한ㆍ불 조세조약 제10조 제7항의 “고정사업장의 이윤”의 의미

한불조세조약 제10조 제7항의 “고정사업장 이윤”은 법인세법 제 96조에 따라 계산하며 이 때 “각 사업연도 소득”은 법인세법 제14조에 의해 계산하므로 이월결손금은 차감하지 않는 것임.

[회신] 귀 질의에 대하여 다음과 같이 회신합니다. 1. 한불조세조약 제10조 제7항의 “고정사업장 이윤”은 법인세법 제 96조에 따라 계산하며 이 때 “각 사업연도 소득”은 법인세법 제14조에 의해 계산하므로 이월결손금은 차감하지 않음 2. 법인세법 시행령 제134조 제2항의 “자본금상당액”은 동법 시행령 제54조를 준용하여 계산하는 것임 1. 질의내용 요약 [질의 1] 한ㆍ불 조세조약 제10조 제7항의 “고정사업장의 이윤”에 대한 질의 갑설 : “고정사업장의 이윤”이란 법인세법 제 14조 각 사업년도의소득금액에서 동법 제13조 제1호의이월결손금(이하“세무상 이월결손금”)을 차감한 금액을 말함 <이유> 지점유보소득에 대한 법인세 과세의 이론적 근거는 외국법인의 국내 자회사는 제후이익에 대하여 추가적으로 배당을 시행하는 경우 배당소득세가 과세되지만 외국법인의 국내지점은 본사에 이익을 송금하는 경우 법인세만을 부담하게 되므로 세후 지점이익을 본점에 배당하거나 배당가능한 이익을 지점세 과세대상 기준으로 하여 배당소득세율을 적용ㆍ과세하여 자회사진출과 지점진출간 세부담 형평을 기하고자 하는 것입니다. 지점세는 국내지점의 과세소득이 발생하였고 동 과세소득에 대하여 법인세를 부담한 후 유보소득에 대하여 과세되는 것입니다. 각 사업년도 소득금액이 있으나 이월결손금으로 인하여 법인세의 과세표준이 없을 경우 당해 사업년도 말 현재 세무상 송금 가능이익이 없는 것이므로 지점세 과세대상인 세후 유보소득이 발생하지 않을 것입니다. 따라서 한ㆍ불 조세제약 제10조제7항의 “고정사업장의 이윤”은 지점세 과세취지상 배당가능소득을 근거로 하여야 하므로 각사업년도의 소득금액에서 세무상 이월결손금을 차감한 금액으로 보아야 할 것입니다. 을설 : 법인세법제14조 각 사업년도의 소득금액을 말함 <이유> 한ㆍ불조세조약 제10조제7항은 “고정사업장의 이윤은 법인세를 부담한 후 동 타방국의 법에 의하여 과세된다”고 규정하여 체약국의 법령에 의하여 지점세를 과세할 수 있는 근거를 부여하고 있습니다. 동 조항은 과세근거를 부여하고 있을 뿐이며 지점세 과세대상 소득금액은 체약상대국간의 법인세법 규정에 의하여 계산된 금액으로 하여야 하므로 “고정사업장의 이윤”은 법인세법 제 14 조에 의하여 계산된 각사업년도의 소득금액으로 해석해야 합니다. [질의 2] 법인세법 제96조제2항 의 지점세 과세대상 소득금액(이하“지점 유보소득금액”)dkl 계산은 당해 국내사업장의 각사업연도의 소득금액에서 법인세 및 소득할 주민세 차감후 재투자인정금액을 차감하거나 자본금감소금액(미과세누적유보소득을 한도로 함)을 가산하도록 규정하고 있습니다. 법인세법 시행령제134조2항에서 자본금상당액은 “당해 사업년도 종료일 현재 대차대조표상의 자산의 합계액에서 부채(충당금을 포함하고 미지급법인세를 제외)의 합계액을 공제한 금액”으로 한다고 규정하고 있습니다. 이와 관련하여 자본금 상당액은 기업회계기준에 의거 작성한 대차대조표상의 순자산가액을 의미하는 것인지 아니면 세무상 순자산가액을 의미하는 것지의 여부\ 갑설 : 회계상 순자산가액을 의미함 <이유> 지점유보소득의 계산은 법인세법 제96조 및 동법 시해령 제 134조의 규정을 적용하여야 하므로 기어회계기준에 의거 작성한 대화대조표상의 자산의 합계액에서 부채의 합계액을 공제한 금액을 하여야 합니다. 을설 : 세무상 순자산가액을 말함 <이유> 지점세란 외국인투자법인의 배당과 외국법인 국내지점의 이익 송금 간의 과세의 형평성을 재고하고자 배당으로 간주된 지점의 유보소득에 대하여 과세하는 추가적인 법인세입니다. 따라서 지점세 과세소득은 법인세 과세 후 세무상 송금 가능한 이익이 있을 경우 과세되어야 하며 이월결손금으로 인하여 세무상 송금 가능한 유보이익이 없거나 이익송금을 하지 않은 외국법인의 국내지점은 지점세 과세대상 소득이 산출되지 않아야 합니다. 