이 사건 소송비용이 이 사건 쟁점금액에 대응하는 비용에 해당한다고 보기 어려우므로, 이 사건 처분은 적법함

사 건 2021구합30851 종합소득세부과처분취소 원 고 김AA 피 고

○○세무서장 변 론 종 결 판 결 선 고

2022. 6. 28.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

• 가. 이행각서의 작성 등

1. 주식회사 oo종합건설(이하 ‘oo건설’이라고만 한다)은 2008. 11. 21. 주식회사 QQQ(이하 ‘QQQ’라고만 한다)와 사이에, oo건설이 QQQ로부터 제주시에 있는효병원 신축공사 중 잔여공사를 도급받기로 하는 내용의 계약을 체결하였다.

2. 원고는 oo건설의 소개로 2008. 11. 21. QQQ에게 위 공사에 필요한 자금 5억원을 이자 월 3%로 정하여 대여하기로 하되, 그 중 2억 원은 QQQ가 oo건설에게지급하여야 할 선급금을 원고가 QQQ 대신 oo건설에게 지급하는 방식으로 대여하기로 약정하였다. 원고는 같은 날 QQQ에게 나머지 3억 원을 지급하였다.

3. oo건설은 2008. 12. 1. 원고에게 아래와 같은 내용의 이행각서(이하 ‘이 사건이행각서’라 한다)를 작성하여 교부하였고, 원고와 oo건설은 같은 날 oo건설 소유이던 CC시 DD면 D리 149-5 대 661㎡ 및 그 지상 건물(이하 통틀어 ‘이 사건 동산’이라 한다)에 관하여 oo건설이 이 사건 이행각서에 따라 2억 원을 반환할 채(이하 ‘이 사건 반환채무’라 한다)를 담보하기 위한 근저당권설정계약을 체결하였다. oo건설은 QQQ 공사와 관련하여 원고로부터 금 2억 원을 수령하였는바 다음과 같이 각서합니다.

1. oo건설이 QQQ 공사를 완공하지 못하고 중도에 계약이 해제될 경우 위 금 2억 원은 oo건설이 책임지고 변제키로 한다.

2. oo건설은 CC시 DD면 D리 149-5 대 661㎡ 및 그 지상 철근콘크리트조 4층 건물에 관하여 위 1항의 채무 변제에 대한 보증으로 근저당권을 설정하기로 한다(채권최고액 3억 원).

• 나. 이 사건 부동산에 대한 근저당권설정등기 등

1. VV농업협동조합(이하 ‘VV농협’이라 한다)은 2008. 12. 3. 이 사건 부동산에 대하여 채권최고액 292,500,000원, 채무자 박99(oo건설 대표이사 김88의 배우자이다), 근저당권자 VV농협으로 된 각 근저당권설정등기(이하 ‘이 사건 제1근저당권’이라 한다)를 마쳤다.

2. 박99는 2008. 12. 5. 이 사건 부동산에 대하여 채권최고액 4억 원, 채무자 oo건설, 근저당권자 박99로 된 각 근저당권설정등기(이하 ‘이 사건 제2근저당권’이라 한다)를 마쳤다.

3. VV농협은 수원지방법원 평택지원 2009타경106**호로 이 사건 부동산에 대하여 임의경매를 신청하였고, 위 법원은 2009. 8. 14. 이 사건 부동산에 대하여 임의경매 개시결정을 하였다.

4. 원고는 2011. 12. 20. 이 사건 부동산에 대하여 채권최고액 3억 원, 채무자 oo건설, 근저당권자 원고로 된 각 근저당권설정등기(이하 ‘이 사건 제3근저당권’이라 한다)를 마쳤다.

5. 원고는 수원지방법원 평택지원 2012타경12*호로 이 사건 부동산에 대하여 임의경매를 신청하였고, 위 법원은 2012. 1. 4. 이 사건 부동산에 대하여 중복하여 임의경매개시결정을 하였다(이하 ‘이 사건 경매절차’라 한다).

