종합부동산세법 제8조 제1항 및 제2항, 제9조 제1항 제1, 2호, 제2항 제1, 2호 및 제3항은 조세평등원칙, 재산권 침해, 신뢰보호원칙, 조세법률주의, 주거생활의 안정, 거주‧이전의 자유, 행복추구권 및 인간다운 생활을 할 권리를 위반하지 않음

사 건 청주지방법원-2022-구합-50248(2022.09.29.) 원 고 주식회사 AA 피 고 OO세무서장 변 론 종 결

2022. 8. 25. 판 결 선 고

2022. 9. 29.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청구취지 피고가 2021. 11. 19. 원고에게 한 종합부동산세부과처분 중 11,054,880원을 초과하는 부분을 취소한다.

• 가. 원고는 2주택 이상의 국내 주택을 보유한 법인이다.
• 나. 피고는 2021. 11. 19. 원고에게 2021년 귀속 종합부동산세 11,055,880원 및 농어촌특별세 2,211,176원을 결정·고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).
• 다. 원고는 2022. 1. 26. 조세심판원에 심판청구를 제기하였으나, 2022. 4. 4. 심판청구가 기각되었다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2호증, 을 제1호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 원고의 주장 요지 이 사건 처분의 근거가 된 종합부동산세법 제8조 제1항 및 제2항, 제9조 제1항 제1, 2호, 제2항 제1, 2호 및 제3항(이하 ‘이 사건 법률조항’이라 한다)은 아래와 같은 이유에서 위헌이므로, 위 법률조항에 근거한 이 사건 처분은 모두 취소되어야 하는데, 우선 그 일부로 이 사건 처분 중 11,054,880원을 초과하는 부분의 취소를 구한다.

1. 조세평등원칙 위반 이 사건 법률조항에 따르면 유가증권 등 부동산 외 자산 소유자는 보유단계에서 조세 부담을 전혀 지지 않는데 비해 부동산 소유자는 재산세뿐만 아니라 종합부동산세까지 부담하는 등 과도한 조세 부담을 지게 되는 점, 부동산 자체에 대출 등 부채를 부담하는 자는 해당 부동산을 임대하여 보증금 반환채무 등을 부담하고 있는 자에 비하여 실제 담세력에 비하여 조세부담이 높아지게 되는 점 등에서 이 사건 법률조항은 개개인의 담세능력을 간과한 것으로서 조세평등주의를 위반하였다.

2. 재산권 침해 이 사건 법률조항은 다음과 같이 입법 목적 달성에 실효성이 거의 없는 공시가격 현실화를 통하여 주택소유자들의 재산권을 과도하게 제한하고 있어 과잉금지원칙에 위반된다.

① 정부는 공시가격 현실화 명목으로 보유세 과세의 기준이 되는 부동산 공시가격을 가파르게 올리고 있는데, 이는 1주택자 기타 실수요자들의 보유세 부담까지 일률적으로 과도하게 인상시키는 것으로서, 부동산 시장의 불로소득을 없애는 목적을 달성하기 위한 수단으로서의 적합성이 없다.

② 주택가격을 안정시키는 방안으로 공급확대와 수요억제 정책, 신도시 건설, 도심 재건축 및 재개발 활성화, 금융 규제 등 기본권을 직접적으로 제한하지 않는 수단이 존재하고, 양도소득세와 같이 현실화된 불로소득에만 과세하는 방법도 존재함에도 불구하고, 공시가격만을 기준으로 모든 주택 보유자들에 대하여 과도한 부담을 지우는 것은 침해의 최소성 원칙에 위반된다.

③ 공시가격 현실화로 인한 주택소유자의 재산권 침해는 매우 중대한 반면, 공시가격 현실화 이후 부동산 가격 안정화 효과 및 부동산 시장에서의 불로소득 제거 효과는 미미하여 법익균형성이 인정되지 않는다.

3. 신뢰보호원칙 위배 부동산이 재산권으로서 갖는 중요성을 고려할 때 다른 법령에 대하여 갖는 신뢰에 비하여 보호의 필요성이 더욱 큼에도 불구하고, 종합부동산세법이 ① 부동산 가격이 큰 폭으로 증가하고 있는 상황에서 예측이 어려운 공시지가만을 과세 기준으로 삼은 것은 부적절하고, ② 개정되면서 세부담 상한규정(최고세율)이 크게 인상되었음에도 경과규정을 두지 않았다는 점에서 주택보유자들의 신뢰보호원칙을 침해한다.

