이 사건 쟁점 세금계산서가 용역의 수수 없이 허위로 작성되었음이 인정됨.

사 건 2023구합11373 부가가치세부과처분취소 원 고 정AA 피 고 AA세무서장 변 론 종 결

2024. 5. 9. 판 결 선 고

2024. 6. 27.

1. 이 사건 소 중 예비적 청구 부분을 각하한다.

2. 원고의 주위적청구를 기각한다.

3. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 주위적으로, 피고가 2021. 11. 1. 원고에 대하여 한 2019년 2기분 귀속 부가가치세 16,376,800원의, 2020년 1기분 귀속 부가가치세 125,034,160원의, 2020년 2기분 귀속 부가가치세 68,337,810원의 각 부과처분은 무효임을 확인한다. 예비적으로, 피고가 2021. 11. 1. 원고에 대하여 한 2019년 2기분 귀속 부가가치세 16,376,800원의, 2020년 1기분 귀속 부가가치세 125,034,160원의, 2020년 2기분 귀속 부가가치세 68,337,810원의 각 부과처분을 취소한다.

• 가. 원고는 2018. 8. 1. ㅁㅁ시 ㅁㅁ구 ㅁㅁ로에서 씨AA라는 상호로 인테리어 건설업을 등록한 사업자이다.
• 나. AA지방국세청장은 유한회사 문AAA(이하 ‘문AAA’이라고만 한다)에 대한 조세범칙조사를 실시하였고, 그 결과 문AAA이 원고에게 가공의 세금계산서를 발행하였다고 보고, 해당자료를 피고에게 통보하였다.
• 다. 위 자료를 받은 피고는 2021. 8. 5.부터 2021. 9. 16.까지 원고의 2019년 제1기부터 2021년 제1기분에 대한 부가가치세 조사를 실시하였고, 그 결과 원고가 매출처들에게 발행한 공급가액 2,899,982,723원의 세금계산서와 매입처들로부터 수취한 공급가액 3,096,200,000원의 세금계산서(이하 ‘이 사건 쟁점 세금계산서’라 한다)가 실제 거래가 없는 가공거래에 따라 발행·수취된 세금계산서라고 판단하였다.
• 라. 이에 피고는 2021. 11. 1. 원고에게 2019년 제2기분 귀속 부가가치세 16,376,800원, 2020년 제1기분 귀속 부가가치세 125,034,160원, 2020년 제2기분 귀속 부가가치세 68,337,810원을 각 경정·고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).
• 마. 원고는 이 사건 처분에 불복하여 2021. 12. 10. 이의신청을 하였으나, 2022. 1. 6. 이의신청이 기각되었다. 이에 원고는 2022. 4. 14. 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2023. 1. 31. 원고의 위 심판청구를 각하하는 결정을 하였다. 【인정근거】다툼 없는 사실, 갑 제1, 2호증, 을 제1 내지 3호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 원고의 주장 요지 이 사건 처분은 아래와 같은 하자가 있어 위법하므로, 주위적으로 이 사건 처분의 무효 확인을 구하고, 예비적으로 이 사건 처분의 취소를 구한다.

1. 절차적 하자 피고는 원고에게 구체적으로 세무조사 내용, 근거, 관련 법령을 설명하고, 이를 서면으로 통지하여야 할 의무가 있음에도 불구하고, 원고가 발행·수취한 세금계산서 중 어떤 세금계산서가 불공제 되었는지 전혀 특정하지 아니한 채 이 사건 처분의 근거법령으로 부가가치세법 제32조 만 기재하여 세무조사결과를 통지하였다. 따라서 세무조사 결과 통지는 처분의 이유를 제대로 제시하지 아니한 채 위법하게 이루어졌다.

2. 처분사유 부존재 원고는 이 사건 쟁점 세금계산서를 발행·수취한 업체들과 실제 거래를 하였고, 이에 따라 이 사건 쟁점 세금계산서를 발행·수취하여 부가가치세액을 정상적으로 신고하였으므로, 이 사건 쟁점 세금계산서는 가공거래에 따른 세금계산서가 아니다.

