쟁점①에 대하여 살피건대, 출국일 현재 1주택과 1조합원입주권을 보유한 이상 1세대 1주택 보유기간 및 거주기간 요건의 적용의 예외가 되는 ‘출국일 현재 1주택을 보유하고 있는 경우’에 해당한다고 보기 어려운 점 등에 비추어, 청구주장을 받아들이기는 어려움 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 모친으로부터 부담부증여로 쟁점①입주권을 취득하였을 뿐 매매계약을 체결한 사실이 없는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어려움
쟁점①에 대하여 살피건대, 출국일 현재 1주택과 1조합원입주권을 보유한 이상 1세대 1주택 보유기간 및 거주기간 요건의 적용의 예외가 되는 ‘출국일 현재 1주택을 보유하고 있는 경우’에 해당한다고 보기 어려운 점 등에 비추어, 청구주장을 받아들이기는 어려움 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 모친으로부터 부담부증여로 쟁점①입주권을 취득하였을 뿐 매매계약을 체결한 사실이 없는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어려움
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) (주위적 청구) 쟁점주택의 양도는 소득세법 제89조 제1항 및 제2항과 같은 법 시행령 제154조 제1항 및 제156조의2 제3항이 규정한 요건을 충족한 1세대 1주택 비과세 적용 대상에 해당한다. (가) 청구인은 쟁점주택을 취득한 뒤 1년 이상이 지난 2022.2.22. 배우자와 공동명의로 쟁점②입주권을 취득하였고, 쟁점②입주권을 취득한 날부터 3년 이내인 2024.8.5. 쟁점주택을 양도하였으므로, 소득세법 시행령 제156조의2 제3항 이 규정한 요건을 충족하고 있는 것으로서 이를 1세대 1주택의 양도로 보아 같은 법 시행령 제154조 제1항을 적용하여야 한다. (나) 소득세법 시행령제154조 제1항 단서 및 제2호 다목은, 1년 이상 계속하여 국외거주를 필요로 하는 취학 또는 근무상의 형편으로 세대전원이 출국하고, 출국일 현재 1주택을 보유하고 있는 경우로서 출국일부터 2년 이내에 양도하는 경우 보유기간 및 거주기간의 제한을 받지 아니한다고 규정하고 있는바, 위 규정은 국내에 1주택을 보유한 세대가 국내에서 계속 거주하였다면 1세대 1주택 비과세에 관한 보유기간 및 거주기간 요건을 충족할 수 있었을 것임에도 장기 국외거주를 필요로 하는 사유로 부득이하게 이를 충족하지 못하는 경우 당해 주택에 대하여 1세대 1주택 비과세 혜택을 부여하려는 데 그 취지가 있다. (다) 청구인이 외무공무원으로서 2023.7.12. OOO 주재 대한민국 대사관으로 발령받은 사실, 세대전원이 2023.8.22. 출국한 사실 및 출국일부터 2년 이내인 2024.8.5. 쟁점주택을 양도한 사실이 확인되므로, 청구인 세대는 1세대 1주택 비과세 적용과 관련하여 거주기간의 제한을 받지 아니한다. (라) 소득세법 시행령제154조 제1항 제2호 다목의 ‘출국일 현재 1주택을 보유한 경우’는 다주택자가 아닌 경우를 상정하는 것일 뿐, 해당 규정이 조합원입주권을 주택과 동일한 것으로 간주하여 주택 수에 산입하고자 하는 것은 아니다. (마) 만약 처분청 의견과 같이 소득세법 시행령 제154조 제1항 제2호 다목 단서 규정을 근거로 하여 청구인이 출국 당시 쟁점주택 및 쟁점②입주권을 보유하였으므로 당시 1주택을 보유한 것이 아니라고 본다면, 소득세법 제89조 제2항 단서, 같은 법 시행령 제154조 제1항 단서 및 제156조의2 제3항은 형해화되게 된다.