6. 원고는 2016. 4. 4. VV농협에게 박99가 이 사건 제1근저당권의 피담보채무로VV농협에게 부담하는 대출금 채무 중 2억 2,000만 원(= 원금 169,000,000원 + 이자50,800,000원 + 제비용 200,000원)을 대위변제하였다. 원고 및 박77은 같은 달 5. 이 사건 제1근저당권에 대한 근저당권 이전의 부기등기를 순차적으로 마쳤고, 원고는 2016. 5. 23. 다시 이 사건 제1근저당권에 대한 근저당권 이전의 부기등기를 마쳤다.

• 다. 이 사건 부동산에 대한 배당표의 작성 등 수원지방법원 평택지원은 2018. 5. 23. 이 사건 경매절차에서 이 사건 부동산의 매각가격을 550,000,000원으로 정하고, 아래와 같은 내용의 배당표(이하 ‘이 사건 배당표’라 한다)를 작성하였다. 원고는 이후 이 사건 배당표에 따라 합계 485,855,757원(= 이 사건 배당표 5순위 채권 292,500,000원 + 이 사건 배당표 6순위 채권 193,355,757원)을 배당받았다.
• 라. 피고의 종합소득세 부과처분 등

1. 원고는 피고에게 위와 같이 배당받은 금액을 소득금액으로 포함하지 아니한 채 2018년 귀속 종합소득세로 1,392,250원을 신고하였고, 피고는 2019. 10. 25. 원고에게 위 배당금 485,855,757원에서 이 사건 배당표 상 채권원금 합계 378,982,297원을 차감한 106,873,460원을 소득세법 제16조 제1항 제11호 에 따른 비영업대금의 이익인 이자소득으로 보아 원고의 소득금액에 합산한 후 2018년 귀속 종합소득세 33,297,760원에 대한 과세예고통지를 하였다.

2. 원고는 위 과세예고통지에 대하여 2019. 11. 26. 피고에게 과세전적부심사를 청구하였고, 피고는 2020. 1. 13. 원고에게, 위 485,855,757원에서 채권원금 총액 4억 2,000만 원(= 원고가 대위변제한 2억 2,000만 원 + 이 사건 배당표 6순위 채권 원금 2억원)을 차감한 65,855,757원(이하 ‘이 사건 쟁점금액’이라 한다)을 이자소득금액으로 합산하여 원고의 2018년 귀속 종합소득세를 20,641,600원(가산세 포함)으로 경정·고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).

3. 원고는 2020. 3. 10. 이 사건 처분에 불복하여 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 2020. 12. 15. 기각되었다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2, 4, 5, 7, 11, 26호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함), 을 제1, 3호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 원고 주장 요지

1. 이 사건 쟁점금액에 해당하는 이 사건 배당표 배당순위 5번 기재 이자는 그 실질 상 금전채무의 이행지체로 인한 지연손해금에 해당하므로, 이 사건 쟁점금액은 소득세법이 정한 기타소득에 해당한다. 그리고 원고는 이 사건 쟁점금액을 얻기 위하여 각종 소송 등을 진행하였고, 이로 인하여 별지1 소송비용 등 지급내역 기재 각 비용(이하 ‘이 사건 소송비용’이라 한다)을 지출하게 되었는데, 위 각 소송 등의 내용, 경위 및 실질과세의 원칙에 의하면, 이 사건 소송비용은 이 사건 쟁점금액에 대한 필요경비에 해당하므로, 원고의 2018년도 귀속 종합소득세 과세표준을 계산함에 있어 이 사건 소송비용이 공제되었어야 한다. 그러나 피고는 이 사건 쟁점금액이 이자소득임을 전제로 이 사건 소송비용을 공제하지 아니하고 이 사건 처분을 하였으므로, 이 사건 처분은 위법하다(이하 ‘① 주장’이라 한다).

2. 원고는 1.항 기재와 같이 QQQ 및 oo건설에게 합계 5억 원을, 대위변제로 2억 2,000만 원을 추가로 투자하였다. 그런데 원고가 위 경매절차로 회수한 금원은 485,855,757원에 불과하여 원고는 결국 손실을 입게 되었다. 따라서 원고가 이익을 얻을 것을 전제로 한 이 사건 처분은 실질과세의 원칙을 위반하여 위법하다(이하 ‘② 주장’이라 한다).

