이 사건 토지는 대토 감면 요건을 충족한 것으로 볼 수 없음

사 건 2023구단11994 양도소득세부과처분취소 원 고 AAA 피 고

○○세무서장 변 론 종 결

2024. 11. 6. 판 결 선 고

2025. 1. 22.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 피고가 2023. 1. 1. 원고에 대하여 한 2017년 귀속 양도소득세 26,633,560원의 부과처 분을 취소한다.

• 가. 원고는 2011. 5. 27. 경남 DD군 ZZ면 BB리(이하 ‘BB리’라 한다) 542 답 1,032㎡에 관하여, 2012. 1. 20. BB리 543 답 149㎡에 관하여, 2011. 10. 28. BB리 540-3 답 148㎡ 중 1/2 지분에 관하여(이하 위 각 토지를 통틀어 ‘이 사건 양도농지’라 한다) 각 그 명의로 소유권이전등기를 마쳤다.
• 나. 1) 원고는 2016. 8. 22. CCC과 사이에 이 사건 양도농지를 매매대금 152,000,000원에 매도하기로 하는 매매계약을 체결하였다. 위 매매계약의 특약사항은 다음과 같다.

2. 이 사건 양도농지에 관하여 2017. 11. 2. CCC 명의로 소유권이전등기가 마쳐졌다.

• 다. 1) 원고는 2017. 10. 23. 이HH와 사이에 분할 전 BB리 528 답 628㎡(이하 ‘이 사건 대토농지’라 한다)를 매매대금 80,000,000원에 매수하기로 하는 매매계약을 체결하고, 2017. 10. 25. 위 토지에 관하여 그 명의로 소유권이전등기를 마쳤다.

2. 이 사건 대토농지는 2018. 1. 23.경 BB리 528 답 240㎡, BB리 528-1 답 358㎡, BB리 528-2 답 30㎡로 분할되었고, 그 중 BB리 528 답 240㎡에 관하여는 2018. 2. 7. 이KK 명의로 2018. 2. 2. 매매를 원인으로 한 소유권이전등기가, BB리 528-2 답 30㎡에 관하여는 2018. 2. 6. DD군 명의로 2018. 2. 2. 증여를 원인으로 한 소유권이전등기가 각 마쳐졌다.

• 라. 이KK의 아버지 이PP 소유의 BB리 538 답 76㎡, BB리 540-5 답 12㎡, BB리 540-6 답 19㎡, BB리 540-7 답 92㎡(이하 ‘이PP 소유 토지’라 한다)에 관하여 2018. 2. 6. DD군 명의로 2018. 2. 2. 증여를 원인으로 한 소유권이전등기가 마쳐졌다.
• 마. 원고는 이 사건 양도농지의 양도와 관련하여 2018. 1. 30. 조세특례제한법 제70조 의 농지대토에 의한 감면세액 18,265,069원을 적용하여 양도소득세를 신고하였다.
• 바. 피고는 원고가 이 사건 대토농지(628㎡) 중 일부인 240㎡를 이KK에게 양도함으로써 남은 농지 388㎡의 취득가액이 이 사건 양도농지의 가액의 1/2에 미달하는 것으로 보아 조세특례제한법 제70조, 구 조세특례제한법 시행령(2019. 2. 12. 대통령령 제29527호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제67조 제3항 제2호 나목의 요건을 충족하지 못한 것으로 판단하여 2023. 1. 1. 감면세액 18,265,069원을 부인하고 2017년 귀속 양도소득세 26,633,560원(가산세 포함)을 경정․고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).
• 사. 원고는 이 사건 처분에 불복하여 이의신청을 거쳐 국세청장에게 심사청구를 하였으나, 2023. 9. 13. 기각되었다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 12호증, 을 제1, 2호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 원고 주장의 요지

1. 첫 번째 주장 원고가 대토로 취득한 농지의 면적은 BB리 528 답 628㎡이고 그 취득가액은 8,000만 원이므로, 원고는 대토감면요건을 충족한다.

