외국법인간 합병으로 내국법인이 발행한 주식을 이전시 국내원천소득 해당여부

외국법인간 합병으로 내국법인이 발행한 주식을 이전한 것은 유가증권 양도에 해당

[회신] 외국법인간 합병하는 경우 유가증권 양도소득 과세 여부에 대해서는 기 질의회신문(서면2팀-462, 2006.03.06; 재국조46017-149, 1997.08.28.)을 참고하시기 바랍니다. ○ 서면2팀-462, 2006.03.06. 국내에 고정사업장이 없는 외국법인(이하 “외국법인A”라 함)이 「법인세법시행령」제131조 제2항의 특수관계에 있는 다른 외국법인(이하 “외국법인B”라 함)과 『(흡수분할)합병계약』을 체결하고 내국법인(갑) 주식을 보유하던 외국법인A가 동 주식을 외국법인B에게 양도함에 따라 내국법인(갑)의 주주가 변동된 경우, 동 주식(「소득세법」 제94조 제1항 제4호에 속하는 기타자산의 양도에 속하는 주식 제외)의 양도는 같은 법 제93조 제10호의 유가증권 양도에 해당되는 것입니다. ○ 재국조46017-149, 1997.8.28. 내국법인에 투자하고 있는 일본법인 A회사와 B회사가 일본법률의 규정에 의하여 합병함으로써 B회사의 내국법인 주식이 A회사에 이전되는 과정에서 내국법인의 유보된 금액에 따라 발생하는 B회사 소유 내국법인 주식의 평가차익이 합병대가에 반영된 경우 동 평가차익은 법인세법 제55조 제1항 제10호의 규정에 의한 유가증권 양도소득에 해당되는 것임 1. 질의내용 요약 가. 사실관계 ○ 외국법인이 합병하기 전의 지분구조 ○ 일 본법인‘A’는 2010. 10월 일본법인‘B’를 합병대가없이 흡수합병함에 따 라 일본법인‘B’가 보유하고 있던 내국법인‘갑’의 주식을 일본법인 ‘B’에서 일본법인‘A’으로 명의개서함 나. 질의요지 ○ 국 내사업장이 없는 일본법인‘B’가 동 법인의 100% 지배주주인 일 본 법인‘A’에게 합병대가 없이 합병됨에 따라 일본법인‘B’가 보유 하던 내국법인‘갑’의 주식을 명의개서하게 된 경우 - 동 주식의 이전으로 발생하는 소득이 「법인세법 」제93조제10호의 국내원천 유가증권 양도소득에 해당하는지 여부 2. 질의내용에 대한 자료 가. 관련 조세법령(법률, 시행령, 시행규칙) 등 ○ 법인세법 제93조 【국내원천소득】 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다. 10. 다 음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주식ㆍ출자지분(「자본시장과 금 융투자업에 관한 법률」에 따른 증권시장에 상장된 부동산주 식 등을 포함한다) 또는 기타의 유가증권(「자본시장과 금융투 자 업에 관한 법률」제4조에 따른 증권을 포함한다. 이하 같다)의 양도로 인하여 발생하는 소득으로서 대통령령으로 정하는 소득 가. 내국법인이 발행한 주식 또는 출자증권과 기타의 유가증권 나. 외 국법인이 발행한 주식 또는 출자지분(「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 증권시장에 상장된 것에 한정한다)과 외국법인의 국내사업장이 발행한 기타의 유가증권 ○ 법 인세법 제98조【외국법인에 대한 원천징수 또는 징수의 특례】 ① 외 국법인에 대하여 제93조 제1호ㆍ제2호ㆍ제4호 내지 제7호 및 제9호 내 지 제11호의 규정에 따른 국내원천소득으로서 국내사업장과 실 질 적으로 관련되지 아니하거나 그 국내사업장에 귀속되지 아니하는 소 득의 금액(국내사업장이 없는 외국법인에 지급하는 금액을 포함 한 다)을 지급하는 자(제93조제7호에 규정된 소득의 금액을 지급하는 거주자 및 비거주자를 제외한다)는 제97조의 규정에 불구하고 그 지급하는 때에 다음 각 호의 금액을 당해 법인의 각 사업년도의 소 득에 대한 법인세로서 원천징수하여 그 원천징수한 날이 속하는 달의 다음달 10일까지 대통령령이 정하는 바에 따라 납세지 관할세무서등에 납부하여야 한다. 다만, 제93조제5호의 규정에 따른 소득중 조세조약에 따라 국내원천사업소득으로 과세할 수 있는 소득을 제외한다. 4. 제93조제10호의 소득에 있어서는 그 지급액(제92조제2항제3호의 규 정에 해당하는 경우에는 동호의 "정상가격"을 말하며, 이하 이 호 에 서 "지급액등"이라 한다)의 100분의 10. 