4. 조세법률주의 위반 현행 종합부동산세법에 따르면 법률이 아닌 시행령으로 공정시장가액비율을 인상함으로써 종부세 과세표준을 인상하는 것이 가능하게 되는데, 이러한 방식의 증세는 세법의 개정 없이 편법으로 과세표준을 조정하는 것으로서 조세법률주의에 위배된다.

5. 주거생활의 안정(헌법 제35조 제3항), 거주·이전의 자유(헌법 제14조), 행복 추구권 및 인간다운 생활을 할 권리(헌법 제10조) 위반 주택은 행복추구권 등에 필수불가결한 요소인데, 주택 이외의 소득이 많지 않은 납세자들의 경우 종부세를 감당하지 못하면서도 높은 양도세로 인하여 매도하지 못하고 고통을 받고 있다. 또한 주택가액이 크게 상승한데다가 주택과 관련한 부채나 양도차익의 정도를 고려하지 아니한 채 일괄적으로 세금을 부과하는 현 종합부동산세법 체제에 따르면 주거생활의 안정, 거주·이전의 자유, 행복추구권 및 인간다운 생활을 할 권리가 침해된다.

• 나. 관련 법령 별지 기재와 같다.
• 다. 종합부동산세법의 위헌 여부

1. 조세평등원칙 위반 여부

• 가) 조세평등주의는 헌법 제11조 제1항에 의한 평등의 원칙 또는 차별금지의 원칙의 조세법적 표현이라고 할 수 있다. 그리하여 조세평등주의는 정의의 이념에 따라 ‘평등한 것은 평등하게’, 그리고 ‘불평등한 것은 불평등하게’ 취급함으로써 조세법의 입법과정이나 집행과정에서 조세정의를 실현하려는 원칙이라고 할 수 있다. 다만, 조세평등주의는 국민에 대하여 절대적인 평등을 보장하는 것이 아니라, 합리적인 이유 없이 차별하는 것을 금지하는 취지이므로, 규율하고자 하는 대상의 본질적 차이에 상응하여 법적으로 차별하는 것은 그 차별이 합리성을 가지는 한 조세평등주의에 위반된다고 볼 수 없고[헌법재판소 2007. 1. 17. 선고 2005헌바75, 2006헌바7, 8(병합) 결정 등 참조], 입법자가 선택한 세율 체계가 입법목적, 해당 세목의 과세객체나 과세대상의 특징 등에 비추어 현저히 자의적이라고 보기 어려운 이상 이를 조세평등주의에 위반된다고 보기 어렵다(헌법재판소 2017. 9. 28. 선고 2016헌바143 등 결정 참조).
• 나) 종합부동산세는 이른바 고액 부동산을 보유하고 있는 자에 대하여 부과하는 세금을 동일한 가액의 주식이나 예금 등 다른 재산권을 보유하고 있는 자와 법률상 다르게 취급하고 있기는 하나, 종합부동산세의 부과대상인 주택과 토지는 주식이나 예금 등 다른 재산권의 대상과 달리 ① 토지의 경우 원칙적으로 생산이나 대체가 불가능하여 공급이 제한되어 있고, ② 우리나라 주택문제의 심각성과 토지 및 주택에 있어서 수요ㆍ공급의 심각한 불균형으로 인해 토지 및 주택 가격의 상승과 투기현상이 예금이나 주식 등 다른 재산권의 대상에 비해 현저하였으며, ③ 토지나 주택의 문제는 인간다운 생활을 할 권리에 관한 문제로까지 이어지고, 일반 국민의 토지나 주택에 대한 의존도 또한 예금이나 주식 등 다른 재산권의 대상에 비하여 현저하게 크므로 토지나 주택의 사회성ㆍ공공성이 더욱 강조되지 않을 수 없는 등의 본질적인 차이가 있다고 할 것인바, 따라서 토지와 주택을 다른 재산권과 달리 취급하여 종합부동산세를 부과한다 하여도 거기에 합리성이 없다 할 수 없으므로, 이를 두고 평등원칙에 반한다고 볼 수 없다.
• 다) 또한 뒤에서 보는 바와 같이, 공시가격을 기준으로 과세기준금액을 초과하는 분에 대하여 누진세율에 의하여 과세하도록 한 것은, 입법재량의 범위 내에서 부동산의 가격안정과 담세능력에 상응한 과세를 도모하기 위한 것으로, 납세의무자들을 합리적인 이유 없이 차별대우하는 것이라 할 수 없고 응능부담의 원칙에 위배된다고 보기 어렵다.
• 라) 소유 부동산을 임대할지 여부는 소유자의 판단에 따른 것이고, 부동산을 임대하여 임대보증금 반환채무 등을 부담하는 자와 부동산을 임대하지 않고 그 부동산을 담보로 대출을 받아 채무를 부담하는 자 사이에 일률적으로 담세력의 차이가 있다고 보기 어려울 뿐 아니라, 종합부동산세법은 전국의 모든 부동산을 소유자별로 합산한 가액을 과세표준으로 하는 재산세의 일종이므로, 설령 부동산 자체에 대출 등 부채를 부담하는 자와 해당 부동산을 임대하여 보증금 반환채무 등을 부담하는 자 사이에 차이가 발생한다고 하여 이를 들어 부동산을 담보로 부채를 부담하는 자를 부동산을 임대한 자에 비하여 자의적으로 차별한 것이라고 할 수도 없다.

