[요지] 수탁자는 물적납세의무 성립 및 확정시에 수탁하고 있는 신탁재산이 존재하면 그 범위 내에서 신탁재산과 관련된 부가가치세 등의 체납세액에 대하여 물적납세의무를 부담하는 것이 법 취지나 문언해석에 비추어 합리적이라고 보이는 점 등에 비추어 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단됨
[요지] 수탁자는 물적납세의무 성립 및 확정시에 수탁하고 있는 신탁재산이 존재하면 그 범위 내에서 신탁재산과 관련된 부가가치세 등의 체납세액에 대하여 물적납세의무를 부담하는 것이 법 취지나 문언해석에 비추어 합리적이라고 보이는 점 등에 비추어 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단됨
[참조결정] 조심2023지1608 / 조심2025서3199 / 조심2025지0649 / 조심2020중0634 / 조심2023지0489
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 신탁재산이 채무초과 상태이므로 물적납세의무로 부담할 신탁재산이 존재하지 않는다. 부가가치세법 제3조의2 제2항에서 위탁자가 부가가치세를 체납한 경우로서 그 위탁자의 다른 재산에 대하여 강제징수를 하여도 징수할 금액에 미치지 못할 때에는 위 부가가치세가 발생한 해당 신탁재산의 수탁자가 그 신탁재산으로써 물적납세의무를 부담하도록 규정하고 있다. 즉, 수탁자가 물적납세의무를 부담하기 위해서는 신탁재산이 존재하여야 한다. 수탁자에 대한 물적납세의무는 그 납세처분 당시 물적납세의무를 부담하게 될 신탁재산가액이 존재하는 것을 전제로 하는 것(조심 2023지1608, 2024.4.11.)으로서, 해당 규정에 신탁재산가액의 한도 내에서만 물적납세의무를 진다는 내용을 명시적으로 규정하고 있지는 아니하나, 물적납세의무는 신탁가액이 존재한다는 것을 전제로 성립한다고 보아야 한다(조심 2025지649, 2025.9.10.). 물적납세의무자 지정일 현재 청구법인의 신탁재산가액은 약 OOO억원인데 반해, 신탁보수, 공사비 미지급금, 질권이 설정된 차입금 등 소극재산의 합계액이 약 OOO억원으로서 약 OOO억원 이상의 채무초과 상태(아래 ＜표1＞ 참조)에 있었다. 따라서 청구법인이 물적납세의무로 부담하게 될 신탁재산 자체가 존재하지 않으므로 이 건 처분은 부가가치세법 제3조의2 제2항의 요건을 충족하지 못한 위법한 처분이다. ＜표1＞ 신탁재산 현황 적극재산 금액 소극재산 금액 신탁계좌 잔액 OOO원 신탁사무처리비용 OOO억원 미분양 오피스텔 OOO원 시공사 공사비
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• 질권설정 채무원리금 OOO억원 적극재산 합계 OOO원 소극재산 합계 OOO억원 부가가치세 물적납세의무자 지정의 적정 여부가 쟁점이 된 사안에서도 조세심판원은 ‘신탁사업에서 발생한 소극재산이 적극재산을 초과하여 채무초과상태로 확인되므로, 청구법인이 물적납세의무를 부담하게 될 신탁재산이 존재하였다고 보기 어렵다’고 결정하면서 물적납세의무자 지정처분을 취소한 바 있다(조심 2020중634, 2020.12.22.). 이후 조세심판원은 일관되게 물적납세의무자의 보충적 납세의무를 신탁재산의 가액을 한도로 적법하다는 취지의 결정을 내리고 있다(조심 2023지489, 2023.12.4., 조심 2023지1608, 2024.4.11., 조심 2025지649, 2025.9.10.).