3. 실질과세의 원칙 위반 이 사건 쟁점 세금계산서와 관련한 실제 경영자는 정BB이고, 원고는 정BB에게 명의만 빌려주었다. 따라서 피고는 원고가 아닌 정BB에게 부가가치세를 부과하여야 한다.

• 나. 관계 법령 별지 기재와 같다.
• 다. 주위적 청구에 대한 판단

1. 절차적 하자에 관한 판단 국세기본법 제81조의12 는 ‘세무공무원은 세무조사를 마쳤을 때에는 그 조사를 마친 날부터 20일 이내에 세무조사 내용, 결정 또는 경정할 과세표준, 세액 및 산출근거, 그 밖에 대통령령으로 정하는 사항이 포함된 조사결과를 납세자에게 설명하고, 이를 서면으로 통지하여야 한다’고 규정하고 있다. 그 위임을 받아 국세기본법 시행령 제63조의13 제1항 은 대통령령으로 정하는 사항으로 ‘세무조사 대상 세목 및 과세기간, 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정하는 경우 그 사유, 관할 세무서장이 해당 국세의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하여 통지하기 전까지 법 제45조에 따른 수정신고가 가능하다는 사실, 법 제81조의15에 따른 과세전적부심사를 청구할 수 있다는 사실’을 규정하고 있다. 갑 제1호증의 기재에 의하면, 원고에 대한 세무조사결과 통지서에 세무조사 대상 세목 및 과세기간인 ㉠ ‘조사대상(세목: 부가가치세, 연도: 2019~2020, 기분: 2019년 7월 1일 ~ 2020년 6월 30일), 조사한 내용 2019년 1기 ~ 2021년 1기 부가가치세 조사 결과, 실제거래 없이 세금계산서를 발급, 수취한 부분이 있어 그 부분에 대하여 부가가치세 경정, 고지한다’라는 내용이, 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정하는 경우 그 사유인 ㉡ 수입금액, 과세표준 및 세액의 산출명세, ㉢ 조사 항목별 세부내역(항목, 결정·경정 금액, 결정·경정사유, 근거법령, 사후 관리할 사항), ㉣ 가산세 산출명세(가산세 종류, 산출근거)가, 수정신고 및 과세전적부심사 청구를 할 수 있다는 사실인 ㉤ 세무조사 결과통지에 대한 권리구제 절차 등이 각 기재되어 있는 사실을 인정할 수 있다(원고는 세무조사결과 통지서에 원고가 발행·수취한 세금계산서 중 어떤 세금계산서가 불공제 되었는지가 기재되어 있지 않다고 주장하나, 세무조사결과 통지서에 기재된 조사항목별 세부내역 및 가산세 산출명세를 통해 원고가 신고한 부가가치세 중 불공제된부가가치세 금액을 충분히 알 수 있을 뿐 아니라, 국세기본법은 세무조사결과 통지서에 원고가 주장하는 내용까지 기재할 것을 요하고 있지 않으므로, 위 주장은 이유 없다). 따라서 원고에 대한 세무조사결과 통지서에는 국세기본법 제81조의12 및 국세기본법 시행령 제63조의13 제1항 에서 정하고 있는 필요적 기재사항이 기재되어 있으므로, 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

