청구인은 엑셀방송을 진행하면서 인적시설, 물적시설을 갖추고 방송용역을 제공하였으므로 부가세 시행령 제42조의 제1호의 면세되는 인적용역에 해당하지 않고, 다른 BJ에게 분배한 수익금이나 플랫폼사업자에 지급한 수수료는 과세표준에서 제외하기 어려움
청구인은 엑셀방송을 진행하면서 인적시설, 물적시설을 갖추고 방송용역을 제공하였으므로 부가세 시행령 제42조의 제1호의 면세되는 인적용역에 해당하지 않고, 다른 BJ에게 분배한 수익금이나 플랫폼사업자에 지급한 수수료는 과세표준에서 제외하기 어려움
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 기초적인 사실관계 (가) 청구인은 2020년 6월경부터 A에서 BJ로 활동하고 있고, 2023년경 D와 공동으로 방송을 시작하게 되었으며, D는 청구인과 함께 방송을 진행하기 위한 스튜디오로 서울특별시 OOO(이하 “쟁점사업장”이라 한다)을 임차하여 사업장을 마련하였다. 청구인은 2020년경부터 BJ로서 최초로 소득이 발생하였고, 해당 연도에 별풍선 수입금액 등 OOO원을 인적 용역 사업소득으로 하여 종합소득세를 신고․납부하였으며, 이후 면세사업자로서 A으로부터 별풍선 환전금액을 정산받아 왔다. (나) A의 BJ는 등급에 따라 일반BJ, 베스트BJ, 파트너BJ로 구분되고, 시청자가 구매하는 별풍선 1개의 가격은 동일하게 OOO원(부가가치세 포함)이지만 각 등급에 따라 환전 시 BJ에게 귀속되는 금액에는 차이가 발생한다. <표1> BJ 등급별 환전 금액 및 수수료(별풍선 1개 당 OOO원)
○○○ 이때 A은 환전 금액을 제외한 나머지 금액을 부가가치세를 포함한 매출로 인식하고, BJ가 정산 요청을 하면, A은 BJ 등급에 따라 플랫폼 수수료를 제외한 금액을 지정 계좌에 입금하는 방식으로 정산이 이루어진다. (다) 만약 BJ가 과세사업자라면 부가가치세 신고 시 해당 과세기간 동안 수령한 별풍선 수입액 전액을 부가가치세가 포함된 매출액으로 신고하여야 하고, A이 환전 과정에서 공제한 환전 수수료에 관하여는 부가가치세가 포함된 매입세액으로 하여 신고하여야 하며, 관련 회계처리 방식은 아래 <표2>와 같아야 할 것이다. <표2> 과세사업자인 일반BJ가 과세기간에 1개의 별풍선을 받아 A으로부터 정산받는 경우의 회계 처리 방식 <후원 시>
○○○ <정산 시>
○○○ 이와 달리 만약 BJ가 면세사업자라면 별풍선 금액에서 환전 수수료를 차감한 후 3.3%의 원천징수세액을 추가로 공제한 금액을 A으로부터 최종적으로 정산받게 되고, 부가가치세 과세기간 동안 시청자로부터 후원받은 별풍선 금액의 총액을 매출로 신고하게 된다. 또한 A이 환전 과정에서 수취하는 환전 수수료에 관하여는 부가가치세가 포함된 세금계산서를 교부받아 동일 과세기간의 매입세액으로 신고하게 된다. <표3> 면세사업자인 일반BJ가 과세기간에 1개의 별풍선을 받아 A으로부터 정산받는 경우의 회계 처리 방식 <후원 시>
○○○ <정산 시>
○○○
(2) 청구인이 부가가치세법상 면세사업자에 해당하는지 여부 (가) 부가가치세법 제26조 제1항 은 부가가치세가 면제되는 재화나 용역의 공급에 대해 열거하면서, 같은 항 제15호 및 같은 법 시행령 제42조 제1호 파목에서 저술가·작곡가나 그 밖의 자가 직업상 물적 시설 없이 근로자를 고용하지 아니하고 독립된 자격으로 개인이 일의 성과에 따라 수당이나 이와 유사한 성질의 대가를 받는 인적용역의 공급에 대해서는 부가가치세를 면세한다고 규정하고 있다. (나) 판례는 ‘일의 성과에 따라 일시적으로 수당 또는 이와 유사한 성질의 대가를 받는 용역’의 경우 부가가치세법 시행령 제42조 제1호 각 목에 열거된 용역 등에 비추어 개인이 독립된 자격으로 용역을 공급하고 대가를 받는 것으로 개인적 자격 등을 기준으로 하여 기계시설 등 물적 용역과 관계없는 순수한 노동용역의 성질을 띠는 용역이라 할 것이라고 판시한 바 있고(대법원 1983.6.28. 