• 나. 관계 법령 별지2 ‘관계 법령’ 기재와 같다.
• 다. ① 주장에 대한 판단

1. 인정사실

• 가) 원고의 소송 제기 내역 등

① 원고는 2009. 1. 20. 수원지방법원 안산지원 2009가합522호로 oo건설과 박99를 상대로 이 사건 제2근저당권 설정계약을 사해행위로 취소하고, 박99는 이 사건 제2근저당권 말소등기절차를 이행하며, oo건설은 원고에게 이 사건 반환채무를 이행하라는 내용의 소를 제기하였다. 위 법원은 2009. 11. 19. 위 설정계약 취소청구및 이 사건 제2근저당권 말소등기절차 이행청구 부분을 인용하고, 이 사건 이행각서가 정한 정지조건이 성취되었다고 볼 수 없음을 이유로 이 사건 반환채무 이행청구 부분을 기각하는 판결을 선고하였다. 위 판결에 대하여 원고, oo건설 및 박99가 모두 항소하였으나 2011. 4. 15. 항소기각 되었고(서울고등법원 2010나29487), 원고, oo건설 및 박99가 모두 상고하였으나 2011. 12. 8. 상고기각 되어(대법원 2011다55542) 위 1심판결이 그대로 확정되었고, 이 사건 제2근저당권에 대하여는 2011. 12. 20. 말소등기가 이루어졌다.

② 원고는 이후 춘천지방법원 원주지원 2012가합842호로 oo건설을 상대로 이 사건 반환채무의 이행을 구하는 소를 제기하였고, 위 법원은 2012. 9. 6. 공시송달 절차에 의하여 oo건설은 원고에게 이 사건 반환채무를 지급하라는 판결을 선고하였다. 위 판결에 oo건설이 서울고등법원 2014나48769호로 항소하였고, 같은 법원은 2015.8. 21. 여전히 이 사건 이행각서가 정한 정지조건이 성취되었다고 볼 수 없음을 이유로 위 제1심판결을 취소하고 원고의 청구를 기각하는 판결을 선고하였다. 원고가 위 판결에 상고하지 아니하여 위 판결은 그대로 확정되었다.

③ 앞서 본 바와 같이 원고는 2012. 1. 5. 이 사건 부동산에 대하여 수원지방법원평택지원 2012타경127호 임의경매개시결정을 받았는데, oo건설 및 박99는 위 결정에 대하여 같은 법원 2016타기28호로 이의신청을 하였다. 위 법원은 2016. 8. 12. 이 사건 이행각서가 정한 정지조건이 성취되었다고 볼 수 없음을 이유로 위 결정을 취소하는 결정을 하였다. 원고는 위 취소결정에 대하여 수원지방법원 2016라1057호로 항고하였고, 같은 법원은 2017. 3. 28. 이 사건 이행각서가 정한 정지조건이 성취되어 이 사건 반환채무의 이행기가 도래하였음을 이유로 위 취소결정을 취소하고, oo건설 등의 이의신청을 기각하는 결정을 하였으며, oo건설, 박99가 재항고하지 아니하여 위 항고심 결정은 그대로 확정되었다.

④ 원고는 전RR 등 7명이 이 사건 부동산에 대한 임의경매절차에서 2009. 11. 2. 유치권을 신고한 것과 관련하여, 수원지방법원 평택지원 2015가합9068호로 위 전RR 등 7명을 상대로 유치권부존재의 확인을 구하는 소를 제기하였다. 위 법원은 2017. 5. 25. 이 사건 부동산에 대하여 위 전RR 등 7명의 각 유치권이 모두 존재하지 않음을 확인한다는 판결을 선고하였다. 위 판결에 대하여 위 전RR 등 7명이 항소하지 아니하여 위 판결은 그대로 확정되었다.

⑤ 원고는 위 ① 내지 ④항 기재 각 사건 중 별지1 소송비용 등 지급내역 기재각 사건 및 이 사건 배당표 검토와 관련하여 이 사건 소송비용을 지출하였다.