다만, 제92조제2항제2호 단서의 규정에 의하여 당해 유가증권의 취득가액 및 양도비용이 확 인되는 경우에는 그 지급액등의 100분의 10에 상당하는 금액과 동 항동호 단서의 규정에 의하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당 하는 금액 중 적은 금액으로 한다. ○ 법인세법 제44조 【합병 시 피합병법인에 대한 과세】 ① 피 합병법인이 합병으로 해산하는 경우 그 법인의 자산을 합병법인 에 양도한 것 으로 본다. 이 경우 그 양도에 따라 발생하는 양 도손익(제1호의 가액에서 제2호의 가액을 뺀 금액을 말한다. 이 하 이 조 및 제44조의3에서 같다)은 피합병법인이 합병등기일이 속하는 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금 또는 손금에 산입한다. 1. 피합병법인이 합병법인으로부터 받은 양도가액 2. 피 합병법인의 합병등기일 현재의 자산의 장부가액 총액에서 부 채 의 장부가액 총액을 뺀 가액(이하 이 관에서 "순자산장부가액" 이라 한다) ○ 법인세법 제44조의2 【합병 시 합병법인에 대한 과세】 ① 합병법인이 합병으로 피합병법인의 자산을 승계한 경우 에는 그 자 산을 피합병법인으로부터 합병등기일 현재의 시가(제52조제2항에 따른 시가를 말한다. 이하 이 관에서 같다)로 양도받은 것 으로 본 다. 이 경우 피합병법인의 각 사업연도의 소득금액 및 과세표 준 을 계산할 때 익금 또는 손금에 산입하거나 산입하지 아니한 금액, 그 밖의 자산ㆍ부채 등은 대통령령으로 정하는 것만 합병법인이 승계할 수 있다. ○ 법인세법 제80조 【합병에 의한 청산소득금액의 계산】[2009.12.31-법률 제9898호로 삭제되기 전의 것] ① 내국법인이 합병으로 인하여 해산하는 경우 그 청산소득(이하 "합 병에 의한 청산소득" 이라 한다)의 금액은 피합병법인의 주주등이 합병법인으로부터 받은 합병대가의 총합계액에서 피합병법인의 합병등기일 현재의 자기자본의 총액을 공제한 금액으로 한다. ○ 소득세법 제88조 【양도의 정의】 ① 제4조제1항제3호 및 이 장에서 "양도"란 자산에 대한 등기 또는 등 록과 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인 하 여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것 을 말한다. 이 경우 부담부증여(부담부증여)( 「상속세 및 증여세법」 제47조 제 3항 본문에 해당하는 경우는 제외한다)에 있어서 증여자의 채무를 수증자(수증자)가 인수하는 경우에는 증여가액 중 그 채무액에 상 당하는 부분은 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것으로 본다. ② 생략 ○ 한일조세조약 제13조제2항 일 방체약국의 거주자가 타방체약국의 거주자인 법인이 발행한 주식의 양 도로부터 얻는 이득에 대하여는 다음의 경우 타방체약국에서 과세할 수 있다. 가. 양도자에 의하여 획득되거나 소유된 주식이 (다른 특수관계인에 의하여 획득되거나 소유된 주식과 합산하여)양도가 발생한 과세연 도 중 어느 때라도 동 법인이 발행한 총 주식의 최소한 25퍼센 트인 경우 나. 양 도자 그리고 그러한 특수관계인에 의하여 과세연도 동안 양도된 총주식이 동 법인이 발행한 총 주식의 최소한 5퍼센트인 경우 나. 유사사례 (판례, 심판례, 심사례, 예규) ○ 서울고등법원2009누27796, 2010.04.01.(국패) 외국법인이 보유하고 있던 내국법인의 주식이 외국법인간의 흡수 합병으로 인하여 존속하는 합병법인으로 이전되는 경우 이를 법인세법상 주식 기타 유가증권의 양도로 보아 그 소득에 대하여 법인세를 부과할 수 있도록 하는 명시적인 규정은 없다. 한편, 법인세법 이 소득세법과 달리 ’양도’의 개념을 별도로 규정하고 있지 아니한 점, 비거주자의 국내원천소득에 대하여 규정하고 있는 소득세법 제11 9조 제12호와 외국법인의 국내원천소득을 규정하고 있는 법인세 법 제93조제10호를 비교하면 그 문언이 사실상 동일한 점, 법인간 합 병이 있는 경우 소멸하는 피합병법인의 권리의무는 합병으로 인 하 여 존속하는 합병법인에게 포괄적으로 승계되는 것이므로, 이러 한 합병의 효과로서 발생하는 주식 기타 유가증권의 승계는 매 매, 교환 등을 원인으로 하여 소유권이 유상으로 이전되는 ’주식의 양도’와 구별되는 점, 이 사건의 경우 앞서 본 바와 같이 이 사건 합 병과정에서 합병법인이자 구☆☆☆☆☆의 모회사인 원고 및 구☆ ☆☆☆☆가 보유한 구☆☆☆☆☆의 주식에 대하여는 신주가 발행되지 않고 모두 소각되었고, 이 사건 합병에 의하여 구☆☆☆☆ ☆의 자산과 부채 및 모든 권리와 의무가 합병회사인 원고에게로 승계된 점 등에 비추어 보면, 외국법인간의 흡수합병에 의한 내국법인 주식의 이전은 주식의 양도와는 그 법적 성질 및 효과 등을 달리하는 것으로 봄이 상당하다. 