 중요하지 않은 경우에는 그 명목가액을 공정가액으로 볼 수 있다. (6-3) 매수대가의 일부로 발행한 시장성 있는 주식의 공정가액은 매수일의 종가로 한다. (6-4) 주가의 등락이 심하여 일정시점의 종가를 공정가액으로 인정할 수 없는 경우에는 매수일 직전 1개월간의 종가평균을 공정가액으로 본다. 다만 동 기간중에 권리락 등 주가에 현저한 영향을 미치는 사항이 발생한 경우에는 그 사유가 발생한 날로부터 매수일 직전일까지의 종가평균에 의한다. (6-5) 매수대가의 일부로 시장성 없는 주식을 발행한 경우 다음 중 보다 합리적이고 객관적인 가액을 기초로 하여 공정가액을 추정한다. 1) 매수회사 순자산의 공정가액 중 교부한 지분율에 비례하는 금액 2) 피매수회사 순자산의 공정가액 중 매수회사의 지분율에 해당하는 금액. 다만, 피매수회사 주식이 시장성 있는 경우 그 회사 주식의 공정가액 중 매수회사의 지분율에 해당하는 금액으로 하며 (6-3)과 (6-4)를 준용한다. 3) 규모나 업종, 위험도 등이 유사한 회사의 주가수익비율(PER), 배당수익률, 기대수익률 등을 고려하여 추정한 금액 (6-6) 매수회사의 주식이 액면미달 발행되는 경우 액면가액과 발행가액의 차이를 주식할인발행차금으로 한다. 매수회사의 주식이 액면가액을 초과하여 발행되는 경우에는 그 차액을 주식발행초과금으로 한다. (6-7) 기업매수와 관련하여 발생하는 직접비용에는 등록세, 회계사ㆍ변호사 등에게 지급한 수수료 등이 포함된다. 그러나 매수업무담당부서의 유지비용이나 매수와 직접 관련되지 않은 기타 일반관리비용은 발생시 비용으로 인식한다. 7. 식별가능한 자산ㆍ부채의 인식 가. 피매수회사로부터 취득한 자산ㆍ부채 중 개별적으로 식별이 가능한 모든 자산ㆍ부채(이하 “식별가능한 자산ㆍ부채”라 한다)는 매수일의 공정가액으로 인식한다. 나. 매수회사의 의도에 따라 발생할 수 있는 부채나 매수일 이후에 발생할 것으로 예상되는 영업손실, 매수회사 자체의 구조조정비용 또는 매수회사와 피매수회사의 통합비용은 피매수회사로부터 취득한 식별가능한 부채에 해당하지 아니한다. 다. “나”의 규정에도 불구하고 매수일 이후 이행될 피매수회사의 사업폐쇄나 축소 및 기타 구조조정계획과 관련하여 매수회사의 지급의무가 발생하는 비용에 대해서는 다음 요건을 모두 충족시키는 경우에 충당금으로 계상한다. 1) 피매수회사의 사업폐쇄나 축소 및 기타 구조조정에 관한 계획의 주요 내용이 매수일 또는 그 이전에 결정ㆍ발표되어 그 계획이 실행될 것이라고 합리적으로 기대할 수 있는 경우 2) 매수일 이후 3월(매수가 이루어진 회계연도의 재무제표 작성일이 빠른 경우에는 그 재무제표 작성일) 이내에 최소한 다음과 같은 내용을 포함하는 구체적인 실행계획안이 마련되는 경우 (ⅰ) 관련 사업 (ⅱ) 영향을 받는 주요 사업장 (ⅲ) 계획실행과 관련된 인원감축으로 보상대상이 되는 종업원의 수, 담당업무 및 소속사업장 (ⅳ) 예상 경비 (ⅴ) 계획의 시행시기 라. 충당금 설정대상이 되는 비용은 다음에 한한다. 1) 피매수회사 종업원의 감축과 관련된 보상비용 2) 피매수회사의 설비 및 생산라인의 폐쇄 관련비용 3) 피매수회사가 체결한 계약을 파기함으로써 매수회사가 부담하게 되는 계약파기비용 (7-1) 피매수회사로부터 취득한 식별가능한 자산ㆍ부채는 피매수회사 대차대조표상 계상여부와는 관계없이 매수일에 존재하는 모든 식별가능한 자산ㆍ부채를 포함한다. (7-2) 매수일 이후에 발생할 부채나 손실에 대하여는 충당금을 계상하지 않는 것이 일반원칙이나 매수의 직접적 결과로서 피매수회사의 사업폐쇄나 구조조정 등과 관련하여 매수일에 매수회사의 부담이 되는 부채에 대하여는 충당금을 계상하고 피매수회사로부터 취득한 식별가능한 부채의 일부로 본다. 8. 