지점세 과세소득 계산상의 자본금 상당액을 회계상 순자산가액으로 인식할 경우 세무상 이월결손금으로 인하여 경제적 실질상 과세대상 유보소득이 없음에도 불구하고 지점세가 과세되는 불합리한 경우가 발생됩니다. 당사는 각사업연도소득금액에 대한 법인세 계산과정에 있어서, 기업회계와 법인세법상 손익귀속시기 차이로 발생한 거액의 일시적 차이(예:채권의 미수이자ㆍ파생상품 평가이익 등)로 인하여, 익금불산입된 금액이 다음 사업연도에 손익귀속시기가 도래하여 익금주인되는 세무조정이 매년 발생합니다. 일시적 차이가 익금불산입된직전 과세연도에는 각사업년도의 결손금(50 억)이 발생하였으며 일시적 차이가 익금산입된 당해 사업년도는 각사업연도 소득금액(42 억)은 발생하나 세무상 이월결손금(80 억)으로 인하여 과세표준이 발생하지 않았습니다. 기업회계상 세무상 이월결손금(80 억)으로 인하여 과세표준이 발생하지 않았습니다. 기업회계상 당기순이익(3 억)이 발생하여 자본금상당액은 증가하였으며 세무상 이월결손금으로 인하여 직전 사업년도 말 현재 미과세누적유보소득은 부수 금액(△67억)입니다. 따라서 당사의 경우 이월결손금으로 인하여 법인세가 과세되지 않음에도 불구하고 손익귀속시기 차이로 인하여 발생한 각사업년도 소득금액(42 억)이 재투자 인정금액인 기업회계상 당기순이익(3 억)보다 커서 지점세 과세대상소득(△67억)과 당해 사업연도 의 각 사업년도 소득금액(42억)을 합산할 경우 부수금액(△25억)이 되는 것을 보더라도 당사는 과세대상 유보소득이 발생하지 않았음에도 세무조정상의 차이를 반영하지않고 자본금 상당액을 회계상 순자산가액으로 인식하여 지점세가 과세되게 됩니다. 고정사업장의 이윤이란 세무상 과세소득을 의미하는 것이므로 자본금상당액 또한 세무상 순자산가액으로 인삭하여 손익귀속시기 차이로 인한 일시적차이 등을 가감하여 지점세 과세소득을 산출하여야 할 것입니다. 세무상 이월결손금이 없을 경우 지점세 과세대상 소득금액과 기업회계상 당기순이익은 세무조정사항 및 자본조정사항으로 인하여 차이가 발생할 수 밖에 없으며 세무상 당기순이익(각 사업연도 소득금액에서 법인세,소득할 주민세를 차감한 금액)이 기업회계상 당기순이익보다 클 경우 외국법인의 국내지점이 이익송금을 하지 않았을 경우에도 세무조정사항으로 인하여 지점세 과세대상소득이 발생하게 됩니다. 또한 세무조정사항이 없어 기업회계상 당기순이익과 세무상 당기순이익이 같더라도 자본조정으로 계상하는 투자유가증권 평가손실이 있을 경우 회계상 자본금 증가액은 동 평가손실만큼 작으므로 지점세가 과세됩니다. 이는 세무상 순자산가액의 감소가 없을 뿐 아니라 이익송금을 하지 않았음에도 보유하고 있는 자산의 평가손실이 발생하여 지점세가 과세되는 불합리한 결과가 됩니다. 법인세법 시행령 제 134조4항에 의하면 당해 사업년도에 결손금이 발생한 경우에도 자본금 상당액 감소액이 결손금을 초과하는 경우 직전사업년도 말 현재 미과세누적유보소득을 한도로하여 초과하는 금액을 과세대상 금액으로 하여 지점세를 과세하고 있습니다. 이는 당해 사업년도 이전 사업년도에 과세대상 유보소득금액이 있었으나 자본금 상당액 증가액이 있어 지점세가 미과세 되었으며 당해 사업년도에 세무상 결손금을 초과하여 회계상 자본금이 감소한 경우는 미과세유보소득이 본점에 송금된 것으로 해석하기 때문입니다. 예를 들어, 미과세누적유보소득이 100억이고 당기 기업회계상 당기순손실이 150억이나 퇴직급여충ㄷ4kdrma 부인액이 50억으로 인하여 당기 세무상 결손금은 100억일 경우 회계상 자본금 감소액은 150억이 되고 세무상 결손금을 초과하는 자본금 감소액 50억은 과세대상 소득금액이 되어 지점세가 산출됩니다. 이는 세무조정사항을 반영하지 않아 당해 사업년도에 과세대상 유보소득이 없고 이익송금을 하지 않았음에도 불구하고 지점세가 과세되는 결과가 됩니다. 따라서 국세기본법 제 14 조 “실질과세”원칙 및 지점세 과세 취지에 의거 그 경제적 실질을 반영하여 지점세 과세대상 소득금액 계산시 자본금 상당액은 회계상 순자산가액이 아닌 세무조정사항이 반영된 세무상 순자산가액으로 하여야 합니다. 2. 관련 조세 법령 (법률, 시행령, 시행규칙, 기본통칙) ○ 법인세법 제 96 ○ 법인세법 제14조 ○ 법인세법 시행 제134조 제2항【자본금 상당액】 ○ 법인세법 시행 제54조 ○한불조세조약 제10조 제7항【고정사업장 이윤】