원고는 조특법에서 정한 대토감면 요건(소득요건 및 계속경작 요건)을 충족하지 못하였고 원고가 양도한 농지가 경영이양보조금 대상에 해당하지 아니한바 조특법 제69조 및 같은법 시행령 제66조 제3항을 적용받을수 없어 원고는 양도소득세 감면 대상에 해당하지 않음
원고는 조특법에서 정한 대토감면 요건(소득요건 및 계속경작 요건)을 충족하지 못하였고 원고가 양도한 농지가 경영이양보조금 대상에 해당하지 아니한바 조특법 제69조 및 같은법 시행령 제66조 제3항을 적용받을수 없어 원고는 양도소득세 감면 대상에 해당하지 않음
사 건 2021구합31762 양도소득세부과처분취소 원 고 김** 피 고 원*세무서장 변 론 종 결
2022. 04. 22. 판 결 선 고
2022. 05. 31.
1. 원고의 청구를 기각한다.
2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청구취지 및 항소취지
피고가 2021. 1. 11. 원고에게 한 양도소득세 60,033,180원의 부과처분을 취소한다.
1. 이 사건 처분은 조세특례제한법 시행령 제67조 제3항 제1호, 제6항, 제66조 제14항 제1호(이하 통틀어 ‘이 사건 근거조항’이라 한다)에 근거하여 이루어졌는바, 위 시행령 제67조 제6항에 의하여 이 사건에 준용되는 제66조 제14항 제1호(이하 ‘이 사건 대상조항’이라 한다)는 아래와 같은 이유로 헌법에 위반되어 효력이 없으므로, 이 사건 처분은 위법하다(이하 ‘①주장’이라 한다).
2. 이 사건 근거조항에 의하면 농지대토로 인한 감면요건인 8년의 경작기간 내에 이 사건 대상조항이 정한 3천 700만 원 이상의 과세기간이 있을 경우 계속하여 경작 하지 않은 것으로 보는데, 여기서 말하는 과세기간은 소득세법이 정한 과세기간이 아 니라 감면요건이 충족된 시점까지의 과세기간을 의미하는 것으로 해석하여야 한다. 그 리고 위 8년의 경작기간이 충족된 2019. 1. 21.을 기준으로 산정한 원고의 2019년도 급여는 3천 700만 원 미만이므로 계속하여 경작하지 않은 경우로 볼 수 없다. 따라서 이와 다른 전제에 선 이 사건 처분은 위법하다(이하 ‘②주장’이라 한다).
3. 이 사건 대상조항의 ‘총급여액’ 부분은 소득세법 제20조 제2항 이 정한 근로소득 금액으로 해석함이 타당하다. 그런데 원고의 2019년도 근로소득금액은 3천 700만 원 미만이므로 2019년도 과세기간이 이 사건 근거조항의 경작기간에서 제외되는 것으로 볼 수 없다. 따라서 이와 다른 전제에 선 이 사건 처분은 위법하다(이하 ‘③주장’이라 한다).
4. 구 조세특례제한법(2018. 12. 24. 법률 제16009호로 개정되기 전의 것) 제69조 제1항 및 조세특례제한법 시행령 제66조 제2항, 제3항은 경영이양 직접지불보조금의 지급대상이 되는 농지를 농업회사법인에게 2018. 12. 31.까지 양도하는 경우에는 3년 이상 직접 경작한 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100 분의 100에 상당하는 세액을 감면하도록 정하고 있다. 그런데 원고는 이 사건 양도 당 시 3년 이상 농업진흥구역에 있는 이 사건 과세농지를 소유하였으므로, 이 사건 과세 농지는 경영이양 직접지불보조금 지급대상 농지에 해당하고, BB농산은 농업회사법인 에 해당하므로 이 사건 양도는 위 조항이 정한 감면요건을 충족하였다. 따라서 이와 다른 전제에 선 이 사건 처분은 위법하다(이하 ‘④주장’이라 한다).
