합병시 감가상각비 세무조정 유보금액 승계 가능 여부

피합병법인의 각 사업연도의 소득 금액을 계산함에 있어 감가상각과 관련하여 익금 또는 손금에 산입하거나 산입하지 아니한 금액은 합병법인에게 승계되지 아니하는 것임

[회신] 내국법인이 합병하는 경우 피합병법인의 각 사업연도의 소득 금액을 계산함에 있어 감가상각과 관련하여 익금 또는 손금에 산입하거나 산입하지 아니한 금액은 합병법인에게 승계되지 아니하는 것으로, 이 경우 합병법인에게 승계되지 아니한 세무조정금액은 청산소득금액 계산시 자기자본의 총액에서 차가감하는 것임 [ 관련 첨부서류 ] 1. 질의내용 요약 가. 사실관계 ○ 질의 법인은 코스닥 등록법인으로 자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따라 다른 비상장법인의 자산과 부채를 평가하여 흡수합병함 ○ 피합병법인은 '98.12.31 법인세법 시행령 개정에 따라 건물에 대한 감가상각방법을 정률법에서 정액법으로 변경 ○ 기업회계기준 제73조에 따라 감가상각방법 변경에 의한 소급법 적용으로 인 한 누적효과액을 이월이익잉여금의 증가로 처리하고, 동 금액을 익금산입(기타) 및 손금산입(△유보) 나. 질의내용 ○ 피합병법인의 감가상각과 관련한 세무조정금액(△유보)을 합병법인이 승계 여부 2. 질의내용에 대한 자료 가. 관련조세법령(법, 시행령, 시행규칙) ○ 법인세법 제49조 【합병 및 분할시의 자산ㆍ부채의 승계 등】 내국법인이 합병 또는 분할하는 경우 이 법 또는 다른 법률에 다른 규정이 있는 경우를 제외하고는 피합병법인ㆍ분할법인 또는 소멸한 분할합병의 상대방법인(이하 "피합병법인등"이라 한다)의 각 사업년도의 소득금액 및 과세표준의 계산에 있어서 익금 또는 손금에 산입하거나 산입하지 아니한 금 액등의 처리 및 그 금액 기타 자산ㆍ부채의 합병법인등에의 승계등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. ○ 법인세법 시행령 제85조 【합병 및 분할시의 자산ㆍ부채의 승계 등】 ① 내국법인이 합병하는 경우에 법 또는 다른 법률에 다른 규정이 있는 경우를 제외하고는 피합병법인의 각 사업연도의 소득금액 및 과세표준의 계산에 있어서 익금 또는 손금에 산입하거나 산입하지 아니한 금액은 다음 각호에 의한다. 1. 압축기장충당금 및 일시상각충당금은 합병법인이 이를 승계할 수 있다. 2. 법 제40조의 규정에 의한 손익의 귀속사업연도가 도래하지 아니하여 피합병법인의 익금 또는 손금에 산입하지 아니한 금액은 그 귀속사업연도에 따라 합병법인에게 승계되는 것으로 한다. 3. 감가상각, 법 제42조의 규정에 의한 평가 그 밖에 세무조정과 관련하여 익금에 산입하거나 손금에 산입하지 아니한 금액은 합병법인에게 승계되지 아니한다. 다만, 다음 각목의 규정에 의한 금액은 합병법인이 이를 승계할 수 있다. 가. 기업회계기준에 의한 퇴직급여충당금의 적립, 대손충당금의 적립 및 유가증권의 평가와 관련하여 익금에 산입하지 아니하거나 손금에 산입하지 아니한 금액 나. 기업회계기준에 의한 채권ㆍ채무의 재조정, 채권ㆍ채무의 현재가치에 의한 평가, 지급보증충당금의 적립과 관련하여 익금에 산입하지 아니하거나 손금에 산입하지 아니한 금액 다. 「조세특례제한법」에 의하여 손금에 산입한 준비금 라. 