불균등감자로 법인이 특수관계자인 다른 주주에게 이익을 분여한 경우 분여이익을 계산함에 있어 할증평가 여부

법인의 감자에 있어 주주 등의 소유주식 등의 비율에 의하지 아니하고 일부 주주 등의 주식 등을 소각함으로써 주주 등인 법인이 특수관계자인 다른 주주에게 이익을 분여한 경우에는 부당행위계산의 부인 규정을 적용하는 것임

[회신] 법인의 감자에 있어서 주주 등의 소유주식 등의 비율에 의하지 아니하고 일부 주주 등의 주식 등을 소각함으로써 주주 등인 법인이 특수관계자인 다른 주주에게 이익을 분여한 경우에는 법인세법 제52조의 규정에 의한 부당행위계산의 부인 규정을 적용하는 것이며, 이 경우 당해 부당행위계산의 부인 규정이 적용됨에 따라 특수관계자에게 이익을 분여한 경우 각 사업연도의 소득금액 계산에 있어서 익금에 산입할 금액의 계산은 같은 법 시행령 제89조 제6항에 의하여 상속세 및 증여세법 제39조의2 및 상속세 및 증여세법 시행령 제29조의2 제2항의 규정을 준용하는 것입니다. 1. 질의내용 요약 ○ 사실관계 - 회사는 비상장법인이며, 주주는 갑(개인주주), 을(법인주주), 병(개인주주)로만 구성되어 있음. 갑, 을, 병은 법인세법 및 상증법 등 세법에서 규정하고 있는 특수관계자에 해당함. - 출자구조 합리화를 위해 회사는 을(법인주주)소유 주식에 대해 유상감자(불균등 유상감자)를 계획하고 있으며, 감자한 주식은 소각예정임. - 회사의 주식은 특수관계 없는 제3자 등과 매매거래 된 사실이 없어 유상감자 가액을 산정할 수 있는 시가가 형성된 사례가 없었음. - 이에 상속세및증여세법 제63조 제1항 다목 및 동법 시행령 제54조에 따라 1주당 가치를 산정하고 "을 주주"에게 지급할 감자대가를 결정하고자 함. - 상속세및증여세법 제63조 제3항 에서는 제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어 대통령령이 정하는 최대주주 또는 최대출자자 및 그와 특수관계에 있는 주주 또는 출자자의 주식 등에 대하여는 그 평가된 주식가액에 대하여 지분율에 따라 50% 초과 보유시에는 30%를, 그 외의 경우에는 20%를 할증하도록 하고 있음. ○ 질의요지 - 법인세법 시행령 제88조 제8호 다목에 의해 특수관계자에게 분여한 이익을 계산함에 있어 최대주주 등의 주식에 대한 할증평가 적용여부 2. 질의내용에 대한 자료 가. 관련조세법령(법, 시행령, 시행규칙) ○ 법인세법 제52조 【부당행위계산의 부인】 ① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 “특수관계자”라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다. (1998. 12. 28. 개정) ② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 “시가”라 한다)을 기준으로 한다. (1998. 12. 28. 개정) ③ 내국법인은 대통령령이 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계자와 거래한 내역이 기재된 명세서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다. (1998. 12. 28. 개정) ④ 제1항 내지 제3항의 규정을 적용함에 있어서 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (1998. 12. 28. 개정) ○ 법인세법 시행령 제88조 【부당행위계산의 유형 등】 ① 법 제52조 제1항에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. (2007. 2. 28. 개정) (중략) 8. 다음 각목의 1에 해당하는 자본거래로 인하여 주주 등인 법인이 특수관계자인 다른 주주 등에게 이익을 분여한 경우 (이하생략) 다. 법인의 감자에 있어서 주주 등의 소유주식 등의 비율에 의하지 아니하고 일부 주주 등의 주식 등을 소각하는 경우 (1998. 12. 31. 개정) 8의 2. 제8호 외의 경우로서 증자ㆍ감자, 합병(분할합병을 포함한다)ㆍ분할, 「상속세 및 증여세법」 제40조 제1항 에 따른 전환사채등에 의한 주식의 전환ㆍ인수ㆍ교환 등 법인의 자본(출자액을 포함한다)을 증가시키거나 감소시키는 거래를 통하여 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우 (2007. 2. 28. 신설)(중략) ③ 제1항 제1호ㆍ제3호ㆍ제6호ㆍ제7호 및 제9호(제1항 제1호ㆍ제3호ㆍ제6호 및 제7호에 준하는 행위 또는 계산에 한한다)는 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우에 한하여 적용한다. (2007. 2. 28. 