(2) (예비적 청구) 쟁점주택의 양도는 소득세법 시행령 제154조 제1항 제5호 에 따라 거주기간과 관계없이 보유기간 요건을 충족하고 있어 1세대 1주택 비과세 적용 대상에 해당한다. (가) 청구인은 2016.5.13. 모친으로부터 쟁점①입주권을 부담부증여받았고, 이후 2020.2.21. 쟁점①입주권의 귀속자로서 쟁점주택을 취득하였다. (나) 소득세법 시행령제154조 제1항 단서는 제5호(거주자가 조정대상지역의 공고가 있은 날 이전에 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 사실이 증빙서류에 의하여 확인되는 경우로서 해당 거주자가 속한 1세대가 계약금 지급일 현재 주택을 보유하지 아니하는 경우)에 해당하는 경우 거주기간의 제한을 받지 아니한다고 규정하고 있다. (다) 청구인은 부담부증여 계약에 따라 쟁점①입주권을 취득한바, 부담부증여 계약은 수증자가 증여를 받는 동시에 일정한 채무를 부담하기로 하는 증여계약으로서, 해당 채무부담의 한도 내에서 증여계약의 무상성은 후퇴되고 채무금액의 경우 양도로 간주되어 증여자가 양도소득세를 부담하므로 이는 매매계약과 크게 다르지 아니하다. (라) 소득세법령은 매매뿐 아니라 양도로 정의하고 있는 일체의 법률행위를 양도로 보아 과세하고 있어, 소득세법 시행령 제154조 제1항 제5호 가 문언상 매매계약을 전제하고 있기는 하나 소득세법령상 양도에 해당하는 법률행위라면 매매계약과 마찬가지로 위 규정을 그대로 적용하는 것이 타당하다. (마) 청구인이 모친으로부터 쟁점①입주권을 취득할 당시 OOO는 조정대상지역이 아니었고, 청구인 세대는 당시 주택을 보유하지 아니한 상태였으므로, 쟁점주택의 양도는 소득세법 시행령 제154조 제1항 제5호 에 따라 거주기간의 제한을 받지 않는다고 봄이 타당하다.
(1) (주위적 청구 관련) 쟁점주택은 청구인이 이를 취득하였을 당시(2020.2.21.) 조정대상지역에 소재하였으므로 2년의 거주기간 요건이 충족되어야 1세대 1주택 비과세 적용이 가능하나 청구인은 쟁점주택에 거주한 이력이 없고, 청구인 세대는 출국 당시 1주택만 보유한 것이 아니라 주택과 조합원입주권을 각각 하나씩 보유하고 있었으므로 출국일 현재 1주택을 보유한 경우에 대한 소득세법 시행령 제154조 제1항 제2호 다목의 규정은 적용할 수 없다.
(2) (예비적 청구 관련) 청구인은 부담부증여를 원인으로 쟁점주택에 관한 조합원입주권을 취득한바, 조정대상지역의 공고가 있은 날 이전에 매매계약을 체결한 경우에 대한 소득세법 시행령제154조 제1항 제5호의 규정은 이 건에 적용할 수 없다.
① (주위적 청구) 근무상 출국으로 소득세법 시행령 제154조 제1항 제2호 다목 및 제156조의2 제3항에 따라 1세대 1주택 보유‧거주기간 요건의 예외에 해당한다는 청구주장의 당부
② (예비적 청구) 조정대상지역 공고 전 부담부증여를 받아 소득세법 시행령 제154조 제1항 제5호 에 따른 1세대 1주택 거주기간 요건의 예외에 해당한다는 청구주장의 당부
○○○ (나) 쟁점주택이 소재한 OOO에 대한 조정대상지역 지정‧해제 현황은 아래 <표2> 기재와 같은바, 청구인이 쟁점주택을 취득하였을 당시(2020.2.21.) OOO는 조정대상지역에 해당하였다. <표2> OOO 조정대상지역 지정‧해제 현황
○○○ (다) 청구인이 출국일(2023.8.22.) 및 쟁점주택 양도일(2024.8.5.) 당시 쟁점주택과 쟁점②입주권 외의 다른 주택, 조합원입주권 및 분양권을 소유하지 아니하였다는 사실에 대하여 청구인과 처분청 사이에 다툼이 없다. (라) 청구인, 배우자 B 및 자녀 D은 2020.4.1. 쟁점주택에 전입하였다가 2020.8.12. OOO 소재 주택으로 전입하였고, 이외에 쟁점주택에 전입한 이력은 없다.
(2) 이 건 양도소득세 신고 및 경정청구 등의 내역은 다음과 같다. (가) 청구인이 2024년 귀속 양도소득세 예정신고한 내역, 수정신고한 내역 및 이에 관하여 경정청구를 제기한 내역은 아래 <표3> 기재와 같다. <표3> 이 건 양도소득세 신고 및 경정청구 내역
○○○ (나) 처분청은 다음과 같은 이유로 2025.5.27. 청구인의 2024년 귀속 양도소득세에 대한 경정청구를 거부하였다.