2. 재산권 침해 여부

• 가) 조세법률주의와 재산권 보장 조세 관련 법률이 헌법 제38조 및 제59조에서 선언하고 있는 조세법률주의의 원칙에 따라 과세요건을 명확히 규정하고 있다 하더라도, 그 법률의 목적이나 내용이 기본권 보장의 헌법이념과 이를 뒷받침하는 과잉금지의 원칙 등 헌법상의 제반 원칙에도 합치되어야 하므로(헌법재판소 1992. 2. 25. 선고 90헌가69 결정 등 참조), 조세 관련 법률이 과잉금지원칙에 어긋나 국민의 재산권을 침해하는 때에는 헌법 제38조에 의한 국민의 납세의무에도 불구하고 헌법상 허용되지 아니한다(헌법재판소 2003. 7. 24. 선고 2000헌바28 결정 참조). 일반적으로 조세의 부과 징수는 국민의 납세의무에 기초하는 것으로서 재산권의 침해가 되는 것은 아니지만, 그로 인하여 사유재산제도의 전면적인 부정, 재산권의 무상 몰수, 소급입법에 의한 재산권 박탈 등의 결과가 초래되는 경우에는 재산권의 본질적 내용을 침해할 수 있으므로, 국가가 공익 실현을 위해 조세를 부과·징수함에 있어서는 재산권의 본질적 내용인 사적 유용성과 처분권이 납세자에게 남아있는 한도에서만 조세부담을 지울 수 있다(헌법재판소 2001. 2. 22. 선고 99헌바3 결정 등 참조).
• 나) 심사의 기준 헌법 제23조 제1항이 보장하고 있는 재산권은 사유재산에 관한 사용·수익·처분을 본질로 하고 있기 때문에 조세의 부과·징수로 이에 대하여 중대한 제한을 받게 되는 경우 재산권의 침해가 될 수 있다. 국가가 조세를 부과·징수함에 있어서는 재산권의 본질적인 내용인 사적 유용성과 처분권이 납세자에게 남아있을 한도 내에서 만 조세의 부담을 지울 수 있는 것이므로, 비교적 짧은 기간 내에 사실상 부동산 등 사유재산의 가액 전부를 조세의 명목으로 징수하는 셈이 되어 재산권을 무상으로 몰수하는 결과를 초래하여서는 아니 된다(헌법재판소 2001. 2. 22. 선고 99헌바3 결정 등 참조). 그리고 종합부동산세와 같이 국가재정 수요의 충당에서 더 나아가 부동산가격안정 등의 적극적인 목적을 추구하는 유도적·형성적 기능을 지닌 정책적 조세에 있어서는 당해 조세가 추구하는 특별한 정책 목적과의 관계에서 그 수단인 조세의 부과가 정책 목적 달성에 적합하고 필요한 한도 내에 그쳐야 할 뿐만 아니라 그 정책 목적에 의하여 보호하고자 하는 공익과 침해되는 사익 사이에도 비례관계를 유지하여 과잉금지의 원칙에 어긋나지 않아야 한다.
• 다) 재산권 침해 여부