선고 82누312 판결 등 참조), 조세심판원은 개인적 인적용역의 공급에 대하여 부가가치세를 면제하는 것은 개인이 순수하게 개인의 자격으로 자기노동력을 제공한다는 데에 그 이유가 있는 것으로서 당해 용역은 순수한 자기 노동력으로서 그 외에 특별히 부가되는 가치를 찾기 어렵다는 점에 있다고 할 것이고, 개인 사업자가 독립된 자격으로 용역을 제공하는 과정에서 자신의 전속적인 노동력만을 제공하는 경우 부가가치세가 면제되는 인적용역에 해당한다고 보고 있다(조심 2023서9264, 2024.1.31. 등 참조). (다) 청구인은 2020년경부터 1인 미디어 콘텐츠 창작자로서 독립된 자격으로 활동하여 왔고, 청구인의 용역은 1인 미디어콘텐츠 기획과 제작을 포함한 방송활동 전반을 아우르는 것으로서 추가 인력 고용이나 대규모 설비와 같은 사업장 내 실질적인 추가적 인적․물적 시설의 결합 없이 제공되었다. 이처럼 청구인은 순수한 청구인의 창작능력과 노동력만을 활용하여 미디어 콘텐츠를 지속적으로 생산하고 제공하여 왔는바, 부가가치세법 시행령 제42조 에서 정한 ‘면세사업자’에 해당한다고 보아야 한다. 쟁점사업장은 D가 계약 당사자로서 임차한 것일 뿐만 아니라, 쟁점사업장과 관련하여 리모델링 등 비용 지출 과정에서 발생한 세금계산서 역시 D가 운영하고 있는 개인사업자 상호인 ‘E’의 명의로 발행되었는바, 청구인은 쟁점사업장을 직접 임차하거나 소유하는 등 청구인 명의의 고정적인 사업장이나 방송 설비를 마련한 사실이 없다. 즉, 청구인은 인적·물적 자원을 결합하지 않은 순수한 개인 노동력에 기반한 인적 용역을 제공하였고, 이러한 인적 용역의 경우라 하더라도 일정 수준의 물적 설비와 시설의 사용은 불가피한바, 청구인의 경우에도 콘텐츠 생산 또는 방송 등의 활동을 수행함에 있어 D의 사업장 시설을 활용한 것에 불과하므로, 청구인의 용역은 부가가치세법 시행령 제42조 제1호 가 규정하고 있는 인적 용역에 해당한다.
(3) 이 건 처분의 실질과세원칙 위반 여부 (가) 국세기본법 제14조 제1항 은 실질과세의 원칙으로서 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다고 규정하고 있고, 부가가치세법 제6조 제1항 은 사업자의 부가가치세 납세지는 각 사업장의 소재지로 한다고 규정하여 사업장 단위 과세 원칙을 적용하고 있다. (나) 과세요건사실의 존부 및 과세표준에 관하여는 원칙적으로 과세관청이 증명할 책임을 부담하는바, 이는 거래 등의 귀속 명의와 실질적인 귀속주체가 다르다고 다투어지는 경우에도 증명책임을 전환하는 별도의 법률 규정이 있는 등의 특별한 사정이 없는 한 마찬가지이며, 과세관청이 사업명의자를 실사업자로 보아 과세를 한 이상 거래 등의 귀속 명의와 실질이 다르다는 점은 과세처분을 받은 사업명의자가 주장․증명할 필요가 생기는데, 이 경우에 증명의 필요는 법관으로 하여금 과세요건이 충족되었다는 데 대하여 상당한 의문을 가지게 하는 정도면 족하다. 그 결과 거래 등의 실질이 명의자에게 귀속되었는지 여부가 불분명하게 되고 법관이 확신을 가질 수 없게 되었다면 그로 인한 불이익은 궁극적인 증명책임을 부담하는 과세관청에 돌아간다(대법원 2014.5.16. 선고 2011두9935 판결 등 참조). (다) A 플랫폼에서 방송을 하기 위한 핵심적인 물적 시설인 쟁점사업장에 관한 임대차계약은 D 명의로 체결되었을 뿐만 아니라, 쟁점사업장에서 발생한 비용 역시 D의 개인사업자 명의인 ‘E’로 지출되었다. 