합병법인의 세액공제이월액 공제방법

연결납세방식을 적용받는 내국법인이 사업연도 중에 완전 지배하는 자법인을 설립하는 경우 설립등기일이 속하는 사업연도부터 연결납세방식을 적용하여야 하는 것임.

[회신] 연결납세방식을 적용받는 내국법인이 사업연도 중에 완전 지배하는 자법인을 설립하는 경우 당해 완전자법인은「법인세법」제76조의 11의 규정에 따라 설립등기일이 속하는 사업연도부터 연결납세방식을 적용하여야 하는 것입니다. 1. 질의내용 ○ 연결납세방식을 적용받고 있는 법인이 물적분할할 경우 분할법인이 분할신설법인에게 양도한 자산의 양도차익 및 양도차손의 세무처리는 어떻게 하는지 2. 사실관계 ○ 질의법인은 2013년초 ｢법인세법｣제76조의8에 의해 연결납세방식을 적용 받고 있는 연결납세법인이 물적분할을 통해 자회사의 주식을 100% 소유함. - 해당 물적분할은 ｢법인세법｣제46조제2항각호의 요건을 갖추고 있으며, 물적분할로 인해 자산의 양도차익 및 양도차손이 발생 - 분할법인은 분할신설법인으로부터 받은 주식 등을 처분하지 아니하였으며, 분할신설법인은 승계받은 감가상각자산, 토지 및 주식 등을 처분하지 아니함. ○ 감가상각자산 등의 일부는 분할전 시가의 하락 등으로 인한 손상차손이 존재하고, 해당 손상차손은 분할 당시 분할법인의 세무조정계산서에 유보로 존재함. - 분할 당시 해당자산의 시가는 취득원가에서 손상차손을 차감한 금액과 비슷한 수준임. - 따라서, 물적분할로 인해 분할법인의 일부자산은 양도차손이 발생하고, 일부 자산은 양도차익이 발생함 3. 관련 법령 ○ 법인세법 제76조의8 【연결납세방식의 적용 등】 ① 다른 내국법인을 완전 지배하는 내국법인[비영리법인 등 대통령령으로 정하는 법인은 제외하며, 이하 이 항에서 "완전모법인"(完全母法人)이라 한다]과 그 다른 내국법인[청산중인 법인 등 대통령령으로 정하는 법인은 제외한다. 이하 이 장에서 "완전자법인"(完全子法人)이라 한다]은 대통령령으로 정하는 바에 따라 완전모법인의 납세지 관할지방국세청장의 승인을 받아 연결납세방식을 적용할 수 있다. 이 경우 완전자법인이 둘 이상일 때에는 해당 법인 모두가 연결납세방식을 적용하여야 한다. ② 제1항에 따라 연결납세방식을 적용받는 각 연결법인의 사업연도는 연결사업연도와 일치하여야 한다. 이 경우 연결사업연도의 기간은 1년을 초과하지 못하며, 연결사업연도의 변경에 관하여는 제7조를 준용한다. ③ 제2항을 적용할 때 사업연도(이하 제76조의9 및 제76조의10에서 "본래사업연도"라 한다)가 법령 등에 규정되어 연결사업연도와 일치시킬 수 없는 완전자법인으로서 대통령령으로 정하는 요건을 갖춘 내국법인인 경우에는 연결사업연도를 해당 내국법인의 사업연도로 보아 연결납세방식을 적용할 수 있다. ④ 연결법인의 납세지는 제9조제1항에도 불구하고 연결모법인의 납세지로 한다. ⑤ 제1조제9호 및 이 장에서 "완전지배"란 내국법인이 다른 내국법인의 발행주식 총수(주식회사가 아닌 법인인 경우에는 출자총액을 말하며, 의결권 없는 주식 등을 포함한다. 이하 이 항에서 같다)의 전부( 「근로복지기본법」 제2조제4호 에 따른 우리사주조합을 통하여 근로자가 취득한 주식 등 대통령령으로 정하는 주식으로서 발행주식 총수의 100분의 5 이내의 주식은 제외한다. 이하 이 항에서 같다)를 보유하는 경우를 말하며, 내국법인과 그 내국법인의 완전자법인이 보유한 다른 내국법인의 주식 등의 합계가 그 다른 내국법인의 발행주식 총수의 전부인 경우를 포함한다. ⑥ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 합병, 분할 또는 주식의 포괄적 교환·이전의 경우에는 그 합병일, 분할일 또는 교환·이전일이 속하는 연결사업연도에 한정하여 제2항, 제76조의11제1항 및 제76조의12제1항에도 불구하고 대통령령으로 정하는 바에 따라 연결납세방식을 적용할 수 있다. 1. 제1항에 따라 연결납세방식을 적용받는 연결모법인 간의 적격합병 2. 제1항에 따라 연결납세방식을 적용받는 연결모법인 간의 주식의 포괄적 교환·이전(「조세특례제한법」제38조에 따라 과세이연을 받는 경우만 해당한다) 3. 