(1) 목적의 정당성

2018. 12. 31. 법률 제16109호로 개정되기 전의 종합부동산세법은 주택 수에 따라 세율 등의 적용을 구분하지 않고 개인별 주택 등 과세표준에 단일의 세율체계를 적용하여 주택분 종합부동산세액을 산출하고 있었으나, 2018. 12. 31. 개정으로 종합부동산세율을 대체로 상향시키면서 2주택 이하 소유자와 3주택 이상 소유자를 구분하여 세율체계를 차별하여 구성하는 방식으로 변경되었다. 이는 그 당시 부동산 자산 총액 대비 보유세 비중이 OECD 평균의 절반 수준에 불과하고 재산과세에서 보유세 비중 역시 낮은 수준에 머물고 있음을 반영하여 과세형평성을 제고하고 대체적으로 세율을 인상하면서 부의 편중현상을 완화하며 경제적 효율성을 높이기 위한 것이고, 주택 수에 따라 3주택(조정대상지역 내 2주택) 이상을 소유한 자에 대하여는 투기적 목적의 주택 소유를 억제하도록 하기 위하여 도입된 것으로 입법목적의 정당성이 인정된다.

(2) 방법의 적절성 특정한 세목과 과세대상에 있어서 어떠한 세율 체계를 택할 것인지는 원칙적으로 입법자가 국가나 지방자치단체의 재정, 사회경제, 국민소득, 국민생활 등의 실태에 관하여 정확한 자료를 기초로 하여 정책적, 기술적인 판단에 의하여 정할 문제이므로(헌법재판소 1994. 7. 29. 선고 92헌바49 등 결정, 헌법재판소 2001. 12. 20. 선고 2000헌바54 결정 등 참조), 종합부동산세 역시 어느 가액 이상의 주택 등을 과세대상으로 삼아 어떠한 세율로 과세할 것인지 여부는 종합부동산세의 목적, 과세표준액의 평가방식, 세액단계별 납세의무자 및 납세액의 분포, 실제 조세부담률, 종합부동산세가 세수에서 차지하는 비율 등을 종합하여 입법정책적으로 결정되어야 할 것이다. 따라서 주택 수와 공시가격을 기준으로 하여 누진세율을 적용해 과세하도록 한 것은, 입법재량의 범위 내에서 부동산의 가격안정과 담세능력에 상응한 과세를 도모하기 위한 것으로 봄이 상당하다. 헌법 제35조 제3항, 제122조가 국가에 대하여 토지재산권에 관한 광범위한 입법재량을 부여함과 아울러 주택개발정책 등을 통해 모든 국민이 쾌적한 주거생활을 할 수 있도록 노력할 의무를 부과하고 있고, 종합부동산세법은 위와 같은 헌법 규정의 구체적인 구현방법으로서 고액의 부동산 보유자에 대하여 종합부동산세를 부과함으로써 부동산 보유에 대한 조세 형평을 제고하고, 부동산의 가격안정을 도모하여 지방재정의 균형발전과 국민경제의 건전한 발전에 이바지함을 그 목적으로 하고 있는바(종합부동산세법 제1조), 방법의 적절성 또한 수긍할 수 있다.

(3) 침해의 최소성 및 법익의 균형성

① 토지는 원칙적으로 생산이나 대체가 불가능하여 공급이 제한되어 있고, 우리나라의 가용토지 면적 또한 인구에 비하여 절대적으로 부족하며, 주택 역시 위와 같은 토지 없이는 건축될 수 없다는 점 등에 비추어 보면, 토지나 주택은 그 사회적인 기능이나 국민경제의 측면에서 다른 재산권과 같게 다룰 수 있는 성질의 것이 아니며, 공동체의 이익이 더 강하게 관철될 것이 요구된다[헌법재판소 1989. 12. 22. 선고 88헌가13 결정, 헌법재판소 1998. 12. 24. 선고 89헌마214, 90헌바16, 97헌바78(병합) 결정 등 참조].

② 종합부동산세는 그 세율(6/1,000 ~ 30/1,000) 자체로는 과다하게 높다고 보기 어렵고, 부과된 재산세를 별도로 공제해 주는 장치도 마련하고 있으며(종합부동산세법 제9조 제3항, 제4항, 제14조 제3항, 제4항), 1주택자에 대하여는 5억 원을 추가로 공제하였고(종합부동산세법 제8조 제1항), 연령 및 장기보유 여부를 고려하여 그 요건을 충족할 경우 상당한 세액을 공제하는 장치를 마련하고 있기도 하다(같은 법 제9조 제5항, 제6항, 제7항).