취득한 자산ㆍ부채의 공정가액 결정 (기업회계기준서 제8호 참조) 가. 피매수회사로부터 취득한 자산ㆍ부채의 공정가액은 다음과 같이 결정한다. 1) 시장성 있는 유가증권(투자유가증권 포함)은 그 시가 2) 시장성 없는 주식은 다음 중 보다 합리적이고 객관적인 가액 (ⅰ) 발행회사 순자산의 공정가액 중 매수회사가 취득한 지분에 해당하는 금액 (ⅱ) 규모나 업종, 위험도 등이 유사한 회사의 주가수익비율(PER), 배당수익률, 기대수익률 등을 고려하여 추정한 금액 3) 매출채권, 대여금, 기타 채권(시장성 없는 채권 포함) 등은 채권금액에서 대손예상액 및 회수비용을 차감한 후 적정한 이자율로 할인한 현재가치. 다만 명목가액과 현재가치의 차이가 중요하지 않은 경우 그 명목가액으로 할 수 있다. 4) 재고자산 (ⅰ) 제품 및 상품은 순실현가능가액에서 매수회사의 판매활동에 대한 정상이익을 차감한 금액 (ⅱ) 재공품은 제품의 추정판매가액에서 재공품을 제품으로 완성하기 위한 추가적인 원가와 제품의 판매비용 및 매수회사의 판매활동에 대한 정상이익을 차감한 금액 (ⅲ) 원재료는 현행대체원가 5) 유형자산 및 무형자산은 시가 또는 공신력 있는 감정가액 중 보다 객관적이고 합리적인 가액 6) 퇴직급여충당금은 매수일 현재 전 임직원이 일시에 퇴직할 경우 지급해야 할 퇴직금추계액 7) 법인세관련 자산ㆍ부채는 매수로 인하여 결합된 실체의 예상손익 및 식별가능한 자산ㆍ부채를 공정가액으로 평가함에 따른 법인세효과를 고려하여 평가한 금액 8) 매입채무, 장기차입금, 미지급채무 및 기타 채무는 명목가액을 적정한 이자율로 할인한 현재가치. 다만 명목가액과 현재가치의 차이가 중요하지 않은 경우에는 그 명목가액으로 할 수 있다. 9) 기업결합으로 인하여 취득한 자기주식은 1)과 2)의 규정을 준용하여 평가한 금액 나. 무형자산의 공정가액이 시가 이외의 방법으로 측정되는 경우 부의 영업권을 증가시키지 않는 범위내에서만 무형자산을 인식할 수 있다. (8-1) 피매수회사의 무형자산 중 창업비 및 영업권은 승계하지 아니한다. (8-2) 법인세 관련 자산ㆍ부채는 피매수회사의 대차대조표에는 인식되지 않았으나 기업결합의 결과 이연법인세차ㆍ대로 인식할 수 있는 법인세 효과 등을 포함한다 16. 지분통합의 회계처리 가. 결합참여회사의 자산ㆍ부채ㆍ자본은 장부가액으로 승계한다. 다만 결합참여회사가 유사한 거래에 대하여 서로 다른 회계처리방법을 사용하였다면 결합된 실체의 회계처리방법에 따라 수정한 재무제표를 이용하여 승계하여야 한다. 나. 관련예규(예규, 해석사례, 심사, 심판) ○ 법인세과-3536, 2008.11.21. ← 법규과-481, 2008.11.17 ｢기업인수․합병 등에 관한 회계처리준칙｣ 제3조다목에서 규정하는 지분통합에 의한 합병으로서 합병법인이 피합병법인으로부터 승계한 자산과 관련하여 피합병법인의 익금 또는 손금에 산입하거나 산입하지 아니한 금액(이하 “유보금액”이라함) 중 ｢법인세법 시행령｣ 제85조제1항 의 규정에 따라 승계가능한 유보금액을 모두 승계하고 승계할 수 없는 유보금액은 승계하지 못한 경우에는 같은 법 