따라서 이 사건 쟁점주식이 원고에 게 승계된 것을 법인세법 제93조 제 10호 소정의 ‘주식의 양도’에 해당한다고 해석할 수는 없다. ○ 조심2008중2456, 2009.04.14, 쟁 점주식의 이전은 인적분할에 따라 장부가액을 기준으로 이루어진 , 대가가 수수되지 아니한 형식적인 소유권 이전에 불과하다 할 것 이 어서, 증권거래세의 과세대상인 「증권거래세법」제2조제3항 소정의 유 상 양도 거래에는 해당되지 아니 하는 것(국심2006전913, 2006.12.20., 참 조)으로 봄이 타당하고, 따라서 처분청이 쟁점주식의 이전을 증권 거래세 과세대상으로 보아 청구인의 환급경정청구를 거부한 처분에는 잘못이 있는 것으로 판단된다. ○ 국심2007서5282, 2008.7.29. 외국법인간 합병으로 인하여 피합병법인이 소유하고 있는 비상장 내 국법인의 주식이 합병법인에게 양도된 것은 유가증권 양도에 해당 하여 국내원천소득이 발생한 것으로 볼 수 있음(장부가액으로 승계한 경우는 별론으로 하고) ○ 법규과-318, 2008.1.21. : 과세기준 자문 귀 자문의 경우 외국법인간 합병하는 경우 유가증권 양도소득 과세 여부에 대해서는 기 질의회신문(서면2팀-462, 2006.03.06; 재국조46 017-149, 1997.08.28.)을 참고하시기 바라며, 증권거래세 과세 여 부 는 기 과세기준자문 회신사례(법규과-2479, 2007.05.16.)를 참고 하시기 바랍니다. ○ 서면2팀-462, 2006.3.6.(⇦ 법규과-812, 2006.3.3.) 국내에 고정사업장이 없는 외국법인(이하 “외국법인A”라 함)이 「법 인세법시행령」제131조제2항의 특수관계에 있는 다른 외국법인 (이 하 “외국법인B”라 함)과 『(흡수분할)합병계약』을 체결하고 내국 법인(갑) 주식을 보유하던 외국법인A가 동 주식을 외국법인B에게 양 도함에 따라 내국법인(갑)의 주주가 변동된 경우, 동 주식(「소득 세 법」 제94조제1항제4호에 속하는 기타자산의 양도에 속하는 주식 제 외)의 양도는 같은 법 제93조 제10호의 유가증권 양도에 해당되는 것입니다. 이 경우 유가증권 양도소득에 대한 수입금액을 계산함에 있어, 외국 법인A가 같은 법 시행령 제131조 제2항의 특수관계에 있는 외국법인B에게 내국법인(갑) 주식을 장부가액에 의해 양도하거나 또 는 다른 외국법인의 자산 등과 함께 일괄 양도함에 따라 내국법인 (갑) 주식의 평가차익이 합병대가에 반영되었는지의 여부가 명 확하지 않은 경우에는 같은 법 제92조 제2항 제3호의 규정에 의한 정상가격을 양도한 당해 주식의 수입금액으로 하여 외국법인B는 같은 법 제98조 제1항의 규정에 의거 외국법인A로부터 유가증권양도소득에 대한 법인세 등을 원천징수하여야 하는 것입니다. ○ 재국조46017-149, 1997.8.28. 내 국법인에 투자하고 있는 일본법인 A회사와 B회사가 일본법률의 규 정에 의하여 합병함으로써 B회사의 내국법인 주식이 A회사에 이전 되 는 과정에 서 내국법인의 유보된 금액에 따라 발생하는 B회사 소유 내 국법인 주 식 의 평가차익이 합병대가에 반영된 경우 동 평가 차 익 은 법인세법 제 55 조 제1항 제10호의 규정에 의한 유가증권 양도 소득에 해당되는 것임 . ○ 법규과-2479, 2007.5.16 : 과세기준 자문 내국법인의 주권을 소유한 외국법인 (갑)이 다른 외국법인 (을)과 합병으로 소멸됨에 따라 당해 주권의 소유권이 (갑)에서 (을)에게 이전되는 경우에는 「증권거래세법」 제1조 본문 및 제2조 제3항의 규정에 의하여 증권거래세 과세대상 에 해당함 ○ 국심2006부1105, 2006.12.20. 쟁점주식의 거래당사자인 분할신설법인은 분할법인으로부터 인수 한 자산․부채를 장부가액으로 승계 하고 분할법인은 관련된 처분손익 을 인 식하지 아니한 점, 처분청은 쟁점주식의 평가차익 등에 대한 입증 자료를 제시하지 아니한 점, 쟁점주식의 소유권 이전의 경우 분할 계약에 의한 포괄적 승계의 결과라는 성질 등에 비추어 볼 때, 쟁 점주식의 장부가액에 따른 이전은 대가가 수수되지 아니한 형식적 소유권 이전에 불과한 것으로 인정되므로 쟁점주식의 거래는 증권거래법 제2조제3항 의 유상양도 거래에 해당되지 아니함