그 밖에 기획재정부령이 정하는 금액 ② 내국법인이 분할하는 경우 법 또는 다른 법률에 다른 규정이 있는 경우를 제외하고는 분할법인(소멸한 분할합병의 상대방법인을 포함한다. 이하 이 조에서 같다)의 각 사업연도의 소득금액 및 과세표준의 계산에 있어서 익금 또는 손금에 산입하거나 산입하지 아니한 금액은 다음 각호에 의한다. 1. 압축기장충당금 및 일시상각충당금은 분할신설법인(분할합병의 상대방법인을 포함한다. 이하 이 조에서 같다)이 이를 승계할 수 있다. 2. 법 제40조의 규정에 의한 손익의 귀속사업연도가 도래하지 아니하여 분할법인의 익금 또는 손금에 산입하지 아니한 금액은 그 귀속사업연도에 따라 분할신설법인에게 승계되는 것으로 한다. 3. 감가상각, 법 제42조의 규정에 의한 평가 그 밖에 세무조정과 관련하여 익금에 산입하거나 손금에 산입하지 아니한 금액은 분할신설법인에게 승계되지 아니한다. 다만, 다음 각목의 규정에 의한 금액은 분할신설법인이 이를 승계할 수 있다. 가. 기업회계기준에 의한 퇴직급여충당금의 적립, 대손충당금의 적립 및 유가증권의 평가와 관련하여 익금에 산입하지 아니하거나 손금에 산입하지 아니한 금액 나. 기업회계기준에 의한 채권ㆍ채무의 재조정, 채권ㆍ채무의 현재가치에 의한 평가, 지급보증충당금의 적립과 관련하여 익금에 산입하지 아니하거나 손금에 산입하지 아니한 금액 다. 「조세특례제한법」에 의하여 손금에 산입한 준비금 라. 그 밖에 기획재정부령이 정하는 금액 ③ 내국법인이 다음 각호의 요건을 갖추어 분할하는 경우에는 제2항의 규정에 불구하고 분할법인의 각 사업연도의 소득금액 및 과세표준의 계산에 있어서 익금 또는 손금에 산입하거나 산입하지 아니한 금액은 분할신설법인이 승계할 수 있다. 1. 법 제46조제1항 각호의 요건을 갖출 것 2. 분할법인의 자산 및 부채를 장부가액으로 승계할 것 ④ 제1항 내지 제3항의 규정에 의한 금액의 승계 등에 관하여 기타 필요한 사항은 기획재정부령으로 정한다. ○ 기업회계기준 제73조【회계변경】(기업회계기준서 제1호 대체 (2001.3.30.) ① 회계처리기준 및 회계추정의 변경은 그 변경으로 인하여 재무제표를 보다 적절히 표시할 수 있는 경우 또는 회계규정 등에서 새로운 회계처리기준을 채택하거나 기존의 회계처리기준을 폐지함으로 인하여 그 변경이 불가피한 경우에 할 수 있다. (1998. 12. 11. 개정) ② 회계처리기준의 변경으로 인하여 자산 또는 부채에 미치는 누적효과는 전기이월이익잉여금에 반영하고, 새로운 회계처리기준이 과거연도부터 소급하여 적용되었다고 가정할 때 각 연도별로 계산될 경상이익, 당기순이익, 주당 경상이익, 주당 순이익 및 중요하게 변동한 항목에 관하여 과거 3년간의 내역을 주석으로 기재한다. (1998. 12. 11. 개정) ③ 회계추정을 변경한 경우 이로 인한 영향은 당기 이후의 기간에 대하여 미치는 것으로 한다 ④ 회계처리기준 또는 회계추정을 변경한 경우에는 그 변경내용, 변경사유 및 변경으로 인하여 당해 회계연도의 재무제표에 미치는 영향을 주석으로 기재한다. (1998. 12. 11. 개정) 나. 