③ 종합부동산세법 제10조 와 제15조에서 직전년도에 부과된 종합부동산세액의 일정 비율을 초과할 수 없도록 세부담의 상한 규정을 마련하고 있는데, 그 입법취지는 과세표준의 상승으로 인한 급격한 세금 부담을 덜어주려는 것이다. 이러한 조세우대 혹은 감면의 혜택을 부여하는 입법을 함에 있어서 그 범위를 결정하는 것은 입법자의 광범위한 형성의 자유가 존재하는 정책적 문제라 할 것이므로, 현저하게 비합리적이고 불공정한 조치가 아닌 한 입법자의 정책적 판단을 존중함이 타당한데(헌법재판소 2014. 6. 26. 선고 2012헌바299 결정 참조), 세부담 증가율을 제한하는 것은 오히려 급격한 조세 부담 증가 우려를 감소시키기 위한 것으로서 비합리적이고 불공정한 조치로 볼 사정이 없는바, 종합부동산세법 제10조, 제15조가 과도한 재산권 침해라고 볼 수는 없다.

④ 이러한 사정들을 종합하여 보면, 종합부동산세법이 규정한 조세의 부담은 재산권의 본질적 내용인 사적 유용성과 원칙적인 처분권한을 여전히 부동산 소유자에게 남겨놓은 한도 내에서의 재산권의 제한에 불과하다 할 것이고, 그에 비하여 부동산의 과다 보유 및 부동산에 대한 투기적 수요 등을 억제함으로써 부동산가격안정을 꾀하여 국민경제의 건전한 발전을 도모함으로써 얻을 수 있는 공익이 더 크다고 할 것이어서 피해의 최소성 및 법익 균형성의 원칙에 어긋난다고 보기 어렵다.

3. 신뢰보호원칙 위배 여부

• 가) 관련 법리 신뢰보호원칙은 헌법상 법치국가의 원칙으로부터 파생되는 것이다. 법률의 제정이나 개정 시 구법 질서에 대한 당사자의 신뢰가 합리적이고도 정당하며 법률의 제정이나 개정으로 야기되는 당사자의 손해가 극심하여 새로운 입법으로 달성하고자 하는 공익적 목적이 그러한 당사자의 신뢰의 파괴를 정당화할 수 없다면, 그러한 새 입법은 신뢰보호원칙상 허용될 수 없다. 그러나 국민이 가지는 모든 기대 내지 신뢰가 헌법상 권리로서 보호될 것은 아니고, 신뢰의 근거 및 종류, 상실된 이익의 중요성, 침해의 방법 등에 의하여 개정된 법규·제도의 존속에 대한 개인의 신뢰가 합리적이어서 권리로서 보호할 필요성이 인정되어야 하고, 특히 조세법의 영역에 있어서는 국가가 조세·재정정책을 탄력적·합리적으로 운용할 필요성이 매우 큰 만큼, 조세에 관한 법규·제도는 신축적으로 변할 수밖에 없다는 점에서 납세의무자로서는 구법 질서에 의거한 신뢰를 바탕으로 적극적으로 새로운 법률관계를 형성하였다든지 하는 특별한 사정이 없는 한 원칙적으로 현재의 세법이 변함없이 유지되리라고 기대하거나 신뢰할 수는 없다(헌법재판소 1998. 11. 26. 선고 97헌바58 결정, 헌법재판소 2008. 9. 25. 선고 2007헌바74 결정 등 참조). 신뢰보호원칙의 위반 여부를 판단하기 위해서는 한편으로는 침해받은 이익의 내용 및 보호가치, 신뢰가 손상된 정도, 신뢰 침해의 방법 등과 다른 한편으로는 새 입법을 통해 실현하고자 하는 공익적 목적을 종합적으로 비교·형량하여야 한다(헌법재판소 2011. 7. 28. 선고 2009헌바311 결정, 헌법재판소 2014. 2. 27. 선고 2012헌바424 결정 등 참조).
• 나) 판단

(1) 종합부동산세법에서 공시가격은 부동산 가격공시에 관한 법률(이하 ‘부동산공시법’이라 한다)에 따른 공시가격을 적용하고 위 법 제2조 제5호는 “적정가격이란 토지, 주택 및 비주거용 부동산에 대하여 통상적인 시장에서 정상적인 거래가 이루어지는 경우 성립될 가능성이 가장 높다고 인정되는 가격을 말한다.”고 정의하고 있어, 기본적으로 시장가격의 계측을 목표로 하고 있음을 알 수 있다. 이에 따라 부동산공시법 제3장에서는 ‘주택가격의 공시’에 관하여 표준주택가격, 개별주택가격, 공동주택가격의 조사, 산정 및 공시 등에 관한 규정을 마련하며 적정가격이 객관적으로 조사, 평가, 공시될 수 있도록 규정하고 있는바, 경우에 따라서 그 결과물이 다소 부당한 사례가 보인다고 하더라도, 이를 두고 종합부동산세 산정의 기초가 되는 공시가격이 객관적이지 못하다거나 불합리하다고 할 수는 없다.

