일본법인이 국내지점을 폐쇄하고 전액 출자한 내국법인에게 영업권을 무상으로 양도할 때 영업권을 평가하여 익금산입하는 경우, 산식에 적용할 순손익액은 국내지점 귀속 순손익을, 자기자본은 국내지점 대차대조표상의 자기자본을 평가하여 계산함.
전 문
[회신]
일본법인이 국내지점을 폐쇄하고 동 일본법인이 전액출자한 내국법인에게 영업권을 무상으로 양도할 때 동 영업권을 평가하여 법인세법 제52조 및 동시행령 제89조에 의하여 익금산입하는 경우, 상속세및증여세법시행령제59조제2항에 규정된 영업권평가산식에 적용할 「순손익액」은 국내지점에 귀속되는 순손익을, 「자기자본」은 국내지점의 대차대조표상의 자기자본을 평가하여 계산하는 것입니다.
1. 질의내용 요약
[사례]
한일조세협약 제6조 제2항의 사업소득에 대한 총괄주의 과세방법에 의거 한국에서 법인세를 신고납부하여 오던 일본계상사의 한국지점이 한국지점을 청산함에 있어, 이미 설립되어 영업을 하여 온 동 일본계상사의 한국내 100%투자회사(이하 ‘현지법인’이라 함)에 집기비품등을 이전하면서 집기비품에 대한 대가 이외의 대가는 수취하지아니하였습니다. 참고로, 한국지점에 근무하는 직원 중 상당수는 지점폐쇄에 따라 희망퇴직하고 잔여직원은 현지법인에 개별적으로 입사하였습니다.
[질의]
현행법인세법상. 상기 폐쇄되는 한국지점과 현지법인 사이에는, 사업과 분리하여 영업권으로서 가치가 있는 권리나 자산등이 없는 한, 사업양수도 관계가 성립하는 경우에만 영업권이 발생할 수 있으며 상기 거래가 이에 해당하는지는 사실판단에 속하는 문제로 이해되는바 만일 상기 사실관계에 있어, 일본계상사 한국지점과 현지법인 사이에 사업양수도 관계가 성립되는 것으로 판단된다고 할 때 영업권평가는 상속세 및 증여세법의 평가방법을 원용하여야 할 것으로 보이는바 다음 설들의 시비여부
가. 손수익액 계산방법
(1) 제1설 : 지점의 영업권은 지점 단독의 영업호라동으로 인한 초과수익력에 의거 발생하는 것이기 때문에, 지점이 독립채산제를 채택하고 있는 경우에는 동 독립채산제에 따른 지점 단독의 결산서에 의한 순손익을 기준으로 순손익액을 계산하여야 하며, 자기자본 계산시에도 독립채산제에 의한 지점결산서상의 본점계정을 자기자본으로 보아 영업권을 계산하여야 함
(2)제2설 : 일본계상사 한국지점의 경우, 한일조세조약상의 총괄주의 과세방법에 의거 지점이 전혀 관여하지 아니한 거래까지도 신고대상 소득에 포함시켜 한국지점의 법인세를 신고납부해야 하는바, 지점이 영업상 보유하는 초과수익력이 영업권이라는 일반적인 개념에 비추어 보아 한국지점의 법인세신고서상의 순손익을 그대로 사용하는 것은 불합리하며, 최소한 하기에 열거하는 항목은 순손익계산시 차감되어야 함
1) 본사출장 주재원의 을종근로소득
일본계상사 본사가 한국지점으로의 출장주재원에 대해 급여를 지급하고 을근소득으로 처리하는 대신에 지점의 경비로 계상하지 아니한 부분이 있는바, 이는 실질적으로 지점의 비용으로 볼 수 있기 때문에 동액 만큼을 세무상 순이익에서 차감하여야 함.
2) 본사가 투자한 배당금수입
본점이 한국에 투자하여 받은 배당금수입을 한국지점수입에 포함하여 신고한 부분이 있는바, 이는 본사의 투자활동에 따른 수입으로서 지점의 본질적인 영업과는 관계가 없기 때문에 세무상 순이익에서 차감하여야 함.
3) 물품매도확약서 발행수수료 기준요율의 적용에 관한 국세청훈령(이하 ‘국세청훈령’)에 의거 신고한 오퍼수수료
과거 법인세신고시(1995년 3월로 종료하는 사업연도까지) 실질구전에 관계없이 국세청훈령에 의거 오퍼수수료를 신고한 것은 세무상의 취급에 따른 것으로 지점의 사업상의 노우하우에서 발생한 것이 아니며, 또한 국세청훈령에서 정한 기준요율의 획일적 적용에 문제가 있어 이를 폐지하고 실질구전에 의한 과세로 전환한 것에 비추어 볼 때 국세청훈령에서 정한 기준요율에 의한 수입금액은 실질구전에 의한 수입금액으로 수정하여 순손익액을 계산하여야 함.