신설) (이하생략) ○ 법인세법 시행령 제89조 【시가의 범위 등】 ① 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 당해 거래와 유사한 상황에서 당해 법인이 특수관계자 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인 및 코스닥상장법인이 발행한 주식을 「한국증권선물거래소법」에 따른 한국증권선물거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국증권선물거래소 최종시세가액)에 의한다. (2007. 2. 28. 개정) ② 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 다음 각호의 규정을 순차로 적용하여 계산한 금액에 의한다. (1998. 12. 31. 개정) 1. 「부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률」에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식 등을 제외한다. (2005. 2. 19. 개정) 2. 「상속세 및 증여세법」 제38조 내지 제39조의 2 및 동법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액. 이 경우 「상속세 및 증여세법」 제63조 제2항 제1호 및 동법시행령 제57조 제1항ㆍ제2항의 규정을 준용함에 있어서 “직전 6월(증여세가 부과되는 주식 등의 경우에는 3월로 한다)”은 이를 각각 “직전 6월”로 본다. (2005. 2. 19. 개정) (중략) ⑥ 제88조 제1항 제8호 및 제8호의 2의 규정에 의하여 특수관계자에게 이익을 분여한 경우 제5항의 규정에 의하여 익금에 산입할 금액의 계산에 관하여는 그 유형에 따라 「상속세 및 증여세법」 제38조 ㆍ제39조ㆍ 제39조의 2 ㆍ제39조의 3ㆍ제40조ㆍ제42조 제1항 제3호, 동법 시행령 제28조 제3항 내지 제6항ㆍ제29조 제3항ㆍ 제29조의 2 제2항 ㆍ제29조의 3 제2항ㆍ제30조 제4항 및 제31조의 9 제2항 제4호 및 제5호의 규정을 준용한다. 이 경우 “대주주” 및 “특수관계에 있는 자”는 이 영에 의한 “특수관계자”로 보고, “이익” 및 “대통령령이 정하는 이익”은 “특수관계자에게 분여한 이익”으로 본다. (2008. 2. 22. 개정) ○ 상속세 및 증여세법 제63조 【유가증권 등의 평가】 ① 유가증권 등의 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다. 1. 주식 및 출자지분의 평가 (중략) 다. 나목외의 한국증권선물거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 당해 법인의 자산 및 수익 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다. (2007. 12. 31. 개정) ③ 제1항 제1호 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 대통령령이 정하는 최대주주 또는 최대출자자 및 그와 특수관계에 있는 주주 또는 출자자(이하 이 항에서 “최대주주 등”이라 한다)의 주식 등( 평가기준일이 속하는 사업연도전 3년 이내의 사업연도부터 계속하여 「법인세법」 제14조 제2항 의 규정에 의한 결손금이 있는 법인의 주식 등 대통령령이 정하는 주식 등을 제외한다 )에 대하여는 제1항 제1호 및 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액에 그 가액의 100분의 20(대통령령이 정하는 중소기업의 경우에는 100분의 10으로 한다)을 가산하되, 최대주주 등이 당해 법인의 발행주식총수 등의 100분의 50을 초과하여 보유하는 경우에는 100분의 30(대통령령이 정하는 중소기업의 경우에는 100분의 15로 한다)을 가산한다. 이 경우 최대주주 등이 보유하는 주식 등의 계산은 대통령령으로 정한다. (2007. 12. 31. 개정) ○ 상속세 및 증여세법 시행령 제53조 【코스닥상장법인의 주식등의 평가 등】 (중략) ⑤ 법 제63조 제3항에서 “대통령령이 정하는 주식등”이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우의 당해 주식등을 말한다. (2002. 12. 30. 개정) (중략) 2. 제28조 내지 제30조의 규정에 의한 이익을 계산하는 경우 (2002. 12. 30. 개정) (이하생략) ○ 상속세 및 증여세법 제39조 의 2 【감자에 따른 이익의 증여】 ① 법인이 자본을 감소시키기 위하여 주식 또는 지분을 소각함에 있어서 일부 주주의 주식 또는 지분을 소각함으로 인하여 그와 특수관계에 있는 대주주가 이익을 얻은 경우에 그 이익에 상당하는 금액을 당해 대주주의 증여재산가액으로 한다. (2003. 12. 30. 개정) ② 제1항에 규정된 특수관계에 있는 대주주의 범위와 이익의 계산방법에 관하여는 대통령령으로 정한다. (2000. 12. 29. 