(2) 한편 종합부동산세법 제10조 는 주택 과세표준의 상승으로 인한 급격한 세금 부담을 덜어주려는 규정으로써 조세우대조치에 해당한다. 종합부동산세법 제10조 의 세부담 상한은 2005. 1. 5. 법률 제7328호로 제정되면서 최초 100분의 150이었다가 2005. 12. 31. 개정으로 100분의 300, 2008. 12. 26. 개정으로 100분의 150으로 각 변경되었고, 2018. 12. 31. 개정으로 현행과 같이 세분화되는 등 지속적으로 그 상한이 조정되어 왔다. 조세감면 또는 우대에 있어서 한 번 혜택을 보았다고 하여 그것이 지속되어야 하는 것은 아니고(헌법재판소 2012. 4. 24. 선고 2010헌가87 결정 참조), 이러한 조세우대조치의 범위를 축소하기 위해서 반드시 경과규정을 두어야 하는 것도 아니다. 입법자는 같은 법 제20조 분납 규정을 통해 종합부동산세의 부담을 경감하여 왔는데, 2018. 12. 31. 개정으로 분납할 수 있는 세액의 기준을 500만 원 초과에서 250만원 초과로 확대하고 분납기간도 2개월에서 6개월로 연장함으로써 종합부동산세 상승에 따른 납부 부담을 경감할 수 있는 조치를 취하였다.

(3) 이러한 사정들을 고려하면, 종합부동산세법이 공시가격을 기준으로 하고 있다 하더라도 원고의 신뢰를 저해하는 부적절한 것이라고 볼 수 없을뿐더러, 원고가 종전 종합부동산세법 제10조 규정에 따른 세부담 상한을 신뢰하였다고 하더라도 이는 불확실한 것에 불과하다고 보이고, 종합부동산세제의 잦은 개편 및 조정 등에 비추어 보더라도 기존의 종합부동산세법이 변함없이 유지되어 세부담 상한 규정을 계속 적용받을 수 있을 것이라는 원고의 신뢰는 헌법상 보호하여야 할 가치나 필요성이 크다고 보기도 어렵다. 반면, 종합부동산세제의 개편을 통해 얻게 되는 부동산가격의 안정 및 부동산 보유에 대한 조세부담의 형평성의 공익은 중대하다고 할 것이다. 따라서 이 사건 법률조항이 신뢰보호원칙에 위반된다고 할 수 없다.