2. 처분사유 부존재 주장에 관한 판단

• 가) 관련 법리 구 부가가치세법 제11조 제1항 에 의하면 ‘용역의 공급’은 ‘계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 역무를 제공하는 것’(제1호) 내지 ‘시설물, 권리 등 재화를 사용하게 하는 것’(제2호)을 의미하는데, 이 경우 어느 일련의 거래과정 가운데 특정 거래가 부가가치세법상의 용역의 공급에 해당하는지 여부는 각 거래별로 거래당사자의 거래의 목적과 경위 및 태양, 이익의 귀속주체, 대가의 지급관계 등 제반 사정을 종합하여 개별적‧구체적으로 판단하여야 하며, 그 특정 거래가 실질적인 용역의 제공이 없는 명목상의 거래라는 이유로 그 거래과정에서 수취한 세금계산서가 사실과 다른 세금계산서에 해당한다는 점에 관한 증명책임은 과세관청이 부담함이 원칙이다(대법원 2009. 6. 23. 선고 2008두13446 판결, 대법원 2012. 11. 15. 선고 2010두8263 판결 등 취지 참조). 한편 납세의무자가 신고한 특정 재화 또는 용역의 공급 거래에 관한 세금계산서가 재화 또는 용역의 수수 없이 허위로 작성되었다는 점이 과세관청에 의해 상당한 정도로 증명되어 그것이 가공거래인지 여부가 다투어지고, 납세의무자가 주장하는 특정 거래가 실제로 재화의 인도 또는 용역의 제공 등이 없는 가공거래라는 사실이 상당한 정도로 증명된 경우에는 그러한 거래에 있어서 재화가 실제로 수수되었다거나 용역의 공급이 실제로 있었다는 점에 관하여 장부와 증빙 등의 자료를 제시하기가 용이한 납세의무자가 이를 증명할 필요가 있다고 봄이 타당하다(대법원 2009. 8. 20. 선고 2007두1439 판결, 대법원 2013. 1. 10.자 2012두21253 판결 등 참조).
• 나) 구체적 판단 앞서 든 증거들에 갑 제10호증의 기재를 더하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사정들을 종합해 보면, 이 사건 쟁점 세금계산서가 용역의 수수 없이 허위로 작성되었다는 점이 피고에 의해 상당한 정도로 증명되었다고 할 것이고, 갑 제4 내지 9호증의 각 기재만으로는 원고가 재화나 용역을 공급하거나 공급받고 이에 따라 이 사건 쟁점세금계산서를 발행·수취하였다고 인정하기에 부족하며, 달리 이를 인정할 증거가 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

(1) 정BB은 2023. 1. 12. ㅁㅁ지방법원에서 ‘씨AA를 실질적으로 운영하면서, 사실은 씨AA가 주식회사 달AAA 등에 재화나 용역을 공급한 사실이 없음에도, 씨AA가 주식회사 달AAA 등에 용역을 공급한 것처럼 2020. 4. 10.경부터 2021. 1. 11.경까지 총 20회에 걸쳐 공급가액 합계 2,150,331,713원 상당의 허위의 세금계산서를 발급하였고, 씨AA가 문AAA 등으로부터 재화나 용역을 공급받은 사실이 없음에도 문AAA 등으로부터 용역을 공급받은 것처럼 2019. 9. 26.경부터 2021. 1. 11.경까지 총 22회에 걸쳐 공급가액 합계 2,932,200,000원 상당의 허위의 세금계산서를 발급받았다‘는 특정범죄가중처벌등에관한법률위반(허위세금계산서교부등) 등의 범죄사실로 징역 3년 및 벌금 21억 원에 처하는 판결을 선고받았다(창원지방법원 2022고합161호). 정BB은 이에 불복하여 부산고등법원(창원) 2023노23호로 항소하였다가 이를 취하하여, 위 판결은 그대로 확정되었다(이하 ’관련 형사사건‘이라 한다).

(2) 위와 같이 관련 형사사건의 법원은 씨AA가 재화나 용역을 공급 또는 공급받은 사실이 없음에도 이를 공급하거나 공급받은 것처럼 허위의 세금계산서들을 발행 또는 발급하였음을 인정하였다. 행정소송의 수소법원이 관련 확정판결의 사실인정에 구속되는 것은 아니지만, 관련 확정판결에서 인정한 사실은 행정소송에서도 유력한 증거자료가 되므로, 행정소송에서 제출된 다른 증거들에 비추어 관련 확정판결의 사실판단을 채용하기 어렵다고 인정되는 특별한 사정이 없는 한, 이와 반대되는 사실은 인정할 수 없는데(대법원 2019. 7. 4. 선고 2018두66869 판결 등 참조), 원고가 제출한 증거들만으로는 관련 형사사건에서 확정된 판결의 사실 판단을 채용하기 어렵다고 볼 만한 특별한 사정이 있다고 인정하기 어렵다.