제45조제1항 본문에서 규정하는 “합병법인이 피합병법인의 자산을 장부가액으로 승계하는 경우”로 보는 것임 ○ 서면2팀-2034, 2007.11.09 ← 법규과-5137, 2007.11.1 「기업인수ㆍ합병 등에 관한 회계처리준칙」제5조가 적용되지 아니하는 합병으로서 합병법인의 자산을 공정가액으로 평가하는 경우 「법인세법」제45조 제1항의 규정이 적용되지 아니하는 것이며, 조세를 부당하게 감소시키기 위한 목적의 합병이라고 인정되는 합병으로서 같은법 시행령 제81조 제5항에서 정하는 합병의 경우 합병법인의 같은법 제13조 제1호의 규정에 의한 결손금은 합병법인의 각 사업연도의 과세표준 계산에 있어서 이를 공제하지 아니하는 것임. ○ 재법인-64, 2007.01.31 내국법인이 법인세법 시행령 제85조 제3항 각호의 요건을 갖추어 분할하는 경우에는 동시행령 제32조 제1항에서 규정하고 있는 “상각부인액”을 분할신설법인에게 승계할 수 있는 것이며, 동시행령 제85조 제3항 제2호에서 규정하고 있는 “장부가액”은 기업회계상 이연법인세차ㆍ대 계상여부에 관계없이 세무상 장부가액을 말하는 것이며, 분할신설법인이 분할에 의하여 취득한 자산의 취득가액은 동시행령 제72조 제1항 제3호의 규정에 따라 동 법인의 장부에 계상한 승계가액으로 하되 그 가액이 시가를 초과하는 경우에는 그 초과금액을 취득가액에서 제외하는 것임. ○ 서면2팀-719, 2008.04.17 법인세법 제45조 제1항 에서 규정한 장부가액은 합병 직전 피합병법인의 세무상 장부가액을 의미하는 것으로 사례의 경우 매출채권 100원에서 대손충당금 50원 차감한 후 대손충당금 부인액 49원을 가산한 99원을 의미하는 것임. ○ 서면2팀-705, 2008.04.16 법인세법 제45조 제1항 에서 규정한 장부가액은 합병 직전 피합병법인의 세무상 장부가액을 의미하는 것으로 사례의 경우 매출채권에서 대손충당금을 차감한 후 대손충당금부인액을 가산한 금액을 의미하는 것임 ○ 서면2팀-97, 2008.01.15 합병법인이 피합병법인으로부터 자산을 평가하여 승계한 경우 「법인세법」 제16조 제1항 제2호 가목의 규정에 의한 합병평가차익을 산정함에 있어, 그 승계한 자산에 대한 승계가액 및 피합병법인의 장부가액은 기업회계상의 장부가액에 세무조정사항(피합병법인으로부터 승계받은 것 포함)을 가감한 세무상의 장부가액을 기준으로 하는 것임. ○ 서면2팀-1438, 2006.07.27 법인이 법인세법 제44조 제1항 에 규정된 합병평가차익을 산정함에 있어 피합병법인으로부터 승계한 자산의 가액 및 피합병법인의 장부가액은 기업회계상의 장부가액에서 세무조정사항(피합병법인으로부터 승계받은 것 포함)을 가감한 세무상의 장부가액을 기준으로 하는 것임. ○ 서이46012-11932, 2002.10.21 법인이 법인세법 제44조 제1항 에 규정된 합병평가차익을 산정함에 있어 피합병법인으로부터 승계한 자산의 가액 및 피합병법인의 장부가액은 기업회계상의 장부가액에서 세무조정사항(피합병법인으로부터 승계받은 것 포함)을 가감한 세무상의 장부가액을 기준으로 하는 것임 ○ 서이46012-11135, 2002.05.30 전액 출자한 법인을 피합병법인으로 하여 합병하는 법인이 합병대가로 주주인 당해 법인에게 신주를 교부하는 경우 피합병법인의 이월결손금 승계에 관한 법인세법 제45조 제1항 제2호 및 같은법 제44조 제1항 제2호의 요건을 충족하는지 여부를 