1. 청구인이 쟁점주택을 취득할 당시(2020.2.21.) 쟁점주택이 소재한 OOO가 조정대상지역이므로, 청구인이 2년 이상 쟁점주택에 거주하여야 일시적 1세대 2주택에 대한 비과세를 적용할 수 있으나, 청구인은 쟁점주택에 거주한 이력이 없다. 2) 소득세법 시행령 제154조 제1항 제2호 다목은 출국일 현재 1주택을 보유한 경우에만 적용되는 특례이나, 청구인 세대는 출국일 현재 1주택과 1조합원입주권을 보유하고 있어 위 특례를 적용할 수 없다.
(3) 청구인이 제출한 자료는 다음과 같다. (가) 청구인은 본인에 대한 C장관 명의의 인사발령통지서를 제출한바, 이는 청구인을 2023.7.12.자로 ‘주OOO대한민국대사관 2등서기관에 보한다’는 내용이다. (나) 청구인은 본인의 C 재직증명서(2025.4.8. C장관 명의로 발급되었다)를 제출한바, 이는 청구인이 2023.7.12.부터 C 주OOO대한민국대사관 소속 외교 5급으로 재직하고 있다는 내용이다. (다) 청구인은 본인 및 같은 세대에 속한 배우자 B 및 자녀 D에 대하여 아래 <표4> 기재 내용과 같은 ‘출입국에 관한 사실증명’을 각 제출하였다. <표4> 청구인이 제출한 출입국에 관한 사실증명
○○○
(4) 관련 규정의 입법 취지는 다음과 같다. (가) 주택과 조합원입주권을 소유한 경우의 1세대 1주택 특례를 규정한 소득세법 시행령 제156조의2 는 2005.12.31. 신설된바, 기획재정부의 간추린 개정세법(2006)에 의하면 그 취지는 ‘1세대가 일시적으로 1주택과 1입주권 또는 2주택을 소유하더라도 실수요 목적으로 주택 또는 입주권을 취득한 경우에는 주택 양도시 양도소득세 비과세를 허용하여 1세대 1주택자의 주거생활안정을 지원’하는 데 있다. (나) 소득세법 시행령 제154조 제1항 제2호 다목은 2008.2.22.자 개정으로 그 단서에서 ‘출국일 현재 1주택을 보유하고 있는 경우’를 같은 목 본문의 적용 요건으로 규정한바, 기획재정부의 간추린 개정세법(2007)에 의하면 그 취지는 ‘해외이주 등으로 부득이하게 주택을 양도할 수밖에 없는 경우 해외이주 등의 사유가 발생하는 시점에서 1세대 1주택자에 한하여 보유(거주)기간의 특례가 인정됨을 명확화’하는 데 있다. (다) 소득세법 시행령 제154조 제1항 제5호 및 이에 관한 같은 항 단서는 2017.8.2. 주택시장 안정화 방안의 일환으로서 신설된바, 기획재정부의 간추린 개정세법(2017)에 의하면 그 취지는 ‘실수요 중심 주택 구입 유도 및 투기 수요 억제’에 있다.
(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점주택의 양도가 소득세법 제89조 제1항 및 제2항, 같은 법 시행령 제154조 제1항 단서 및 제2호 다목, 그리고 같은 법 시행령 제156조의2 제3항이 규정한 요건을 모두 충족하였으므로 이는 청구인의 쟁점주택 거주기간과 무관하게 1세대 1주택 비과세 적용 대상에 해당한다고 주장하나, 소득세법 시행령 제156조의2 제3항 은 국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택을 양도하기 전에 조합원입주권을 취득함으로써 일시적으로 1주택과 1조합원입주권을 소유하게 된 경우 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후에 조합원입주권을 취득하고 그 조합원입주권을 취득한 날부터 3년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우에는 이를 1세대 1주택으로 보아 제154조 제1항을 적용한다고 규정하고 있는바, 문언상 이는 특정 요건이 충족되었을 때 조합원입주권을 보유한 상태에서 그보다 먼저 취득한 주택을 양도하는 경우 해당 종전주택을 1세대 1주택으로 보아 제154조 제1항을 적용하도록 한 것일 뿐이고, 조합원입주권과 주택을 출국일 당시에 보유한 경우까지 그 주택을 1세대 1주택으로 보아 제154조 제1항 제2호 다목 단서를 적용하도록 한 것으로 해석하기는 어려워 보이는 점, 2005.12.31. 신설된 소득세법 시행령제156조의2의 입법 취지는 1세대가 일시적으로 1주택과 1조합원입주권을 소유하더라도 실수요 목적으로 주택 또는 입주권을 취득한 경우에 주택 양도 시 양도소득세 비과세를 허용하여 1세대 1주택자의 주거생활안정을 지원하는 데 있고, 이후 제154조 제1항 제2호 다목 단서가 2008.2.22.