국내사업장이 없는 미국법인이 용역을 제공하고 받는 대가의 소득구분

국내사업장이 없는 미국법인이 용역을 제공하고 받는 대가가 전문적 지식을 활용하여 업무를 수행하는 것인 경우 사업소득이 되는 것이지만, 동 용역에 Know-how적인 요소가 포함되어 있는 경우 사용료소득에 해당됨

[회신] 1989. 01 05자 귀 질의에 대하여는 별첨 질의 회신문을 참고 하시기 바랍니다. ※ 국세청 국일22601-280, 1990.05.24 국내사업장이 없는 미국법인이 (주)○○의 에틸렌공장 건설과 관련하여 공사관리용역 및 구매보조용역을 제공하고 받는 대가에 대한 소득구분은 그 제공되는 용역의 구체적인 내용에 따라 판단되어야 할 것인 바, 동 용역이 동종의 용역 수행업체들이 통상적으로 보유하는 전문적 지식 또는 특별한 기능을 활용하여 업무를 수행하는 것인 경우에는 그 용역에 대한 대가가 한ㆍ미조세협약 제8조에 규정하는 사업소득이 되는 것이지만, 동 용역에 Know-how적인 요소가 포함되어 있는 경우에는 그 용역에 대한 대가는 법인세법 제55조 제1항 제9호에서 규정한 사용료에 해당합니다. 1. 질의내용 요약 [사례] 내국법인 "갑"은 국내에서 몇가지 화학제품을 생산하기 위하여 화학공장을 건설하고 있습니다. 이를 위하여 같은 미국법인 "을"로부터 외자도입법상의 기술도입계약에 의하여 위 공장에서 생산할 화학물질의 제조기술의 사용권(라이센스)을 취득하였습니다. 한편, 국내에 아무런 사업장을 보유하고 있지 않은 미국법인 "병"dms 갑으로부터 위 화학공장건설 프로젝트에 필요한 기본기술용역업무를 기술용역육성법상의 기술용역계약형태로 수주하였습니다. 갑-병 계약상 병이 갑에게 제공할 기술용역은 크게 다음 세가지입니다. (1) 기본설계 용역업무, (2) 프로젝트감리업무 및 (3) 기자재조달업무, 이를 좀 더 세분하면, 병이 담당할 업무는 (가) 프로젝트 계획수립, (나) 비용통제, (다) 공정설계의 통합, (라) 기본설계도면의 작성, (마) 기본설계에 따른 세부설계도면 등을 작성할 국내기술용역업체에 대한 감독, (바) 최종도면의 개발, 및 (사) 기자재 조달업무등입니다. 병은 이러한 모든 업무들을 전적으로 미국내에서 수행할 것입니다. 기본적으로 병이 위 프로젝트에서 수행할 용역은 동종의 용역수행자가 통상적으로 보유하는 전문적 지식 또는 특별한 기능을 활용하여 수행할 수 있는 것들이며 실제로도 병은 위 프로젝트를 위한 기술용역의 입찰에 참가하였던 여러 응찰자 중의 하나에 불과합니다. 그래서 이미 설명한 바와같이 갑-병 계약은 외자도입법상의 기술도입계약이 아니라 기술용역육성법상의 기술용역계약으로 인가된 것입니다. 뿐만아니라 위 화학공장에서 사용될 기술자체는 제3자인 을이 제공하며 병은 단지 을이 제공한 기술을 사용할 공장의 설비를 건설하는데 필요한 기술용역-기술자체가 아니라-을 제공할 뿐입니다. 이러한 용역을 특히 프로젝트감리 및 기자재조달업무등은 동종의 기술용역업체들이 통상적으로 보유하고 있는 전문지식이나 특별한 기능을 활용하여 수행할 수 있는 것으로서 다른 기술용역업체들에 알려져 있지 않은 비전기술(노우ㆍ하우)이라고는 할 수 없을 것입니다. 또한 갑-병계약상 병이 갑으로부터 수령할 지급금의 상당부분은 병에 대한 이윤이 포함되지 않은 실비정산항목들(reimbursable items)입니다. 예를 들면, 병이 갑을 위하여 구입할 기자재에 관하여 병은 그 실제구입가격 및 관련부대비용의 실제액수만을 지급 받을 것입니다. [질의] 가. 위와같은 사실관계를 전제로 아래 사항을 질의하고자 합니다. "병이 위 Ⅰ.항상의 기술용역 업무를 수행하고 갑으로부터 받을 대가가 사용료 소득인지 혹은 용역소득인지" 나. 