판정함에 있어 각 비율에는 동 신주의 교부를 포함하는 것이며, 법인세법 제45조 제1항 에 규정된 장부가액은 합병직전 피합병법인의 세무상 장부가액을 의미함. ○ 법인46012-1875, 1999.05.19 합병법인이 피합병법인으로부터 자산을 평가하여 승계한 경우에 법인세법 제17조 제3항 규정의 “합병평가차익”을 계산함에 있어서, 같은법시행령 제12조 제1항 제1호의 규정중 “피합병법인의 장부가액”이라 함은 기업회계기준을 준용하여 계상한 자산의 장부가액에 당해 자산의 평가차손익에 대한 세무조정 금액을 가감한 가액을 말하는 것이며, 합병법인이 합병에 의하여 취득한 자산의 취득가액은 같은법시행령 제72조 제1항 제3호의 규정에 따라 당해 법인이 장부에 계상한 승계가액으로 하되, 그 가액이 시가를 초과하는 경우에는 그 초과금액을 제외하는 것임. ○ 서면2팀-1765, 2005.11.04 귀 질의와 같이 합병법인이 이월결손금이 있는 피합병법인을 합병함에 있어 피합병법인이 세무조정으로 회계상 장부가액과 법인세법상 장부가액의 차이가 발생한 경우로서, 합병법인이 피합병법인의 자산을 장부가액으로 승계하고 「법인세법」 제45조 제1항 각호의 요건을 충족하면, 합병시 승계한 이월결손금은 이를 합병법인의 결손금으로 보아 그 승계받은 사업에서 발생한 소득금액의 범위 안에서 합병시 피합병법인의 이월결손금을 승계하는 것임. ○ 서이46012-11677, 2002.09.06 1. 귀 질의의 경우 기업회계기준상 매수회사인 법인이 피매수회사인 법인의 자산과 부채를 공정가액으로 평가하여 승계하면서 피매수회사를 합병법인으로, 매수회사를 피합병법인으로 하는 경우로서 합병당사법인간 법인세법시행령 제81조 제4항 제1호 의 요건에 해당하지 않는 경우에는 동항 제2호 및 제3호의 규정에 해당하는 경우에도 같은법 제45조 제3항의 규정에 의한 합병으로 보지 아니하는 것이나, 2. 이 경우 기업회계기준상 매수회사인 피합병법인이 합병법인의 자산과 부채를 공정가액으로 평가함에 따라 계상한 주식발행초과금 또는 부의 영업권은 이를 합병법인의 임의평가로 보아 세무조정하고 피합병법인의 자산·부채와 구분하여 사후관리하여야 하는 것이며, 상법상 합병법인이 피합병법인의 자산과 부채를 승계함에 있어서 상법 제459조 제1항 제3호 의 규정에 의한 금액을 재계산하여 이를 합병법인의 합병차익으로 하여야 하는 것임. 3. 같은법 제16조 제1항 제5호의 규정에 의한 의제배당소득금액 및 제80조의 규정에 의한 청산소득금액을 계산함에 있어서 같은법 제44조 제1항 제1호 및 제2호의 요건을 갖춘 경우 합병대가로 취득하는 주식의 가액은 같은법시행령 제14조 제1항 제1호 가목에 규정된 가액을 적용할 수 있는 것임. ○ 법인46012-2082, 2000.10.10 다른 법인의 순자산 및 영업활동을 지배하는 법인이 그 법인을 합병한 경우로서 당해 순자산 및 영업활동을 지배하기 위하여 지급하는 현금이나 현금등가물 또는 기타 매수대가의 합계액 중 피합병법인으로부터 승계한 순자산가액을 초과하는 금액을 영업권으로 계상한 경우에, 동 금액에 승계한 자산의 시가평가액과 승계가액의 차액 또는 법인세법시행령 제24조 제4항 의 규정에 의하여 “영업권”으로 인정되는 금액이 포함되어 있는 때에는 합병법인이 피합병법인의 나머지 자산을 장부가액으로 승계한 경우에도 법인세법 제45조 의 “합병시 이월결손금의 승계”규정은 이를 적용할 수 없는 것임.