4. 조세법률주의 위반 여부

• 가) 조세법률주의와 위임입법의 한계 헌법 제38조, 제59조의 조세법률주의는 납세의무자, 과세물건, 과세표준, 과세기간 등의 과세요건을 국민의 대표기관인 국회가 제정한 법률로 규정하도록 하여 국민의 재산권을 보장하고, 과세요건을 명확하게 규정하여 과세관청의 자의적인 해석과 집행을 배제함으로써 국민생활의 법적 안정성과 예측가능성을 보장함에 있는 것으로 그 핵심적인 내용은 과세요건법정주의와 과세요건명확주의(과세요건명확성 원칙)이다. 그러나 조세법률주의를 지나치게 철저하게 시행한다면, 복잡다양하고도 끊임없이 변천하는 경제상황에 대처하여 적확하게 과세대상을 포착하고 적정하게 과세표준을 산출하기 어려워, 담세력에 응한 공평과세의 목적을 달성할 수 없게 된다. 조세법률주의를 견지하면서도 조세평등주의와의 조화를 위하여 경제현실에 응하여 공정한 과세를 하고 탈법적인 조세회피행위에 대처하기 위해서는, 납세의무의 중요한 사항 내지 본질적인 내용에 관련된 것이라 하더라도 그 중 경제현실의 변화나 전문적 기술의 발달 등에 즉응하여야 하는 세부적인 사항에 관하여는 국회 제정의 형식적 법률보다 더 탄력성이 있는 행정입법에 이를 위임할 필요가 있다(헌법재판소 2002. 1. 31. 선고 2001헌바13 결정 참조). 헌법 제75조, 제95조의 입법취지에 비추어 볼 때, 법률에는 대통령령 등 하위법규에 규정될 내용 및 범위의 기본 사항이 가능한 한 구체적이고도 명확하게 규정되어 있어서 누구라도 당해 법률 그 자체로부터 대통령령 등에 규정될 내용의 대강을 예측할 수 있어야 한다. 그러나 고도로 복잡다양하고 급속히 변화하는 행정환경 하에 있는 현대국가로서는 필연적으로 상황의 변화에 따라 다양한 방식으로 행정수요에 적절히 대처할 필요성이 요구되는 점에 비추어 규율대상이 지극히 다양하거나 수시로 변화하는 성질의 것일 때에는 위임의 구체성·명확성의 요건이 완화되어야 할 것이다. 또한 그 예측 가능성의 유무는 당해 특정 조항 하나만을 가지고 판단할 것은 아니고 관련 법조항 전체를 유기적·체계적으로 종합 판단하여야 하며, 각 대상 법률의 성질에 따라 구체적·개별적으로 검토하여야 한다(헌법재판소 2003. 12. 18. 선고 2001헌마543 결정, 헌법재판소 2004. 7. 15. 선고 2003헌가2 결정 등 참조). 그리고 과세요건명확주의는 과세요건과 부과·징수절차를 규정한 법률 또는 그 위임에 따른 명령, 규칙은 그 내용이 지나치게 추상적이고 불명확하면 과세관청의 자의적인 해석과 집행을 초래할 염려가 있으므로 그 규정내용이 명확하고 일의적이어야 한다는 원칙이다. 어떠한 법률이 명확성의 원칙에 위반되는지를 심사함에 있어서 법률은 일반성, 추상성을 가지는 것으로서 법률규정에는 항상 법관의 법 보충작용으로서의 해석을 통하여 그 의미가 구체화, 명확화될 수 있다는 점에 유의해야 한다. 이는 조세법률주의가 적용되는 조세법 분야에 있어서도 다를 바 없으므로, 조세법 규정이 당해 조세법의 일반이론이나 그 체계 및 입법취지 등에 비추어 그 의미가 분명해질 수 있다면 이러한 경우에도 명확성을 결여하였다고 하여 그 규정이 과세요건명확주의에 위반되어 위헌이라고 할 수는 없고, 납세자의 입장에서 어떠한 행위가 당해 문구에 해당하여 과세의 대상이 되는 것인지 예견할 수 있을 것인가, 당해 문구의 불확정성이 행정관청의 입장에서 자의적이고 차별적으로 법률을 적용할 가능성을 부여하는가 등의 기준에 따른 종합적인 판단을 요한다(헌법재판소 2006. 6. 29. 선고 2005헌바76 전원재판부 결정 참조).
• 나) 판단 위 법리에 비추어 보건대, 아래와 같은 이유에서 종합부동산세법 제8조 제1항 의 ‘공정시장가액비율’ 부분이 과세요건명확주의나 백지위임금지와 같은 조세법률주의 원칙을 위반하였다고 볼 수 없다.

① 종합부동산세의 과세대상 및 그 범위, 산출방법 등의 영역은 조세부담의 형평성과 함께 수시로 변동하는 부동산가격 등 경제상황, 지역에 따라 다른 지방재정 상황 등 복잡다기한 사회·경제적 현상에 시의적절히 대응하여 결정하여야 하는 사항으로서 기술적이고 실무적·정책적인 판단을 필요로 하는 영역이므로, 기본적인 과세요건은 법률로 정하되 탄력성이 있는 행정입법에 위임함이 허용된다고 봄이 타당하다.