• 나) 이 사건 경매절차 진행 내역 등

① 이 사건 경매절차에서 2010. 1. 25. 첫 매각기일이 열렸고, 그 후 여러 차례 매각기일이 열린 후 2018. 1. 29. 매각이 결정되었다. 이 사건 부동산에 대한 최저매각가격은 2010년도에 약 6억 4,000만 원, 5억 1,000만 원 및 4억 1,000만 원이었고, 2012 및 2013년도에 약 4억 1,000만 원 이었으며, 2014 및 2015년도에 약 2억 9,000만 원이었고, 2017년도에는 약 6억 8,000만 원이었다.

② VV농협이 2016. 4. 4. 작성한 대위변제확인서에 의하면, 원고가 대위변제한박99의 채무에 대하여 ‘대출과목: 일반대출, 대출일자: 2008. 12. 5.’로 기재되어 있다. [인정근거] 앞서 든 증거들, 갑 제6, 10, 12 내지 17, 19, 21호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 쟁점금액이 소득세법이 정한 이자소득에 해당하는지 여부 가) 소득세법 시행령 제26조 제3항 은 같은 법 제16조 제1항 제11호에 따른 ‘비영업대금의 이익’은 금전의 대여를 사업목적으로 하지 아니하는 자가 일시적․우발적으로 금전을 대여함에 따라 지급받는 이자 또는 수수료 등으로 한다고 정하고 있다. 한편, 과세처분의 위법을 이유로 그 취소를 구하는 행정소송에 있어서 과세원인, 과세표준 등 과세요건이 되는 사실의 존재에 대하여는 원칙적으로 과세관청에 그 입증책임이 있다(대법원 1988. 2. 23. 선고 86누626 판결 등 참조).

• 나) 살피건대, 앞서 본 사실에 앞서 든 증거들 및 변론 전체의 취지를 종합하여 인정할 수 있는 아래와 같은 사정들을 종합하여 보면, 피고 제출의 증거들만으로는 이 사건 쟁점금액이 소득세법 제16조 제1항 제11호 에 따른 ‘비영업대금의 이익’에 해당한다고 보기 어렵고, 달리 이를 인정할 증거가 없다. 따라서 ① 주장 중 이 부분 주장은이유 있다.

① 앞서 본 이 사건 배당표 기재 배당내역, 원고의 채권내역 등을 종합하여 보면, 이 사건 쟁점금액은 이 사건 배당표 순위 5번 기재 채권으로부터 발생한 이익에 해당한다. 그런데 원고가 위와 같은 이익을 얻게 된 것은 박99의 채무를 대위변제함에 따른 변제자대위로 VV농협이 박99에 대하여 갖는 대출 원리금 채권 및 이 사건 제1근저당권을 이전받은 것에 기인할 뿐, 원고가 일시적․우발적으로 금전을 대여함에 따른 것이 아니다.

② 조세심판원은 이 사건 처분에 불복한 원고의 심판청구와 관련하여, 이 사건 쟁점금액은 지연손해금의 성격으로서 기타소득으로 보아야 한다고 판단하였다.

③ 위 ① 및 ②항의 사정에 비추어 보면, 이 사건 배당표 순위 5번 기재 채권이 원금 및 이자로 명시되어 있다 하여도 이 사건 쟁점금액이 비영업대금의 이익에 해당한다고 볼 수 없다.