1. 평등의 원칙 위반 여부에 관한 판단
① 소득세법 제19조 제1항 본문은 제1 내지 21호로 사업소득의 유형을 정하고 있고, 그 중 제21호는 제1호부터 제20호까지의 규정에 따른 소득과 유사한 소득으로서 영리를 목적으로 자기의 계산과 책임 하에 계속적ㆍ반복적으로 행하는 활동을 통하여 얻는 소득을 사업소득의 유형 중 하나로 정하고 있으며, 제19조 제2항은 사업소득금액은 해당 과세기간의 총수입금액에서 이에 사용된 필요경비를 공제한 금액으로 정하고 있다. 한편, 소득세법 제20조 제1항 은 제1 내지 5호로 근로소득의 유형을 정하고 있고, 그 중 제1호는 근로를 제공함으로써 받는 봉급ㆍ급료ㆍ보수ㆍ세비ㆍ임금ㆍ상여ㆍ수당 과 이와 유사한 성질의 급여를 근로소득의 유형 중 하나로 정하고 있으며, 제20조 제2 항은 근로소득금액은 제1항 각 호의 소득의 금액의 합계액(비과세소득 금액은 제외, 이하 ‘총급여액’이라 한다)에서 제47조에 따른 근로소득공제를 적용한 금액으로 정하고 있다. 나아가 소득세법 제14조 제2항 은 사업소득금액, 근로소득금액을 전제로 종합소 득에 대한 과세표준을 산정하여야 하는 것으로 정하고 있다. 위 관계 규정의 내용에 비추어 보면, 3천 700만 원 이상인 과세기간에 해당하는지 여부를 정함에 있어 사업소득과 달리 근로소득에 대하여는 근로소득공제 적용 전의 총급여액을 기준으로 정한 이 사건 대상조항은 사업소득과 근로소득을 달리 취급하고 있다.
② 소득세법 제19조 제1항 본문 제21호의 내용에서 알 수 있듯이 사업소득의 대 상인 사업은 영리를 목적으로 자기의 계산과 책임 하에 계속적ㆍ반복적으로 행하는 활 동에 해당하는데, 사업으로 소득을 얻기 위하여는 통상적으로 재료비·노무비 등 소득에 대응하는 비용을 지출할 수밖에 없다. 반면, 근로소득의 경우 납세의무자가 고용계약에 따라 근로를 제공함으로써 얻는 소득이므로 일반적으로 소득에 대응하는 비용의 지출이 예정되어 있지 않다. 비록 소득세법 제20조 제2항 은 총급여액에서 같은 법 제47조가 정한 근로소득공제를 적용한 금액을 근로소득금액으로 정하고 있긴 하나, 근로소득공제는 소득세법상 근로자의 최저생계비를 보장하기 위하여 종합소득세 계산 과정에서 총급여액에서 소득세법이 정한 일정금액을 공제하는 제도에 불과하므로 근로소득공제와 사업소득에 있어서의 필요경비 공제의 취지가 동일하다고 보기도 어렵다. 따라서 앞서 본 양자에 대한 차별취급에는 합리성이 인정된다.
③ 대토감면제도는 농지를 직접 경작하던 농민이 경작상 필요에 의하여 구 농지 를 양도하고 신 농지를 취득할 경우 조세부담을 덜어주어 농업에 계속 종사하도록 함 으로써 정책적으로 농업발전을 도모하기 위한 제도로(헌법재판소 2015. 5. 28. 선고 2014헌바261, 262 결정 참조), 입법자는 대토감면제도의 범위를 설정함에 있어 광범위한 형성의 자유가 있을 뿐만 아니라, 앞서 본 사업소득과 근로소득의 특성에 따른 차이를 감안하면 이 사건 대상조항이 근로소득의 경우 총급여액을 기준으로 경작기간에서 제외되는 과세기간의 기준금액을 정하도록 한 것이 현저하게 비합리적이고 불공정한 조치라고 볼만한 사정도 없다.
2. 비례의 원칙 위반 여부에 대한 판단 살피건대, 앞서 본 바와 같이 이 사건 대상조항이 근로소득에 대하여는 총급여액 을 기준으로 경작기간에서 제외되는 과세기간의 기준금액을 정한 것이 현저하게 비합 리적이고 불공정하다고 보기 어려우므로, 이 사건 대상조항이 비례의 원칙을 위반하여 재산권 등을 침해하여 위헌이라고 볼 수 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장도 받아들 이지 아니한다.