제1항에 따라 연결납세방식을 적용받는 연결모법인의 적격분할 ○ 법인세법 제76조의11 【연결자법인의 추가】 ① 연결모법인이 새로 다른 내국법인을 완전 지배하게 된 경우에는 완전 지배가 성립한 날이 속하는 연결사업연도의 다음 연결사업연도부터 해당 내국법인은 연결납세방식을 적용하여야 한다. ② 법인의 설립등기일부터 연결모법인이 완전 지배하는 내국법인은 제1항에도 불구하고 설립등기일이 속하는 사업연도부터 연결납세방식을 적용하여야 한다. ③ 연결모법인은 제1항 및 제2항에 따라 연결자법인이 변경된 경우에는 변경일 이후 중간예납기간 종료일과 사업연도 종료일 중 먼저 도래하는 날부터 1개월 이내에 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할지방국세청장에게 신고하여야 한다. ○ 법인세법 제46조 【분할 시 분할법인등에 대한 과세】 ② 제1항을 적용할 때 다음 각 호의 요건을 갖춘 분할의 경우에는 제1항제1호의 가액을 분할법인등의 분할등기일 현재의 순자산 장부가액으로 보아 양도손익이 없는 것으로 할 수 있다. 다만, 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있는 경우에는 제2호 또는 제3호의 요건을 갖추지 못한 경우에도 대통령령으로 정하는 바에 따라 양도손익이 없는 것으로 할 수 있다. 1. 분할등기일 현재 5년 이상 사업을 계속하던 내국법인이 다음 각 목의 요건을 모두 갖추어 분할하는 경우일 것(분할합병의 경우에는 소멸한 분할합병의 상대방법인 및 분할합병의 상대방법인이 분할등기일 현재 1년 이상 사업을 계속하던 내국법인일 것) 가. 분리하여 사업이 가능한 독립된 사업부문을 분할하는 것일 것 나. 분할하는 사업부문의 자산 및 부채가 포괄적으로 승계될 것. 다만, 공동으로 사용하던 자산, 채무자의 변경이 불가능한 부채 등 분할하기 어려운 자산과 부채 등으로서 대통령령으로 정하는 것은 제외한다. 다. 분할법인등만의 출자에 의하여 분할하는 것일 것 2. 분할법인등의 주주가 분할신설법인 등으로부터 받은 분할대가의 전액(분할합병의 경우에는 제44조제2항제2호의 비율 이상)이 주식으로서 그 주식이 분할법인등의 주주가 소유하던 주식의 비율에 따라 배정(분할합병의 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 배정한 것을 말한다)되고 대통령령으로 정하는 분할법인등의 주주가 분할등기일이 속하는 사업연도의 종료일까지 그 주식을 보유할 것 3. 분할신설법인 등이 분할등기일이 속하는 사업연도의 종료일까지 분할법인등으로부터 승계 받은 사업을 계속할 것 ③ 제1항과 제2항에 따른 양도가액 및 순자산 장부가액의 계산, 분리하여 사업이 가능한 독립된 사업부문 여부에 관한 판정기준, 분할대가의 계산, 승계 받은 사업의 계속 여부에 관한 판정기준 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. ○ 법인세법 제47조 【물적분할 시 분할법인에 대한 과세특례】 ① 분할법인이 물적분할에 의하여 분할신설법인의 주식 등을 취득한 경우로서 제46조제2항 각 호의 요건(같은 항 제2호의 경우 전액이 주식 등이어야 한다)을 갖춘 경우 그 주식 등의 가액 중 물적분할로 인하여 발생한 자산의 양도차익에 상당하는 금액은 대통령령으로 정하는 바에 따라 분할등기일이 속하는 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입할 수 있다. 다만, 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있는 경우에는 제46조제2항제2호 또는 제3호의 요건을 갖추지 못한 경우에도 자산의 양도차익에 상당하는 금액을 대통령령으로 정하는 바에 따라 손금에 산입할 수 있다. ○ 법인세법 제76조의14 【각 연결사업연도의 소득】 ① 각 연결사업연도의 소득은 각 연결법인별로 다음 각 호의 순서에 따라 계산한 소득 또는 결손금을 합한 금액으로 한다. 1. 연결법인별 각 사업연도의 소득의 계산: 제14조에 따라 각 연결법인의 각 사업연도의 소득 또는 결손금을 계산 2. 