(2) 설령 청구법인이 물적납세의무자로 지정되더라도 처분청이 징수할 수 있는 세액은 없다. 청구법인의 신탁재산으로 부담하여야 할 채무는 모두 물적납세의무자 지정일 이전에 이미 확정된 채무로서 국세기본법 제35조 제2항에 따른 법정기일이 물적납세의무자 지정에 따른 부가가치세의 법정기일 이전이다. 주식회사 A의 우선수익권에 대하여 2020.12.16. 근질권이 설정되었고, 국세기본법 제35조 제1항 제3호에 따라 법정기일 전에 질권이 설정된 재산이 매각되어 그 매각금액에서 국세를 징수하는 경우 질권에 의하여 담보된 채권이 우선하므로 청구법인이 물적납세의무자로 지정된다 하더라도 신탁재산의 환가대금 전액은 선순위 담보권자에게 귀속될 뿐 처분청이 징수할 수 있는 세액은 존재하지 않는다.
(3) 위탁자의 부가가치세 매출세액이 청구법인의 신탁계좌에 입금이 되었다는 이유로 신탁재산이 존재한다고 볼 수 없다. 처분청은 신탁재산의 공급계약서상 매각대금에 부가가치세가 포함되어 있고, 그 매각대금의 송금계좌가 청구법인의 수탁계좌인 점, 관리신탁계약서 특약사항에 분양대금을 청구법인 명의의 수탁계좌로 수취하고, 부가가치세 등 제세공과금을 최우선으로 지급한다고 규정한 점을 들어, 물적납세의무자 지정 당시의 신탁재산에는 부가가치세를 일시적으로 보관하는 예수금이 존재한다는 의견이다. 그러나 이는 부가가치세 납세의무자와 부가가치세 자금의 수취자를 동일하게 취급하는 오해에 해당한다. 부가가치세는 거래징수 여부와 관계없이 납세의무자에게 귀속되며, 납세의무자가 아닌 자가 일시적으로 부가가치세 상당액을 수취하였다고 하여 납세의무가 발생하지는 않는다. 또한 관리형 토지신탁계약서 제35조 제2항 내지 제3항에 따라 부가가치세 납세의무자는 명백히 위탁자인 주식회사 A이고, 과거에 청구법인의 신탁계좌로 입금되었던 부가가치세 상당액이 물적납세의무자 지정 당시까지 현존한다고 단정할 아무런 근거도 없다. 따라서 단순히 매출대금이 신탁계좌로 입금되었다는 사정만으로 신탁재산의 존재를 인정하여 물적납세의무를 부과한 처분청의 판단은 위법하다.
3. 심리 및 판단
(1) 청구법인과 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 청구법인은 신탁재산에 대한 근질권 설정 등으로 인하여 소극재산이 적극재산을 초과하는 상태라는 청구주장과 관련하여 아래 ＜그림1＞과 같이 수익권근질권설정계약서를 제출하였고, 해당 계약서에 따르면 주식회사 B는 주식회사 A에 OOO원을 대여하고, 신탁계약상 수익권에 대하여 채권최고액을 OOO원으로 하여 근질권을 설정한 것으로 기재되어 있다. ＜그림1＞ 수익권근질권설정계약서 일부
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살펴본다. 청구법인은 신탁재산이 채무초과 상태이므로 물적납세의무로 부담할 신탁재산이 존재하지 않는바, 이 건 처분은 위법하다고 주장한다. 그러나, 수탁자의 물적납세의무는 위탁자가 체납한 부가가치세 등과 관련된 신탁재산을 대내외적으로 소유·관리하고 있음을 요건으로 하여 그 신탁재산으로써 관련 체납세액에 대한 납부의무를 부담하는 것일 뿐, 전체 신탁사업에서 발생한 적극재산과 소극재산 등의 가치를 고려하여 정하고 있는 것이 아니므로, 수탁자는 물적납세의무 성립 및 확정시에 수탁하고 있는 신탁재산이 존재하면 그 범위내에서 신탁재산과 관련된 부가가치세 등의 체납세액에 대하여 물적납세의무를 부담하는 것이 법 취지나 문언해석에 비추어 합리적이라고 보이는 점(조심 2025서3199, 2025.12.9., 같은 뜻임) 등에 비추어, 처분청이 청구법인을 물적납세의무자로 지정하여 납부고지를 한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.