관련예규(예규, 해석사례, 심사, 심판) ○ 서면2팀-2037, 2005.12.12 합병후 존속법인이 피합병법인의 고정자산을 장부가액으로 승계함에 있어서 당초의 취득가액으로 계상된 자산의 장부가액과 감가상각누계액을 함께 승계하는 경우, 당해 승계가액에는 피합병법인의 장부에 계상중인 당해 승계한 자산의 감가상각누계액은 포함하지 않는 것임 . ○ 서이46012-12164, 2002.12.03 피합병법인의 자산·부채를 장부가액으로 합병한 법인이 피합병법인으로부터 승계받은 자산의 감가상각범위액을 계산함에 있어서 동 자산의 취득가액은 법인세법시행령 제72조 제1항 의 규정에 의한 합병법인의 장부에 계상한 승계가액으로 하는 것으로, 당해 승계가액에는 피합병법인의 장부에 계상중인 당해 승계한 자산의 감가상각누계액이 포함되지 아니하는 것임. ○ 서면2팀-1155, 2008.06.11 법인세법 제46조 제1항 각호의 요건을 갖추어 장부가액으로 자산ㆍ부채를 승계한 분할신설법인이 승계한 자산의 감가상각 범위액을 계산함에 있어 해당 자산의 취득가액은 「법인세법 시행령」제26조 제2항 및 동법 시행령 제72조 제1항 제3호에 따라 장부에 계상한 승계가액으로서 분할법인의 감가상각 누계액이 포함되지 않은 장부상 취득가액을 기준으로 상각율을 곱하여 계산하는 것임. ○ 법인46012-207, 2000.01.20 법인이 감가상각방법을 정률법에서 정액법으로 변경함에 따라 기업회계기준에 의하여 그 누적효과를 이월이익잉여금의 증가로 회계처리한 경우에는 동 이월이익잉여금 증가액을 세무조정에 의하여 익금산입 기타처분하고, 같은 금액을 손금산입 유보처분하는 것임. (해설) - 1999. 12. 31 법인세법시행령 개정전에는 1994. 12. 31 이전에 취득한 건물에 대한 감가상각방법은 정률법과 정액법 중 하나를 선 택하여 적용 - 1999사업연도부터는 1995. 1. 1 이후 취득자산과 동일하게 정액법만을 적용하도록 규정하고 있음( 법인세법 제26조 ). - 기업회계기준에서는 감가상각방법의 변경시 이를 회계처리기준의 변경으로 보아 소급법을 적용하여 처리토록 하고 있고, 이로 인한 누적효과를 전기이월이익잉여금으로 처리토록 하고 있음(기업회계기준 제73조). - 감가상각방법 변경으로 인한 누적효과액 인정 여부 - 1999. 1. 1 현재 법인이 보유하고 있는 감가상각자산에 대하여 적용할 감가상각방법은 당해 사업연도의 법인세과세표준 신고기한까지 납세지 관할세무서장에게 신고토록 규정하고 있을 뿐( 법인세법시행령 부칙 제12조) - 감가상각방법 변경으로 인한 누적효과액(이월이익잉여금 증가액)을 인정하는 법인세법상 규정은 없으며 , - 다만, 전기에 과소계상한 고정자산의 감가상각비를 이월잉여금을 감소시키는 전기오류수정손으로 계상한 경우에는 손금에 계상한 것으로 보아 시부인 계산함(법인세법기본통칙 2-10-46…16)〉. - 지금까지 법인이 손금에 계상하여 법인세법상 감가상각범위내에서 손금산입된 감가상각비는 정당하게 감가상각한 것으로 기업회계기준에 의하여 감가상각방법 변경에 의한 소급법 적용으로 인한 누적효과액을 감가상각비의 환입으로 보아 익금산입만 할 수 없는 것임. - 따라서 이월이익잉여금의 증가액을 익금산입함과 동시에 동액을 세무조정으로 손금산입하여 세무계산상 자산의 가액을 감소시킨 후 다음 사업연도의 감가상각비 계상액이 법인세법상 상각범위액을 초과하는 경우 그 초과하는 금액을 손금불산입하여야 함.