(3) 원고는 문AAA으로부터 실제 용역을 제공받았다고 주장하며 공사도급계약서, 전자세금계산서, 통장거래내역, 김AA 외 5인의 사실확인서, 문AAA의 일별 용역공급 관리자료를 제출하였다. 그러나 위 공사도급계약서 등은 이 사건 쟁점 세금계산서와 관련된 거래 중 극히 일부에 불과한 문AAA과의 거래[공급가액 합계 88,000,000원(부가가치세 제외)]와 관련된 것일 뿐만 아니라, 관련 형사사건에서 정BB이 허위의 세금계산서를 발급받은 것으로 인정된 것이고, 그 형식이나 내용 등에 비추어 보더라도 위 증거들만으로 원고가 문AAA으로부터 용역을 직접 제공받았다고 인정하기 어려우며, 달리 이를 인정할 증거가 없다.

3. 실질과세의 원칙 위반에 관한 판단

• 가) 관련 법리 국세기본법 제14조 제1항 은 “과세의 대상이 되는 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.”라고 하여 실질과세의 원칙을 천명하고 있다. 따라서 소득이나 수익, 재산, 행위 또는 거래 등의 과세대상에 관하여 귀속 명의와 달리 실질적으로 지배·관리하는 자가 따로 있는 경우에는 형식이나 외관을 이유로 귀속 명의자를 납세의무자로 삼을 것이 아니라, 실질과세의 원칙에 따라 실질적으로 당해 과세대상을 지배·관리하는 자를 납세의무자로 삼아야 할 것이다. 한편 과세요건사실의 존부 및 과세표준에 관하여는 원칙적으로 과세관청이 증명할 책임을 부담하는바, 이는 거래 등의 귀속 명의와 실질적인 귀속주체가 다르다고 다투어지는 경우에도 증명 책임을 전환하는 별도의 법률 규정이 있는 등의 특별한 사정이 없는 한 마찬가지이다. 다만 과세관청이 사업명의자를 실사업자로 보아 과세를 한 이상 거래 등의 귀속 명의와 실질이 다르다는 점은 과세처분을 받은 사업명의자가 주장·증명할 필요가 생기는데, 이 경우에 증명의 필요는 법관으로 하여금 과세요건이 충족되었다는 데 대하여 상당한 의문을 가지게 하는 정도면 족하다(대법원 2014. 5. 16. 선고 2011두9935 판결 등 참조). 과세처분이 당연무효라고 하기 위하여는 그 처분에 위법사유가 있다는 것만으로는 부족하고, 그 하자가 중요한 법규에 위반한 것이고, 객관적으로 명백한 것이어야 하며, 하자가 중대하고도 명백한 것인가의 여부를 판별하는 데에는 그 과세처분의 근거가 되는 법규의 목적, 의미, 기능 등을 목적론적으로 고찰함과 동시에 구체적 사안 자체의 특수성에 관하여도 합리적으로 고찰할 필요가 있는 것인바, 이러한 관점에서 볼 때 과세대상이 되는 법률관계나 사실관계가 전혀 없는 사람에게 한 과세처분은 그 하자가 중대하고도 명백하나, 과세대상이 되지 아니하는 어떤 법률관계나 사실관계에 대하여 이를 과세대상이 되는 것으로 오인할 만한 객관적인 사정이 있어 그것이 과세대상이 되는지의 여부가 그 사실관계를 정확히 조사하여야 비로소 밝혀질 수 있는 경우라면, 그 하자가 중대한 경우라도 외관상 명백하다고는 할 수 없으므로 이처럼 과세요건 사실을 오인한 과세처분을 당연무효라고는 할 수 없다(대법원 1998. 6. 26. 선고96누12634 판결 등 참조).
• 나) 구체적 판단 원고가 씨AA의 사업명의자인 사실은 앞서 본 바와 같다. 따라서 피고가 사업명의자인 원고를 사업자로 보아 과세를 한 이상 거래 등의 귀속 명의와 실질이 다르다는 점은 원고가 주장·증명할 필요가 있는데, 앞서 든 증거들에 을 제1호증의 기재를 더하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사정들 즉, ① 원고가 2020. 3. 6. 이 사건 처분과 관련된 업종을 추가하기 위하여 세무서에 직접 방문하여 사업자 등록 정정 신고를 하였던 점, ② 원고가 씨AA의 2019. 7. 1.부터 2020. 12. 31.까지의 부가가치세를 신고, 납부하였고, 씨AA에서 발생한 매출을 원고의 종합소득세 수입금액에 반영하여 신고, 납부하였던 점, ③ 관련 형사사건에서 법원이 정BB이 씨AA의 실질 운영자임을 인정하였을 뿐 정BB이 씨AA의 모든 거래나 행위를 단독으로 운영하였다거나 원고가 정BB에게 명의만 빌려주었다는 사실까지 인정한 것은 아닌 점 등을 종합해 보면, 원고가 제출한 증거만으로는 씨AA의 실제 운영자로서 모든 거래나 행위, 소득 등 과세 대상의 실질적인 귀속주체가 정BB이고 원고는 단순한 사업자등록 명의대여자에 불과하다고 인정하기에 부족하고, 달리 이를 인정할 증거가 없다. 그리고 원고가 정BB에게 사업자등록명의를 대여하였을 뿐이라고 하더라도, 특별한 사정이 없는 한 피고로서는 사업명의자로 되어 있는 피고에게 과세를 할 수 밖에 없었을 것으로 보이고, 과세대상이 되는 법률관계나 사실관계를 정확히 조사하여 실체가 드러나지 않는 한 이를 오인할 만한 객관적인 사정이 있었다고 할 것이다. 따라서 원고가 사업자등록 명의대여자에 불과하여 이 사건 처분의 하자가 중대하다고 하더라도, 나아가 그러한 하자가 외관상 명백하다고 할 수 없어 이 사건 처분이 당연무효라고 볼 수 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.
• 라. 예비적 청구에 대한 판단