2. 두 번째 주장 원고는 CCC에게 이 사건 양도농지를 매도하면서 특약사항으로 도로를 개설 및 포장해 주기로 하였다. 원고는 위 특약사항을 이행하기 위하여 도로개설에 필요한 이PP 소유 토지를 취득하고 DD군에 기부채납하면서 원고 명의의 소유권이전등기를 생략하고 이PP로부터 DD군으로 바로 소유권이전등기를 마쳤다. 한편, 원고는 이PP 소유 토지를 취득하기 위해 이HH로부터 이 사건 대토농지를 취득하여 분할한 후 BB리 528 답 240㎡를 이PP가 지정하는 이PP의 아들인 이WW 명의로 소유권이전등기를 마쳐주었고, BB리 528-2 답 30㎡를 DD군에 기부채납하였다. 따라서 설령 원고가 대토감면요건을 충족하지 못한다고 하더라도, 원고가 DD군에 기부채납한 BB리 528-2 답 30㎡, 이PP 소유 토지 취득의 대가 내지 조건으로 이WW에게 이전해 준 BB리 528 답 240㎡의 가액 합계 34,394,760원[= 127,388원(= 80,000,000원 ÷ 628 ㎡) × 243㎡(= 30㎡ + 240㎡), 이하 ‘이 사건 비용’이라 한다]은 필요경비에 산입되어야 한다.

• 나. 관계 법령 별지 ‘관계 법령’ 기재와 같다.
• 다. 판단

1. 첫 번째 주장에 관하여 조세특례제한법 제70조 제1항 은 농지 소재지에 거주하는 거주자가 직접 경작한토지를 경작상의 필요에 의하여 대통령령으로 정하는 경우에 해당하는 농지로 대토함으로써 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다고 규정하고 있다. 구 조세특례제한법 시행령(2019. 2. 12. 대통령령 제29527호로 개정되기 전의 것) 제67조 제3항 제2호는 조세특례제한법 제70조 제1항 의 "대통령령으로 정하는 경우"란 경작상의 필요에 의하여 대토하는 농지로서 4년 이상 종전의 농지 소재지에 거주하면서 경작한 자가 새로운 농지의 취득일부터 1년 내에 종전의 농지를 양도한 후 종전의 농지 양도일부터 1년 내에 새로운 농지소재지에 거주하면서 경작을 개시한 경우로, 새로 취득하는 농지의 면적이 양도하는 농지의 면적의 2/3 이상이거나 새로 취득하는 농지의 가액이 양도하는 농지의 가액의 1/2 이상이어야 하며, 새로운 농지의 경작을 개시한 후 새로운 농지소재지에 거주하면서 계속하여 경작한 기간과 종전의 농지 경작기간을 합산한 기간이 8년 이상인 경우로 한정한다고 규정하고 있다. 원고가 2011. 5. 27.부터 2012. 1. 20.까지 사이에 이 사건 양도농지를 취득한 사실, 원고가 2017. 10. 25. 이 사건 대토농지를 취득하였고, 2017. 11. 2. 이 사건 양도농지를 CCC에게 양도한 사실, 원고가 이 사건 대토농지를 BB리 528 답 240㎡, BB리 528-1 답 358㎡, BB리 528-2 답 30㎡로 분할한 후 2018. 2. 7. BB리 528 답 240㎡를 이KK에게, 2018. 2. 6. BB리 528-2 답 30㎡를 DD군에게 각 양도한 사실은 앞서 본 바와 같다. 이에 의하면, BB리 528-1 답 358㎡의 경우에만 8년 이상의 경작기간 요건을 충족하고, BB리 528 답 240㎡와 BB리 528-2 답 30㎡는 8년 이상의 경작기간 요건을 충족하지 못한다고 할 것이다. 한편, BB리 528-1 답 358㎡는 그 취득가액이 45,605,095원(= 80,000,000원 × 358㎡/628㎡, 원 미만은 버림)으로 이 사건 양도농지의 양도가액(152,000,000원)의 1/2 미만이고, 그 면적(358㎡)이 이 사건 양도농지 면적[= 1,255㎡ = 1,032㎡ + 149㎡ + 74㎡(= 148㎡ × 1/2) ]의 2/3 미만이므로, 결국 원고는 대토감면요건을 충족하지 못한다고 봄이 타당하다. 따라서 원고의 이 부분 주장은 받아들이지 않는다.