저희의 견해로는 병이 위 프로젝트를 수행하고 갑으로부터 받을 기술용역의 대가는 한ㆍ미조세협약 제14조 소정의 "사용료"소득이라기보다는 동협약 제8조 소정의 사업소득의 일종인 용역소득으로 생각됩니다. 아래에 저희 견해를 뒷받침하는 사람들을 간단히 기술하겠습니다. 1) 위 화학공장에서 사용될 기술자체는 제3자인 을이 제공하는 것이고, 병이 제공하는 용역은 기본적으로 동종의 용역수행자가 통상적으로 보유하는 전문적 지식 또는 특별한 기능을 활용하여 수행할 수 있는 용역이기 때문입니다. 즉, 병이 제공하는 용역의 대부분 -특히 프로젝트감리 및 기자재조달업무-은 다른 기술용역회사에 알려지지 않은 비전기술(노우ㆍ하우)의 활용을 필요로 하는 것이 아니므로 병이 받을 용역대가의대부분은 다른 기술용역회사도 수행할 수 있는 용역에 대한 대가인 것입니다. 2) 병은 갑에게 병이 위 프로젝트를 위한 용역업무수행을 위하여 사용하는 기술자체의 사용권을 주는 것(license)아 아닙니다. 다시 말하면, 병은 본건 프로젝트 용역의 수행에 있어서 노우ㆍ하우라고 할 수 있는 어떠한 기술도 사용하지 아니할 뿐아니라 병의 사용기술을 갑이 사용하는 것을 허락하는 것은 아닙니다. 또한 비록 설계도면등의 병 작성의 작품(work product)을 갑이 보유할 수 있다 하더라도 갑은 병의 기술이 화체된 그러한 도면 기타의 작품을 다른 프로젝트에 사용할 수도 없는 것입니다. 따라서 갑-병 계약상 병에 대한 지급금은 병의 용역수행자체에 대한 대가이며 병이 용역수행을 위하여 사용하는 기술의 라이센스 대사 즉 사용료라고 볼 수는 없을 것입니다. 3) 갑-병 계약상 병에 대한 지급금이 기술용역수행의 대가이지 그 기술자체의 라이센스(사용허락)에 대한 대가로 보아서는 안된다는 점은 국제조세상의 일반원칙에 비추어 보더라도 더욱 확실해 집니다. 이점에 관하여 OECD 모델조세협약(1977) 제12조에 대한 공식주석은 아래와 같은 원칙을 제시하고 있습니다. "ㆍㆍㆍㆍ산업ㆍ상업 또는 과학적 경험에 관한 정보의 대가를 사용료로 분류함에 있어 제2항은 노우ㆍ하우의 개념에 언급하고 있다. 노우ㆍ하우에 대하여 여러전문가단체 또는 저자들은 서로 크게 다르지 않은 정의를 내리고 있다. 그러한 정의 중의 하나인 ANBPPI(공업소유권보호협회사무국) :"ㅁssociation des bureaux pourla ProtectiondelaPropriete Industrielle")의 정의에 따르면 노우ㆍ하우란 특허가능성에 관계없이 어떤 제품 또는 공정을 직접 같은 조건하에서 공업적을 hwotodtks 하는데 필요한 공개되지 아니한 모든 기술적 정보를 의미한다. 노후ㆍ하우란 경험으로부터 나오는 것이므로 노우ㆍ하우는 어느 제조업자가 단순한 제품의 검사나 기술의 발전과정에 대한 단순한 지식만으로는 알아낼 수 없는 것을 의미한다. 노우ㆍ하우계약(라이센스계약)이란 일방 당사자가 상대방에게 그 스스로 자기계산으로 사용할 수 있도록 일반에게 공개되지 않은 특별한 지식이나 경험을 전수하여 주기로 합의하는 것이다. 기술전수자는 기술도입자가 전수받은 기술을 사용하는데 있어서 djEJs 역할을 담당할 필요가 없고 그 기술사용의 결과에 대한 보증을 하는 것도 아닌 것으로 인정되어 있다. 따라서 이러한 형태의 계약은 일방당사자가 상대방을 위한 작업의 수행을 위하여 자기 직업상 보통 보유하고 있는 기능(기술)을 사용하기로 하는 기술용역계약과는 다른 것이다. 그러므로 판매후 용역(after=sales service)의 제공, 품질보증에 따른 판매자의 구매자에 대한 용역의 제공, 순수한 기술원조 및 기술자ㆍ변호사 또는 공인회계사가 제공하는 의견에 대한 대가로 지급되는 것은 제2항 소정의 사용료가 아니다. 