이는 인수자가 독립적인 제3자라 할 때 기준요율에 의하여 계상된 순손익이 인수자의 입장에서는 아무런 의미가 없다는 점에서도 명확하며, 인수자가 특수관계자인 경우에도 인수후에 기준요율이 적용된다면 이로 인하여 오히려 조세부담이 증가하므로 부의 영업권이 발생한다는 점에서 순손익계산에서 기준요율과의 차이로 세무계산상 가산한 부분은 제외함이 타당함.
(3) 제3설 : 순손익액 계산방법을 규정한 상속세법 시행령 제56조 제2항의 규정에 의하면, 순손익액의 계산은 법인세법상의 각사업연도소득을 기준으로 계산하도록 규정되어 있으므로, 일본계상사 한국지점이 한일조세조약상의 총괄주의 과세원칙에 의거 법인세를 신고하였다 하더라도 동 신고한 내용을 기준으로 순손익액을 계산하여야 함
나. 자기자본 계산방법
(1) 제1설 : 총괄주의 과세방법은 본지점 전체의 활동을 통틀어 법인세를 계산하는 방법이므로, 자기자본계산시에도 본지점 전체의 자기자본을 합리적인 기준에 의거 본점분과 지점분으로 구분하는 방법에 의하여 한국지점의 자기자본을 계산하여야 함.
1) 세무상의 수입금액(매출액)을 기준으로 하여 본점의 자기자본을 본지점간에 안분하여 자기자본을 계산하는 방법
2) 본점과 지점의 과세표준을 기준으로 하여 본점의 자기자본을 본지점간에 안분하여 자기자본을 계산하는 방법
(2) 제2설 : 순손익액을 한국지점의 법인세 계산상의 순손익을 기준으로 계산한다면, 한국지점 설립이래의 세무상순이익에서 사외유출된 부분을 제외한 금액의 합계액이 한국지점의자기자본이 되어야 함.
1) 상속세법상의 자기자본은 세무상의 자기자본을 의미하는바, 매년도의 세무상의 순이익 중 사외유출(법인세 세무조정에 있어 기타사외유출 처리되어 사외 유출된 부분과 배당등을 통하여 사외유출된 부분)된 부분을 제외한 금액의 누적액이 세무상의 자기자본을 형성하게됨
2) 또한, 한국지점의 영업권 평가에 있어, 한국지점의 세무상의 순이익을 기준으로 순손익을 계산하는 경우에는 한일조세조약상의 총괄주의 과세방법에 따른 과세소득을 그대로 한국지점의 순손익액으로 보는 것이기 때문에, 일본계상사 입장에서는 이와 같이 계산된 세무상의 순이익의 누적치에서 사외유출된 금액을 제외한 금액이 자기자본이 되어야 함.
즉, 한일조세조약상의 총괄주의에 의한 과세방법은 지점의 관여여부에 불문하고, 본점의 사업소득과 관련된 대한국거래 전부를 과세대상으로 하고, 이렇게 하여 계산된 과세소득을 본지점간에 배부하는 방법을 취하고 있는바, 세무상의 이익 중 사외유출처리되지 아니한 금액은 본점이든 지점에 남아 있기 마련임.
이 경우의 자기자본 계산방법은 다음과 같음.
세무상의 각사업연도소득
(-) 법인세등
(-) 순손익액계산시 제외된 소득항목
(-) 한국지점단계에서 세무조정상 사외유출된 다음의 항목
지점경비한도초과액
세무조정상 기타사외유출로 처분된 접대비한도 초과액, 기부금 손금부인액, 손금부인된 조세공과, 익금산입된 인정이자 상당액 등
본사의 사외유출 차감전 자기자본
(-) 본사단계에서 사외유출된 금액(배당액 등)(주 1)
자기자본(각 사업연도의 위와 같이 계산된 금액의 합계액)
(주 1) 본사의 사외유출금액 중 지점해당분의 사외유출의 계산은 본사의 순이익 대비 사외유출액(배당액등)비율을 상기 지점의 ‘본사의 사외유출 차감전 자기자본에 곱하여 계산함.
(3) 제3설 : 비록 순손익액을 총괄주의 과세방법에 따른 세무상의 순이익을 기준으로 계산한다 하더라도, 자기자본은 상속세법 기본통칙 64-59-1(영업권의 평가) 제2항(당해법인의 총자산에서 주채를 가감한 금액)의 규정에 의거 지점의 대차대조표상의 순자산을 기준으로 자기자본을 계산하여야 함.
(반론) 일본계상사 한국지점의 회계처리상 총괄주의에 의한 과세소득의 내용이 한국지점의 결산서에 반영되지 않으며, 상기 상속세법 기본통칙의 내용을 따른다 하더라도 동 규정상 당해법인의 순자산가액을 의미하므로 이는 일본계상사 본점의 순자산을 의미하는 것으로 보아야 하므로 단순히 총괄주의 과세내용이 반영되지 아니한 한국지점 단독의 대차대조표상의 자기자본을 계산하는 것은 타당하지 않음.
2. 관련 조세 법령 (법률, 시행령, 시행규칙, 기본통칙)
○
법인세법 제52조
○ 상속세및증여세법시행령제59조제2항
○
법인세법 제89조