연결법인별 연결 조정항목의 제거: 제18조의2 및 제18조의3에 따라 익금에 산입하지 아니한 각 연결법인의 수입배당금액 상당액을 익금에 산입하고, 제24조 및 제25조에 따라 손금에 산입하지 아니한 기부금 및 접대비 상당액을 손금에 산입 3. 연결법인 간 거래손익의 조정: 연결법인이 다른 연결법인으로부터 받은 수입배당금액 상당액을 익금에 산입하지 아니하고, 다른 연결법인에 지급한 접대비 상당액과 다른 연결법인에 대한 채권에 대하여 설정한 제34조의 대손충당금 상당액을 손금에 산입하지 아니하며, 고정자산 등 대통령령으로 정하는 자산을 다른 연결법인에 양도함에 따라 발생하는 소득이나 손실을 대통령령으로 정하는 바에 따라 익금 또는 손금에 불산입 4. 연결 조정항목의 연결법인별 배분: 연결집단을 하나의 내국법인으로 보아 제18조의2, 제18조의3, 제24조 및 제25조를 준용하여 익금 또는 손금에 산입하지 아니하는 금액을 계산한 후 해당 금액 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액을 각 연결법인별로 익금 또는 손금에 불산입 ○ 법인세법시행령 제84조 【물적분할로 인한 자산양도차익상당액의 손금산입】 ① 법 제47조제1항에 따라 분할법인이 손금에 산입하는 금액은 분할신설법인으로부터 취득한 주식 등(이하 이 조에서 "분할신설법인 주식 등"이라 한다)의 가액 중 물적분할로 인하여 발생한 자산의 양도차익에 상당하는 금액으로 한다. ② 제1항에 따라 손금에 산입하는 금액은 분할신설법인 주식 등의 압축기장충당금으로 계상하여야 한다. ○ 법인세법시행령 제120조의18 【연결법인 간 자산양도손익의 이연 등】 ① 법 제76조의14제1항제3호에서 "고정자산 등 대통령령으로 정하는 자산"이란 다음 각 호의 자산(제1호부터 제3호까지의 자산은 거래 건별 장부가액이 1억 원을 초과하는 경우에 한정한다. 이하 이 장에서 "양도손익이연자산"이라 한다)으로서 양도시점에 국내에 소재하는 자산을 말한다. 1. 제24조제1항제1호의 유형고정자산(건축물은 제외한다) 2. 제24조제1항제2호의 무형고정자산 3. 매출채권, 대여금, 미수금 등의 채권 4. 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 제3조제1항 에 따른 금융투자상품 5. 토지와 건축물 ② 법 제76조의14제1항제3호를 적용할 때 양도손익이연자산을 다른 연결법인(이하 이 조에서 "양수법인"이라 한다)에 양도함에 따라 발생한 연결법인(이하 이 조에서 "양도법인"이라 한다)의 양도소득 또는 양도손실은 익금 또는 손금에 산입하지 아니하고, 양수법인에게 다음 각 호의 어느 하나의 사유가 발생한 날이 속하는 사업연도에 다음 각 호의 산식에 따라 계산한 금액을 양도법인의 익금 또는 손금에 산입한다. 다만, 해당 양도손익이연자산의 양도에 대하여 법 제52조제1항이 적용되는 경우에는 그러하지 아니하다. 4. 관련 사례 ○ 법인세과-38 (2012.1.11) ｢법인세법｣ 제76조의8 에 따른 연결납세방식을 적용하고 있던 연결모법인이 연결사업 연도 중에 연결자법인을 흡수합병한 경우 흡수합병된 연결자법인도 연결납세방식을 적용하는 것이며, 이 경우 연결모법인은 당해 흡수합병된 연결자법인을 포함하여 같은 법 제76조의17의 규정에 따라 연결과세표준 등의 신고를 하여야 하는 것임. ○ 법인세과-668(2010.7.14) 내국법인이 사업연도 중에 연결모법인을 설립하여 연결납세방식을 신청하는 경우에는 연결모법인의 설립등기일부터 그 사업연도 종료일까지가 최초의 연결사업연도가 되는 것이며, 각각의 완전자법인은 사업연도 개시일부터 연결사업연도개시일의 전일까지의 기간을 1사업연도로 하여 법인세를 신고․납부하여야 하는 것임. ○ 법인세과-172(2010.2.25) 귀 질의의 경우「법인세법」제76조의14제1항제3호를 적용함에 있어 연결법인이 다른 연결법인에 토지를 양도함에 따라 발생한 양도소득 또는 양도손실 중 익금 또는 손금에 산입하지 아니한 금액은 토지를 양수한 연결법인이 당해 토지를 같은 법 시행규칙 제34조에 의한 작업진행률 등에 의하여 공사원가 등으로 손금 계상하는 시점부터 토지를 양도한 연결법인의 익금 또는 손금으로 인식하는 것임.