② ‘공정시장가액비율’에 관하여 보건대, 2008. 12. 26. 법률 제9273호로 개정되기 전의 종합부동산세법은 과세표준을 ‘주택 등의 공시가격을 합산한 금액에서 과세기준금액을 공제한 금액’으로 정한 다음(제8조, 제13조), 여기에 ‘연도별 적용비율’과 세율을 곱하여 세액을 산출하도록 정하고 있었다(제9조, 제14조). 그런데 2008. 12. 26. 법률 제9273호로 개정된 종합부동산세법은 과세표준을 ‘주택 등의 공시가격을 합산한 금액에서 과세기준금액을 공제한 금액에 공정시장가액비율을 곱한 금액’으로 변경하였다(제8조, 제13조). 이와 같이 개정된 종합부동산세법의 취지는 기존의 연도별 적용비율이 적정 세부담을 꾀하기 위한 조정계수였으나 매년 단계적으로 인상하는 것으로 확정되어 있어 전세계적인 금융위기와 같은 돌발상황이 벌어졌을 때 적정 세부담이 되도록 탄력적으로 대처하는데 어려움이 있었고, 이 때문에 부동산 시장의 동향과 재정여건 등을 고려하여 ‘대통령령으로 정하는 공정시장가액비율’이라는 조정기제를 사용하는 것으로 변경된 것이다. 따라서 연도별 적용비율과 공정시장가액비율은 적정 세부담이 되도록 세액을 조정하는 조정기제 역할을 한다는 점에서 동일한 기능을 하는 것이고, 개정 전에는 과세표준 산정 후 조정기제인 연도별 적용비율을 곱하던 것을 개정 후에는 과세표준 산정 단계에서 조정기제인 공정시장가액비율을 곱하고 대신 연도별 적용비율은 적용하지 않는바, 여기에는 조정기제의 적용을 과세표준 산정 후에 할 것인지 과세표준 산정 단계에서 할 것인지의 차이가 있을 뿐이다. 이처럼 공정시장가액비율은 종합부동산세액을 탄력적으로 조정하기 위해 도입된 조정기제의 일종으로서, 종합부동산세법 제1조 에서 정하고 있는 바와 같이 정책적 조세로서의 목표를 구현한 하나의 방법이라 할 수 있다.

③ 우리나라 국민들이 보유하는 자산 가운데 주택이 차지하는 비중이 높은 점, 이는 단순한 투자자산이 아니라 주거의 안정과도 밀접한 관련이 있는 자산인 점, 부동산 시장은 복잡한 이해관계가 얽혀 있고 그 가격 형성에 있어서는 심리적 요소들이 크게 작용하며 거시경제 흐름에 따라서도 급격한 변화가 이루어지는 점 등과 같이 주택에는 이러한 특수성이 있다. 따라서 필연적으로 급변하는 상황의 변화에 따라 다양한 방식으로 행정수요에 적절히 대처할 필요성이 요구되며 규율대상이나 방법 또한 지극히 다양하거나 수시로 변화될 수 있는 성질을 가진다고 할 것이므로, 명확성의 요건 또한 상당부분 완화하여 규정하는 것이 오히려 바람직할 수 있다.

④ 나아가 종합부동산세법 제8조 제1항 은 공정시장가액비율의 범위를 100분의 60부터 100까지의 범위로 어느 정도 제한하고 있고, 이는 종전에 연도별 적용비율을 적용할 당시의 수준(주택분 종합부동산세에 대한 2006년 적용비율은 100분의 70, 2007년 적용비율은 100분의 80, 2008년 적용비율은 100분의 90)과 비교하여 볼 때, 그 범위에 있어서 지나치게 예측가능성을 저해하는 것이라 할 수 없다.

5. 주거생활의 안정(헌법 제35조 제3항), 거주·이전의 자유(헌법 제14조), 행복추구권 및 인간다운 생활을 할 권리(헌법 제10조) 위반 종합부동산세는 주택 등이 어느 장소에 있든 이를 묻지 아니하고 일정 가액 이상의 주택 등에 대하여 세금을 부과할 뿐이고, 이와 같은 종합부동산세의 부과가 일정 가액 이상의 주택 등을 보유할 것인가 여부에 관한 의사결정에 영향을 줄 수 있으며, 주거 목적으로 한 채의 주택을 보유하는 자 중 특히 과세대상 주택 외에 따로 별다른 재산이나 소득이 없어 조세지불 능력이 낮거나 사실상 거의 없는 자 등에 대하여는 사실상 과세대상인 주택을 처분할 것인지의 의사결정에도 상당한 영향을 미치게 될 수 있어, 이러한 점을 고려할 때, 그들의 주거생활의 안정이나 거주이전의 자유, 행복추구권 및 인간다운 생활을 할 권리가 어느 정도 제약당할 여지가 있기는 하나, 이는 위의 기본권에 대한 침해가 아니라 주택 등의 재산권에 대한 제한이 수반하는 반사적인 불이익에 지나지 아니하고[헌법재판소 1999. 4. 29. 선고 94헌바37 외 66건(병합) 결정 참조], 앞서 본 종합부동산세법의 입법목적 등에 비추어 볼 때 그 규제의 합리성 또한 인정되므로, 결국 이 부분 원고 주장도 이유 없다.

그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로, 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.