3. 이 사건 소송비용이 필요경비에 해당하는지 여부

• 가) 피고는 설령 이 사건 쟁점금액을 기타소득으로 본다 하더라도 이 사건 소송비용을 필요경비로 볼 수 없으므로 여전히 이 사건 처분은 적법하다는 취지로 주장한다. 소득세법 제4조 제1항 제1호 는 종합소득은 이자소득, 배당소득, 사업소득, 근로소득, 연금소득 및 기타소득을 합산한 것으로 규정하고 있고, 같은 법 제16조 제2항은 이자소득금액은 해당 과세기간의 총수입금액으로 하는 것으로, 제21조 제3항은 기타소득금액은 해당 과세기간의 총수입금액에서 이에 사용된 필요경비를 공제한 금액으로 하는것으로 각 정하고 있으며, 같은 법 제14조 제2항에 의하면, 이자소득금액 및 기타소득금액은 거주자의 종합소득에 대한 과세표준을 산정함에 있어 합산된다. 그리고 과세처분취소소송에서의 소송물은 과세관청의 처분에 의하여 인정된 과세표준 및 세액의 객관적 존부이고, 과세관청이 종합소득세부과처분의 정당성을 뒷받침하기 위하여 합산과세되는 종합소득의 범위 안에서 그 소득의 원천만을 달리 주장하는 것은 처분의 동일성이 유지되는 범위 내의 처분사유 변경에 해당하여 허용된다(대법원 2014. 2. 21. 선고 2013두22871 판결 참조). 위와 같은 소득세법 내용 및 법리에 의하면, 이자소득 및 기타소득은 모두 종합소득의 원천에 해당하며, 앞서 본 바와 같이 이 사건 쟁점금액의 성격을 이자소득으로 볼 수 없는 이상, 피고가 이 사건 쟁점금액의 성격을 기타소득으로 주장하는 것은 이 사건 처분의 동일성이 유지되는 범위 내의 처분사유의 변경에 해당한다.
• 나) 한편, 소득세법 제37조 제2항 은 기타소득의 필요경비 공제에 관하여, 해당 과세기간의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것의 합계액을 필요경비에 산입하는 것으로 정하고 있다. 그리고 종합소득세과세처분 취소소송에서 과세근거로 되는 과세표준에 대한 입증책임은 과세관청에 있는 것이고, 과세표준은 수입으로부터 필요경비를 공제한 것이므로 수입 및 필요경비의 입증책임도 원칙적으로 과세관청에 있다 할 것이나, 필요경비는 납세의무자에게 유리한 것일 뿐 아니라 필요경비를 발생시키는 사실관계의 대부분은 납세의무자가 지배하는 영역 안에 있는 것 이어서 과세관청으로서는 그 입증이 곤란한 경우가 있으므로, 그 입증의 곤란이나당사자 사이의 형평 등을 고려하여 납세의무자로 하여금 입증케 하는 것이 합리적인경우에는 납세의무자에게 입증의 필요성을 인정하는 것이 공평의 관념에 부합한다(대법원 2007. 10. 26. 선고 2006두16137 판결 등 참조).
• 다) 살피건대, 앞서 본 사실에 앞서 든 증거들 및 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음과 같은 사정들을 종합하여 보면, 원고 제출의 증거들만으로는 이 사건 소송비용이 이 사건 쟁점금액에 대응하는 비용에 해당한다고 보기 어렵고, 달리 이를 인정할 증거가 없다. 따라서 ① 주장은 결국 이유 없다.

① 원고는 앞서 본 바와 같이 여러 건의 소송을 진행하였는데, 위 각 소송이 이 사건 쟁점금액에 대응하는 수단에 해당함을 밝힐 수 있는 자료는 원고의 지배영역에 있으나, 원고는 그러한 자료를 제출하지 아니하였다.

② 원고는 이 사건 반환채무에 대하여는 원금 2억 원에 미치지 못하는 금원을 배당(이 사건 배당표 6순위)받은 반면, VV농협에 2억 2,000만 원을 대위변제하여 취득한 이 사건 제1근저당권에 기하여 위 대위변제 금액을 초과하여 채권최고액 292,500,000원에 이르기까지의 금액인 7,500만 원을 배당(이 사건 배당표 5순위)받았다. 따라서 이 사건 쟁점금액은 이 사건 배당표 5순위 기재 채권에 의하여만 발생한 소득에 해당한다. 그리고 이 사건 소송비용이 필요경비로 인정되기 위하여는 그 지출대상인 각 사건들이 이 사건 쟁점금액에 대응하는 수단으로 인정되어야 한다.