자 같은 법 시행령 개정을 거쳐 ‘출국일 현재 1주택을 보유하고 있는 경우’를 같은 목 본문의 적용 요건으로 규정한 것은 해외이주 등으로 부득이하게 주택을 양도할 수밖에 없는 경우 해외이주 등의 사유가 발생하는 시점에서 1세대 1주택자에 한하여 보유기간 및 거주기간의 특례가 인정됨을 명확화하는 데 그 취지가 있는바, 소득세법 시행령 제154조 제1항 제2호 다목 단서가 출국일 현재의 보유주택수 요건을 규정한 것은 제156조의2 규정이 신설된 이후로서, 그 입법 취지는 같은 법 시행령 제156조의2의 입법 취지와는 달리 보유기간 및 거주기간 특례의 인정범위를 제한하는 데 있어 보이므로, 관련 규정의 개정 연혁 및 취지 등을 고려하더라도, 1주택과 1조합원입주권을 보유한 사람이 주택을 양도하면서 같은 법 시행령 제156조의2 제3항이 규정한 요건을 충족하였다 하여 그러한 사정만으로는 출국일 현재 1주택과 1조합원입주권을 보유한 이상 같은 법 제154조 제1항 제2호 다목 단서에 따라 1세대 1주택 보유기간 및 거주기간 요건 적용의 예외가 되는 ‘출국일 현재 1주택을 보유하고 있는 경우’에 해당한다고 보기 어려운 점 등에 비추어, 위 청구주장을 받아들이기 어렵다 하겠다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점주택의 양도가 소득세법 시행령 제154조 제1항 단서 및 제5호에 따라 청구인의 쟁점주택 거주기간과 무관하게 1세대 1주택 비과세 적용 대상에 해당한다고 주장하나, 소득세법 시행령 제154조 제1항 제5호 는 거주자가 조정대상지역의 공고가 있은 날 이전에 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 사실이 증빙서류에 의하여 확인되는 경우 적용되는 것으로서, 청구인은 모친으로부터의 부담부증여로 쟁점①입주권을 취득하였을 뿐 매매계약을 체결한 사실이 없는 점, 소득세법 시행령 제154조 제1항 제5호 규정의 입법 취지는 실수요 중심 주택 구입 유도 및 투기 수요 억제에 있으므로 해당 규정을 조정대상지역 공고일 이전에 증여받은 경우까지 적용할 수 있다고 해석하기는 어려워 보이고, 청구인이 쟁점①입주권을 부담부증여받은 것이라 하더라도 채무인수액 상당부분 외의 나머지 부분은 증여에 해당하는 것으로서 이러한 실질에도 불구하고 위 부담부증여행위를 매매계약 체결과 같다고 할 만한 특별한 사정은 없어 보이는 점 등에 비추어, 위 청구주장 또한 받아들이기 어렵다고 봄이 상당하다. (다) 따라서 처분청이 청구인의 쟁점주택 양도가 1세대 1주택 비과세 대상에 해당하지 아니하는 것으로 보아 청구인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 등 (1) 소득세법 제88조(정의) 이 장에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
7. “주택”이란 허가 여부나 공부(公簿)상의 용도구분과 관계없이 세대의 구성원이 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로서 대통령령으로 정하는 구조를 갖추어 사실상 주거용으로 사용하는 건물을 말한다. 이 경우 그 용도가 분명하지 아니하면 공부상의 용도에 따른다.
9. “조합원입주권”이란 도시 및 주거환경정비법 제74조 에 따른 관리처분계획의 인가 및 빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법 제29조 에 따른 사업시행계획인가로 인하여 취득한 입주자로 선정된 지위를 말한다. 이 경우 도시 및 주거환경정비법에 따른 재건축사업 또는 재개발사업, 빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법에 따른 자율주택정비사업, 가로주택정비사업, 소규모재건축사업 또는 소규모재개발사업을 시행하는 정비사업조합의 조합원(같은 법 제22조에 따라 주민합의체를 구성하는 경우에는 같은 법 제2조 제6호의 토지등소유자를 말한다)으로서 취득한 것(그 조합원으로부터 취득한 것을 포함한다)으로 한정하며, 이에 딸린 토지를 포함한다. 제89조(비과세 양도소득) ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 “양도소득세”라 한다)를 과세하지 아니한다.