1. 관련 법리 국세기본법 제55조, 제56조, 제61조 제1항, 제68조, 감사원법 제43조, 제44조에 의하면, 세법에 따른 처분에 대하여 심사청구 또는 심판청구를 할 수 있고, 심사청구 또는 심판청구는 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내에 제기하여야 하며, 국세청장 또는 감사원에 대한 심사청구 또는 조세심판원에 대한 심판청구를 거치지 아니하면 당해 과세처분에 대한 행정소송을 제기할 수 없다. 나아가 국세기본법 제61조 제2항, 제68조 제2항에 따르면, ‘이의신청을 거친 후 심사청구 또는 심판청구를 제기하려면 이의신청에 대한 결정의 통지를 받은 날로부터 90일 이내에 제기하여야 한다. 한편 어떤 행정심판청구가 기간도과로 인하여 부적법한 경우에는 행정소송 역시 전치의 요건을 충족치 못한 것이 되어 부적법각하를 면치 못한다(대법원 1991. 6. 25. 선고 90누8091 판결 등 참조).

2. 구체적 판단 이 사건 처분은 국세기본법에 근거한 것으로 국세기본법 제55조 제1항 본문에서 정한 ‘세법에 따른 처분’에 해당하고, 원고는 2022. 1. 10. 이의신청에 관한 결정서를 송달받았으므로, 원고가 이 사건 처분에 대한 취소소송을 제기하기 위해서는 위 송달일로부터 90일 이내에 국세기본법 등에서 정한 심사청구나 심판청구 등을 제기할 것이 요구된다 할 것인데, 원고는 위 송달일로부터 90일이 경과한 2022. 4. 14.에야 비로소 조세심판원에 심판청구를 제기하였다. 결국 위 심판청구는 심판청구 기간을 경과한 것이므로 부적법하고, 달리 원고가 적법한 전심절차를 거쳤다고 볼 증거가 없는 이상 결국 이 사건 소 중 예비적 청구 부분은 적법한 전심절차를 거치지 않은 경우에 해당하여 부적법하다.

그렇다면, 이 사건 소 중 예비적 청구는 부적법하여 이를 각하하고, 원고의 주위적 청구는 이유 없어 이를 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.