1. 관련 법리 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다(대법원 2009. 8. 20. 선고 2008두11372 판결 등 참조).
2. 판단 살피건대, 앞서 본 법리를 바탕으로 아래와 같은 사정들을 종합하여 보면, 이 사건 근거조항에 규정된 이 사건 대상조항의 과세기간은 감면요건이 충족될 때까지의 과세 기간으로 볼 수 없고, 이 사건 대상조항의 총급여액을 소득세법에 따른 근로소득금액 으로 볼 수도 없다. 따라서 이와 다른 전제에 선 ② 및 ③주장은 더 나아가 살펴볼 필 요 없이 이유 없다.
① 조세특례제한법은 자경농지 또는 농지대토에 대하여 대통령령으로 정하는 양도 소득세 감면요건이 충족되면 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면하는 것으로 정하고 있어(제69조, 제70조), 감면요건 규정 중 명백한 특혜규정에 해당한다. 그리고 이 사건 대상조항이 규정된 조세특례제한법 시행령 제66조 및 조세특례제한법 시행령 제67조는 위 조세특례제한법 조항의 위임에 따라 감면요건을 구체적으로 정하 고 있다. 이러한 관계규정의 체계에 의하면, 이 사건 대상조항 및 근거조항의 감면요건은 법문에 따라 엄격하게 해석하여야 한다.
② 조세특례제한법 제2조 제1항 은 같은 법에서 사용하는 용어의 뜻을 정하고 있고, 제2조 제2항은 제1항에서 규정된 용어 외의 용어에 관하여는 이 법에서 특별히 정 하는 경우를 제외하고는 제3조 제1항 제1호부터 제19호까지에 규정된 법률에서 사용 하는 용어의 예에 따른다고 규정하고 있다. 그리고 같은 법 제3조 제1항 제1호는 소득세법에 해당하고, 소득세법 제5조 제1항 은 소득세의 과세기간은 1월 1일부터 12월 31일까지 1년으로 한다고 정하고 있으며, 앞서 본 바와 같이 소득세법 제20조 제2항 은 총급여액의 의미를 규정하고 있다.
③ 앞서 본 관계 법령의 내용을 바탕으로 이 사건 근거조항에 규정된 이 사건 대 상조항의 과세기간의 해석에 관하여 본다. 앞서 본 바와 같이 소득세법은 과세기간을 1월 1일부터 12월 31일까지의 1년으로 명확하게 규정하고 있다. 그리고 이 사건 대상 조항의 과세기간을 수식하는 ‘ 소득세법 제19조 제2항 에 따른 사업소득금액과 같은 법 제20조 제2항에 따른 총급여액의 합계액이 3천 700만 원 이상인’ 부분과 관련하여, 사업소득금액 및 총급여액은 과세기간을 전제로 하는 개념이다(소득세법 제19조 제2항, 제20조 제1항, 제2항). 또한 이 사건 근거조항은 종전의 농지 경작기간과 새로운 농지 경작기간을 합산하여 8년이 지나기 전에 이 사건 대상조항의 과세기간이 있는 경우에는 새로운 농지를 계속하여 경작하지 아니한 것으로 본다고 규정하고 있을 뿐, 위 8년이 되는 시점까지의 일부 과세기간만이 포함된다는 취지의 문언을 두고 있지 않다. 따라서 이 사건 근거조항에 규정된 이 사건 대상조항의 과세기간은 문언 그대로 1월 1일부터 12월 31일까지의 1년을 기간으로 보아야 한다.
④ 앞서 본 관계 법령의 내용을 바탕으로 이 사건 대상조항의 총급여액의 해석에 관하여 본다. 소득세법 제20조 제2항 은 비과세소득의 금액을 제외한, 같은 조 제1항 각 호의 소득의 금액의 합계액을 총급여액으로, 총급여액에서 근로소득공제를 적용한 금액을 근로소득금액으로 각각 정의하고 있다. 이와 같이 소득세법이 총급여액과 근로 소득금액을 명확히 구분하고 있는 이상, 이 사건 대상조항의 총급여액의 의미를 근로 소득금액으로 해석할 수 없다.