3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(주택 및 이에 딸린 토지의 양도 당시 실지거래가액의 합계액이 12억원을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 “주택부수토지”라 한다)의 양도로 발생하는 소득
4. 조합원입주권을 1개 보유한 1세대[ 도시 및 주거환경정비법 제74조 에 따른 관리처분계획의 인가일 및 빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법 제29조 에 따른 사업시행계획인가일(인가일 전에 기존주택이 철거되는 때에는 기존주택의 철거일) 현재 제3호가목에 해당하는 기존주택을 소유하는 세대]가 다음 각 목의 어느 하나의 요건을 충족하여 양도하는 경우 해당 조합원입주권을 양도하여 발생하는 소득. 다만, 해당 조합원입주권의 양도 당시 실지거래가액이 12억원을 초과하는 경우에는 양도소득세를 과세한다.
② 1세대가 주택(주택부수토지를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)과 조합원입주권 또는 분양권을 보유하다가 그 주택을 양도하는 경우에는 제1항에도 불구하고 같은 항 제3호를 적용하지 아니한다. 다만, 도시 및 주거환경정비법에 따른 재건축사업 또는 재개발사업, 빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법에 따른 자율주택정비사업, 가로주택정비사업, 소규모재건축사업 또는 소규모재개발사업의 시행기간 중 거주를 위하여 주택을 취득하는 경우나 그 밖의 부득이한 사유로서 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다. 제95조(양도소득금액과 장기보유 특별공제액) ③ 제89조 제1항 제3호에 따라 양도소득의 비과세대상에서 제외되는 고가주택(이에 딸린 토지를 포함한다) 및 같은 항 제4호 각 목 외의 부분 단서에 따라 양도소득의 비과세대상에서 제외되는 조합원입주권에 해당하는 자산의 양도차익 및 장기보유 특별공제액은 제1항에도 불구하고 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액으로 한다. (2) 소득세법 시행령(2025.2.28. 대통령령 제35349호로 일부개정되기 전의 것) 제154조(1세대1주택의 범위) ① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 "대통령령으로 정하는 요건"이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것[취득 당시에 주택법 제63조의2 제1항 제1호 에 따른 조정대상지역(이하 "조정대상지역"이라 한다)에 있는 주택의 경우에는 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우에는 3년) 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것]을 말한다. 다만, 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 제1호부터 제3호까지의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 보유기간 및 거주기간의 제한을 받지 않으며 제5호에 해당하는 경우에는 거주기간의 제한을 받지 않는다.
2. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우. 이 경우 가목에 있어서는 그 양도일 또는 수용일부터 5년 이내에 양도하는 그 잔존주택 및 그 부수토지를 포함하는 것으로 한다.
5. 거주자가 조정대상지역의 공고가 있은 날 이전에 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 사실이 증빙서류에 의하여 확인되는 경우로서 해당 거주자가 속한 1세대가 계약금 지급일 현재 주택을 보유하지 아니하는 경우 제156조의2(주택과 조합원입주권을 소유한 경우 1세대1주택의 특례) ② 법 제89조 제2항 단서에서 “대통령령으로 정하는 경우”란 1세대가 주택과 조합원입주권을 보유하다가 그 주택을 양도하는 경우로서 제3항부터 제11항까지의 규정에 해당하는 경우를 말한다.
③ 국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택(이하 이 항에서 "종전의 주택"이라 한다)을 양도하기 전에 조합원입주권을 취득함으로써 일시적으로 1주택과 1조합원입주권을 소유하게 된 경우 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후에 조합원입주권을 취득하고 그 조합원입주권을 취득한 날부터 3년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우(3년 이내에 양도하지 못하는 경우로서 기획재정부령으로 정하는 사유에 해당하는 경우를 포함한다)에는 이를 1세대1주택으로 보아 제154조 제1항을 적용한다. 이 경우 제154조 제1항 제1호, 제2호 가목 및 제3호에 해당하는 경우에는 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 조합원입주권을 취득하는 요건을 적용하지 아니한다. (3) 소득세법 시행규칙(2026.1.2. 재정경제부령 제1호로 타법개정되기 전의 것) 제75조(주택과 조합원입주권 또는 주택과 분양권을 소유한 경우의 경매 등으로 인한 1세대1주택 특례의 요건) ① 영 제156조의2 제3항 전단 및 제156조의3 제2항 전단에서 “3년 이내에 양도하지 못하는 경우로서 기획재정부령으로 정하는 사유에 해당하는 경우”란 각각 조합원입주권 또는 분양권을 취득한 날부터 3년이 되는 날 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우로서 해당 각 호의 어느 하나의 방법에 따라 양도된 경우를 말한다.
1. 한국자산관리공사에 매각을 의뢰한 경우
3. 국세징수법에 따른 공매가 진행 중인 경우
결정 내용은 붙임과 같습니다.