이러한 지급금은 일반적으로 제7조[사업소득] 또는 제14조 [독립적인 개인용역]에 해당한다."(OECD소득 및 자본에 대한 이중과세방지를 위한 모법조세협약 제12조에 대한 공식주석(1977)중 제12번 문단. OECD 재정문제위원회 보고서 제117면). 위 기준을 본건에 적용하여 보면, 병은 갑에게 갑이 스스로 자기계산으로 독자적 사업에 사용할 수 있는 공학적 기술이나 제조기술을 제공하는 것이 아니라 병 자신이 갑을 위한 기술용역을 수행하기 위하여 필요한 기술을 사용할 뿐입니다. 그러므로 OECD 모델조약주석의 정의에 따르면 병에 대한 지급금은 산업상 또는 상업상의 이윤(사업소득)으로 보아야지 사용료로 볼 수는 없을 것입니다. 본건을 상품매매에 유추하여 보면, 병은 자기의 노우ㆍ하우나 기술을 사용하여 상품을 제조ㆍ판매하되 그 구매자에게 상품제조에 사용된 노우ㆍ하우의사용을 허락하지는 않는 판매자와 유사한 입장에 있다고 하겠습니다. 본건과 위 상품매매의 경우와의 유일한 차이점은 병이 상품이 아닌 용역을 판매한다는 사실뿐일 것입니다. 그렇다면 노우ㆍ하우를 사용하여 제조된 상품의 판매가격을 사용료로 볼 수 없듯이 본건에 있어서 병에 대한 지급금을 사용료로 볼 수는 없을 것입니다. 4) 한ㆍ미 조세협약의 사용료조항에 대한 해석에 있어서 이와 유사한 조항을 가진 한국과 다른 외국과의 조세협약이 참고가 될 것입니다. 즉, 한ㆍ불 조세협약 부속의정서 제1조 제4항은 동협약 제12조 제3항(사용료조항)에 관하여 과학적ㆍ지학적 또는 기술적 성격을 가진 특정의 연구나 조사, 특정 공학적 용역 또는 자문이나 감독용역에 대한 대가로서 받는 지급금은 산업적ㆍ상업적 또는 과학적 경험에 관한 정보에 대한 지급금[즉 사용료]으로 간주되지 아니한다고 규정하고 있습니다. 실제로 귀청은 위 협약을 해석함에 있어서 어떤 프랑스 엔지니어링회사가 어느 한국회사에 제공한 본건과 유사한 공학적 용역의 대가가 사용료가 아니라고 결정한 바 있습니다.(국세청 1986. 12. 29.자 결정, 국일22601-310참조) 비록 한ㆍ미 조세협약에는 이와 유사한 부속의정서가 없지만 두 협약은 사용료를 정의함에 있어서 유사한 표현을 사용하고 있습니다. 일반적으로 조약의 부속의정서가 그러하듯이, 한ㆍ불 조세협약의 부속의정서는 동협약의 관련규정(여기서는 사용료의 정의규정)을 개정하기 위한 것이라기 보다는 그 의미를 보다 명백히 하기 위한 것이라고 보아야 할 것입니다. (실제로 위 부속 위정서는 한ㆍ불 조세협약의 조인과 동시에 작성ㆍ조인된 것입니다.) 그러므로 한ㆍ불 조세협약상의 "사용료"가 과학적ㆍ지학적 또는 기술적 성격을 가진 특정의 연구나 조사, 특정 공학적용역 또는 자문이나 감독용역에 대한 대가를 포함하지 않는다면, 실제로 사용료를 거의 동일하게 정의하고 있는 한ㆍ미 조세협약상의 사용료도 마찬가지로 해석하는 것이 합리적일 것입니다. 그렇지 않다면 이는 위에서 살펴 본 국제조세협약의 일반원칙들에 어긋날 뿐 아니라 미국회사들에게 한국내에서 조세상의 최혜국대우를 보장하고 있는 한ㆍ미 우호ㆍ통상 및 항해조약 제11조 제3항의 규정에도 어긋난다고 하겠습니다. 결론적으로 병의 본건 프로젝트로부터의 소득은 사용료소득이 아니라 인적용역소득 또는 사업소득으로 보아야 할 것이라고 생각됩니다.( 법인세법 기본통칙 제6-1-12...55; 6-1-13...55 및 대법원 1987. 03. 10. 선고 86누225 판결참조) 2. 관련 조세 법령 (법률, 시행령, 시행규칙, 기본통칙) ○ 한ㆍ미조세협약 제8조 ○ 법인세법 제55조 제1항 제9호