2. 두 번째 주장에 관하여

• 가) 관련 규정 및 법리 조세법률주의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는다. 구 소득세법(2017. 12. 19. 법률 제15225호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제97조 제1항, 구 소득세법 시행령(2018. 2. 13. 대통령령 제28637호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제163조, 소득세법 시행규칙 제79조 는 양도차익을 계산함에 있어 양도가액에서 공제되는 필요경비에 대하여 규정하고 있는데, 구 소득세법 제97조 제1항 은 ‘필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다’라고 규정하면서 필요경비를 3가지 (취득가액, 자본적 지출액, 양도비)로 한정하고 있고, 위 법의 위임에 따른 구 소득세법 시행령 제163조 와 소득세법 시행규칙 제79조 에서는 위 3가지 필요경비의 내용을 구체적으로 열거하고 있다. 한편, 구 소득세법 제118조 에 의하여 준용되는 구 소득세법 제27조 제1항 은 양도소득금액을 계산할 때 필요경비로 산입할 금액은 총수입금액(양도가액)에 대응하는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것이어야 한다고 규정하고 있다. 이때 일반적으로 용인되는 통상적인 것이라 함은 다른 납세의무자도 동일한 상황 아래에서 지출하였을 것으로 인정되는 비용을 의미하고, 그러한 비용에 해당하는지 여부는 지출 경위와 목적, 형태, 액수, 효과 등을 종합적으로 고려하여 객관적으로 판단하여야 한다.
• 나) 구체적 판단 앞서 든 증거들, 이 법원의 DD군에 대한 사실조회결과, 변론 전체의 취지를 종합하면, 이PP 소유 토지와 원고가 DD군에 증여한 BB리 528-2 답 30㎡에 DD군에 의해 도로가 개설된 사실(아래 도면 중 초록색 실선 부분), 이와 관련하여 DD군은 2024. 5. 22. 이 법원에 ‘BB리 528 일원이 찬샘이 농로가 미 개설되어 농기계 통행 불편을 초래하여 농로를 개설하였고, 농로 개설 후 소유권 이전 등에 따른 민원 방지와 유지보수 등 안정적인 시설(농로) 이용과 관리를 위해 이PP 소유 토지를 기부 채납 받았다’라는 취지로 회신한 사실이 인정된다. 원고는 이 사건 비용이 구 소득세법 제97조 제1항 제2호 의 자본적 지출액 중 구 소득세법 시행령 제163조 제3항 제3호, 제4호, 소득세법 시행규칙 제79조 제1항 제3호, 제4호, 제6호에 해당한다는 취지로 주장하고 있다. 구 소득세법 시행령 제163조 제3항 제3호 는 ‘양도자산의 용도변경ㆍ개량 또는 이용 편의를 위하여 지출한 비용’을, 제4호는 ‘제1호 내지 제3호 등에 준하는 비용으로서 기획재정부령이 정하는 것’을 구 소득세법 제97조 제1항 제2호 에서 정한 자본적 지출액 등에 해당한다고 규정하고 있다. 소득세법 시행규칙 제79조 제1항 은 ‘ 소득세법 시행령 제163조 제3항 제4호 에서 기획재정부령이 정하는 것이란 다음 각 호의 비용을 말한다’고 하면서 제3호로 ‘토지이용의 편의를 위하여 당해 토지에 도로를 신설한 경우의 그 시설비’, 제4호로 ‘토지이용의 편의를 위하여 당해 토지에 도로를 신설하여 국가 또는 지방자치단체에 이를 무상으로 공여한 경우의 그 도로로 된 토지의 가액’, 제6호로 ‘제1호 내지 제5호의 비용과 유사한 비용’ 등을 들고 있다. 앞서 든 법리와 위 규정들에 비추어 이 사건에 관하여 본다. 앞서 든 사실관계에 의해 인정되는 다음과 같은 사정들에 비추어 보면, 이 사건 비용은 구 소득세법 시행령 제163조 제3항 제3호 또는 제4호에서 정한 ‘양도자산의 용도변경․개량 또는 이용편의를 위하여 지출한 비용이나 이에 준하는 비용’에 해당하지 않는다고 봄이 타당하다. 따라서 원고의 이 부분 주장은 받아들이지 않는다. ○ 이 사건 비용은 이 사건 양도농지 자체의 용도를 변경하거나 개량하기 위한 것이 아니다. ○ 이 사건 비용은 도로 개설비용에 해당하지 않고, 당해 토지(이 사건 양도농지)에 도로를 신설하여 국가 또는 지방자치단체에 무상으로 공여한 경우 그 당해 토지의 취득 당시 가액에도 해당하지 않는다. 또한, 도로를 개설한 주체(DD군)나 DD군이 회신한 도로 개설 배경, DD군이 개설한 도로는 위 도면에서 보는 바와 같이 이 사건 양도농지뿐만 아니라 이 사건 대토농지와 그 주변의 여러 토지와 접하고 있는 점을 고려할 때 ‘이와 유사한 비용’에 해당한다고 보기도 어렵다.

그렇다면, 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.