③ 그런데 별지1 소송비용 등 지급내역 기재 순번 1, 2, 3번 사건은 원고의 VV농협에 대한 대위변제 전에 제기 및 종결된 사건이고, 그 공통된 소송물은 이 사건 배당표 6순위 기재 이 사건 반환채무의 이행청구권이다. 따라서 위 각 사건들이 이 사건쟁점금액과 어떠한 시간적, 내용적 관련성을 갖는다고 보기 어렵다. 원고는 위 1, 2번사건으로 인하여 이 사건 제2근저당권에 대한 말소등기 및 이 사건 제3근저당권에 대한 설정등기를 마칠 수 있었으므로 위 사건은 이 사건 쟁점금액의 실현에 대응한다는 취지로 주장한다. 그러나 이 사건 제3근저당권은 이 사건 반환채무의 이행을 담보하기위한 수단에 불과하며, 이 사건 제2근저당권의 설정 시기, 이 사건 제3근저당권에 관한 설정계약 체결시기, 위 1, 2번 사건의 진행시기 등을 종합하여 보면, 원고가 이 사건 제2근저당권의 말소를 구한 것은 장차 설정등기가 이루어질 이 사건 제3근저당권의 담보력을 유지하기 위한 조치였던 것으로 보일 뿐이다.

④ 별지1 소송비용 등 지급내역 기재 순번 4번 사건은 원고가 대위변제로 이 사건 제1근저당권을 취득하기 전인 2015년에 제기되었으므로, 마찬가지로 이 사건 쟁점금액과 어떠한 관련성을 갖는다고 보기 어렵다. 원고는 위 사건 판결에 의하여 이 사건 부동산의 저가 낙찰로 인한 배당액 감소 위험이 소멸되었으므로, 위 사건은 이 사건 쟁점금액에 대응하는 수단에 해당한다고 주장한다. 그러나 위 사건이 제기될 무렵 이 사건 부동산의 최저매각가격이 약 2억 9,000만 원으로 하락한 상황이었고, 그 금액은 당시 원고 명의의 이 사건 제3근저당권에 앞서는 이 사건 제1근저당권의 채권최고액에 미치지도 못하였던 점을 고려하면, 위 사건 또한 이 사건 제3근저당권의 담보력을 유지하기 위한 조치로 이루어졌던 것으로 보일 뿐이다

⑤ 별지1 소송비용 등 지급내역 기재 순번 5번 사건은 이 사건 제3근저당권에 기초한 임의경매개시결정(수원지방법원 평택지원 2012타경127)에 대한 이의신청과 관련된 것이다. 그런데 위 사건 제기 당시 이 사건 부동산에 대하여는 위 임의경매개시결정 외에도 VV농협이 이 사건 제1근저당권에 기초하여 신청한 같은 법원 2009타경10674호로 임의경매절차가 진행 중이었고, 원고는 대위변제로 VV농협의 경매신청인의 지위를 승계하게 되었으므로 위 이의신청의 타당성 여부와 무관하게 원고는 이 사건 쟁점금액을 얻을 수 있었다. 따라서 위 사건 또한 이 사건 쟁점금액과 어떠한 관련성이 있다고 볼 수 없다.

⑥ 별지1 소송비용 등 지급내역 기재 순번 6번의 경우, 이 사건 배당표를 검토하는 것이 이 사건 쟁점금액과 어떠한 관련성을 갖는다고 볼 수 없다.

• 라. ② 주장에 대한 판단 실질과세의 원칙은 헌법상의 기본이념인 평등의 원칙을 조세법률관계에 구현하기 위한 실천적 원리로서, 조세의 부담을 회피할 목적으로 과세요건사실에 관하여 실질과괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취하는 경우에 그 형식이나 외관에 불구하고 실질에 따라 담세력이 있는 곳에 과세함으로써 부당한 조세회피행위를 규제하고 과세의 형평을 제고하여 조세정의를 실현하고자 하는 데 주된 목적이 있는 것이므로(대법원 2018. 2. 28. 선고 2017두58236 판결 등 참조), 원고가 이 사건 배당표에 의한 배당으로 이 사건 쟁점금액 상당의 소득을 실제로 얻었음을 이유로 이루어진 이 사건 처분에실질과세의 원칙을 위반한 위법이 있다고 볼 수 없다. 따라서 ② 주장은 이유 없다.

원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.