1. 관계 법령에 따른 경영이양 직접지불보조금 지급대상이 되는 농지의 의미 구 조세특례제한법(2018. 12. 24. 법률 제16009호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 조세특례제한법’이라 한다) 제69조 제1항은 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정 하는 거주자가 8년 이상 자경한 토지에 대하여는 양도소득세를 전액 감면한다는 취지 로 정하는 한편, 대통령령으로 정하는 경영이양 직접지불보조금의 지급대상이 되는 농 지를 농업을 주업으로 하는 법인으로서 대통령령으로 정하는 법인에 2018년 12월 31 일까지 양도하는 경우에는 3년 이상 자경한 토지에 대하여 양도소득세를 전액 감면한 다는 취지로 정하고 있다. 조세특례제한법 시행령 제66조 제3항 은 위 구 조세특례제한 법 제69조 제1항 본문에서 ‘대통령령으로 정하는 경영이양직접지불보조금’이란 ｢농산물의 생산자를 위한 직접지불제도 시행규정｣(이하 ‘이 사건 시행규정’이라 한다) 제4조에 따른 경영이양보조금을 말한다고 규정하고 있다. 이 사건 시행규정은 고령은퇴농가의 소득 안정을 도모하고 전업농 중심의 영농 규모화 촉진을 위하여 예산의 범위에서 조기에 경영이양한 농업인에게 경영이양보조금을 지급한다고 규정하면서(제4조 제1항), 경영이양보조금의 신청 대상자(제5조)와 지급대상 농지(제6조), 지급요건(제7조) 등을 규정하고 있다. 위와 같은 관계 법령의 내용과 구 조세특례제한법 제69조 제1항 이 경영이양 직접지 불보조금의 지급대상이 되는 농지에 대하여 그렇지 않은 농지에 비하여 짧은 자경기간 이 충족되면 양도소득세 감면 대상으로 규정한 취지, 경영이양 직접지불보조금의 지급 대상이 되는 농지에 대한 양도소득세 감면요건이 완화되어 있어 그 요건에 대하여는 매우 엄격하게 해석할 필요가 있는 점 등을 종합하여 보면, 구 조세특례제한법 제69조제1항 이 규정하고 있는 ‘경영이양 직접지불보조금의 지급대상이 되는 농지’는, 이 사건 시행규정 제6조에서 정하고 있는 ‘경영이양보조금의 지급대상 농지’ 모두를 의미하는 것이 아니라, 이 사건 시행규정 제5조와 제7조에서 정하고 있는 경영이양보조금의 신청대상자 요건 및 지급요건까지 모두 충족하여 경영이양보조금의 지급대상이 되는 농지를 의미한다고 봄이 타당하다.
2. 판단 살피건대, 이 사건 시행규정 제5조 제1항은 경영이양보조금을 신청할 수 있는 농업 인은 제9조에 따른 경영이양보조금 지급대상자 선정신청일이 속하는 연도의 12월 31 일 현재 농림축산식품부령으로 정하는 연령에 해당하고, 선정신청일 직전 10년 이상 계속하여 농업경영을 하고 있는 농업인이라고 정하고 있다. 위 제5조 제1항에 따른 농 산물의 생산자를 위한 직접지불제도 시행규칙 제3조는 위 연령을 65세 이상 74세 이 하로 정하고 있다. 과세처분 취소소송에서 비과세요건이나 공제요건 등에 대한 증명책임은 원칙적으로 납세의무자에게 있는데(대법원 2009. 7. 9. 선고 2007두4049 판결 등 참조), 원고 제출의 증거들만으로는 원고가 위 2018. 12. 31. 당시 이 사건 시행규정 제5조 제1항이 정한 농업인에 해당하였음을 인정하기 어렵고, 달리 이를 인정할 증거가 없다(오히려 갑제7호증의 기재에 의하면, 원고는 1976. 10. 12. 생으로 위 2018. 12. 31. 당시 65세 미만이었던 사실이 인정될 뿐이다). 따라서 이 사건 양도는 위 조항이 정한 감면요건을 충족하였다고 보기 어렵고, 원고 의 이 부분 주장도 이유 없다.
원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.
판결내용은 붙임과 같습니다.