신설) ○ 상속세 및 증여세법 시행령 제29조 의 2 【감자에 따른 이익의 계산방법 등】 ① 법 제39조의 2 제1항에서 “특수관계에 있는 대주주”라 함은 주주등 1인과 제19조 제2항 각호의 1의 관계에 있는 자로서 제28조 제2항에 규정된 대주주를 말한다. (2000. 12. 29. 신설) ② 법 제39조의 2 제1항 및 법 제42조 제1항 제3호의 규정에 의한 감자에 따른 이익은 다음 각호의 1의 이익으로 한다. (2003. 12. 30. 개정) 1. 감자한 주식 1주당 평가액에서 주식소각시 지급한 1주당 금액을 차감한 가액이 감자한 주식 1주당 평가액의 100분의 30 이상이거나 다음 산식에 의하여 계산한 금액이 3억원 이상인 경우의 당해 이익 (2003. 12. 30. 개정) (감자한 주식 1주당 평가액 － 대주주와 특수관계에 주식소각시 지급한 1주당 금액) 있는 자의 감자주식수 × 총감자주식수 × ────────── × 대주주의 감자후 지분비율 총감자주식수 2. 감자한 주식 1주당 평가액이 액면가액(주식소각시 지급한 대가가 액면가액 이하인 경우에는 당해 대가를 말한다. 이하 이 호에서 같다) 이하인 경우로서 그 평가액을 초과하여 대가를 지급한 경우에는 주식소각시 지급한 1주당 금액에서 감자한 주식 1주당 평가액을 차감한 가액이 감자한 주식 1주당 평가액의 100분의 30 이상이거나 다음 산식에 의하여 계산한 금액이 3억원 이상인 경우의 당해 이익 (2003. 12. 30. 개정) (주식소각시 지급한 1주당 금액 － 감자한 주식 1주당 평가액) × 당해 주주의 감자주식수 ③ 제2항의 규정에 의한 이익의 계산은 감자를 위한 주주총회결의일을 기준으로 한다. (2003. 12. 30. 개정) 나. 관련 예규(예규, 해석사례, 심사, 심판) ○ 서이46012-11721, 2003.10.01 【질의】 비상장법인이 자본감소목적으로 특정주주로부터 자기주식을 취득하여 소각하는 경우 최대주주 등에 대한 할증평가를 적용하지 아니한 가액으로 불균등감자 거래하는 경우에 당해 특정주주와 특수관계자인 다른 주주에게 부당행위계산의 부인규정이 적용되는지 여부 【회신】 귀 질의의 경우 법인의 감자에 있어서 주주 등의 소유주식 등의 비율에 의하지 아니하고 일부 주주 등의 주식 등을 소각하는 자본거래로 인하여 주주 등인 법인이 특수관계자인 다른 주주 등에게 이익을 분여한 경우에는 법인세법 제52조 의 규정에 의한 부당행위계산의 부인 규정을 적용하는 것이며, 이 경우 당해 부당행위계산의 부인 규정이 적용됨에 따라 특수관계자에게 이익을 분여한 경우 각 사업연도의 소득금액 계산에 있어서 익금에 산입할 금액의 계산은 같은법시행령 제89조 제6항의 규정에 의하여 상속세및증여세법시행령 제29조 의 2의 규정을 준용하는 것임. ○ 제도46014-12237, 2001.07.19 【질의】 1. 상속·증여에서 대주주 주식평가에 대한 규정 상속세 및 증여세법 제63조 제3항 : 요지 ① 일반최대주주 등의 주식은 일반평가액×20％ 할증가산, ② 지분 50％ 초과 보유는 최대주주의 주식은 일반평가액×30％ 할증가산 2. 증자와 감사시의 증여의제에 대하여 기존의 국세청 해석은 대주주 보유주식이라도 할증평가하지 않는다는 것임. 39-1-5 증자·감자시 지배주주 할증평가 규정 적용 않음. 구 상속세법시행령 제41조의 4 제1항의 규정을 적용함에 있어서, 같은영 제5조 제6항 제1호 사목의 규정은 적용되지 않는다. (재삼 46014-1549, 1996. 6. 28) 상기 해석내용의 문장에서 구 상속세법시행령 제41조의 4 제1항은 구 상속세법 제34조의 5의 · 증자·감자시의 증여의제 등 규정 중에서 법 제34조의 5 제1호의 증자실권주 재배정거래인 경우 모든 관계에서의 증여의제규정을 특정하여 주식할증평가를 적용하지 않는다고 해석하는 경우임. · 그러나 증자실권주 재배정이 아니고 일반증자포기＋일반증자참여(법 제34조의 5 제1의 2호)시 특수관계주주간 증여의제거래나 일방감자·주식감소(법 제34조의 5 제2호)시 특수관계주주간 증여의제거래에 대하여서까지도 대주주 보유주식의 할증평가를 적용하지 않아도 되는지 여부는 불분명함. · 물론 상기 국세청 해석의 제목이 “증자·감자시”라고 감자의 경우에도 지배주주할증평가규정을 적용하지 않는다고 했으므로 더 이상 의문의 소지가 없는 것으로 해석할 수도 있음. 3. 질의사항 대주주만의 일방적 감자거래의 증여의제(상속· 증여세법 제39조 의 2)에서 감자된 지배주주 보유주식에 대해서도 할증평가가 적용되지 않는지를 질의함. ㉮ 회사가 결손상태인데 특정대주주만 자본감소, 주식소각에 응하면 상속· 증여세법 제39조 의 2의 증여의제규정이 적용됨. 이와 같이 감자되는 주식의 1주당 평가액 계산에서 자본감소목적의 자기주식매입 후 소각되는 지배주주 보유주식에 대해 상속· 증여세법 제63조 제3항 규정을 적용하여 20％(일반지배주주) 혹은 30％(50％ 초과 지배주주) 할증평가를 적용하는지 여부 【회신】 상속세 및 증여세법시행령 제29조 의 2 제2항의 규정에 의하여 감자시 증여의제가액을 계산할 때, 같은법 제63조 제3항의 규정은 적용되지 아니하는 것임.