이처럼 D는 방송 진행을 위한 고정된 사업장을 확보하고 방송용 장비와 시설을 이용하여 사업을 개시하였으므로 부가가치세법상 과세사업자에 해당하며, 따라서 쟁점사업장에서 진행된 방송으로부터 발생한 과세대상 거래의 경우 물적 시설 및 방송 운영에 대한 실질적 지배 및 관리 권한을 가진 D에게 귀속되는 것이 타당하다. D가 아닌 청구인이 부가가치세법상 과세사업자에 해당한다고 보더라도, 청구인과 D가 진행하던 방송의 경우 여러 명의 BJ가 합동 방송을 진행하면 시청자들이 특정 BJ를 지정하여 후원을 하는 구조로 운영되었는바, 방송 특성상 그 후원 수익은 일괄적으로 청구인 명의의 계좌로 수령하되 방송 종료 후 방송 기여도 및 순위 결과에 따라 정산되어 각 BJ에게 분배되었다. 이러한 정산 구조를 고려할 때, 청구인이 수령한 금액 중 상당 부분은 실질적으로 방송에 참여하였던 BJ들에게 각 귀속된 것으로 보아야 하며, 청구인은 단순히 방송으로부터 발생한 후원 수익을 분배하는 도관의 역할에 불과하였다. 따라서 청구인 명의의 계좌로 일시적으로 수익이 입금되었다는 사실만으로 후원금 전액을 청구인의 공급가액으로 하여 이루어진 이 사건 과세처분은 실질과세원칙에 반하는 것이고, 방송에 참여한 BJ들에게 분배된 수익 및 A의 환전수수료를 제외하고 청구인에게 귀속된 금액만을 다시 정산하여 부가가치세 과세대상으로 삼는 것이 타당할 것이다.
(4) 이 건 처분의 이중과세금지원칙 위반 여부 BJ는 시청자로부터 후원받은 별풍선 금액의 총액을 매출로 신고하고 A이 환전 과정에서 수취하는 환전 수수료에 관하여는 부가가치세가 포함된 세금계산서를 교부받아 동일 과세기간의 매입세액으로 신고하여야 한다. 따라서 만일 과세관청의 주장대로 청구인이 별풍선 환전 총액에 대하여 부가가치세를 납부해야 한다면, 청구인은 A의 환전 수수료에 대한 매입세액을 공제받아야 할 것이다. 부가가치세법 시행령에서 수정세금계산서 발급기한을 정한 취지는 조세법률관계를 조기에 확정하기 위함이나, 이는 통상적인 거래 관계를 전제로 한 규정으로서 인터넷 방송 플랫폼인 A과 BJ인 청구인의 경우 그 거래의 특수성이 인정되어야 할 것이다. 청구인은 BJ로 활동한 기간인 2020년경부터 2024년경까지 A으로부터 자유직업소득(프리랜서 소득)으로서 별풍선 총액에서 환전 수수료를 차감한 금액에서 3.3%의 원천징수세액을 공제한 금액을 정산받아 왔는바, 과세관청으로부터 개인일반통합조사 결과를 통지받기 전까지 ‘인적․물적시설을 갖춘 부가가치세 과세사업자로서 수취한 별풍선에 대하여 부가가치세 과세표준을 신고하여야 한다’는 사실에 관하여 전혀 인지하지 못하였다. 일반 BJ인 청구인으로서는 거대 플랫폼 사업자인 A의 과세 유형을 판단하거나 회계 처리에 이의를 제기함으로써 오류를 즉시 인지하는 것은 현실적으로 불가능에 가까운바, A이 청구인을 면세사업자로 판단한 것을 신뢰하고 수년간 거래를 지속하여 온 것이다. 따라서 청구인은 A이 청구인을 면세사업자로 착오하여 해당 수수료를 과세 대상이 아니라고 판단함에 따라 세금계산서 또는 이에 준하는 증빙을 발행하지 않은 것을 신뢰하고 거래를 지속하여 온 것이고, 청구인에게 세금계산서 발급과 관련된 어떠한 의무 해태나 과실이 있다고 볼 수는 없다. 청구인은 조사청의 세무조사 이후 A에 세금계산서를 발행하여 줄 것을 요청하기도 하였으나, A은 발행 의무가 없다는 말만 반복하며 이를 회피하였다. 또한 과세관청이 청구인에게 청구인에 대하여 실시한 개인일반통합조사 결과를 통지한 시점인 2025.9.1.에는 이미 부가가치세법상 매입세액 공제가 가능한 ‘세금계산서의 발급일이 확정신고기한 다음 날부터 1년 이내’의 기한을 도과한 상황이었는바, 청구인으로서는 처분청의 이 건 처분 당시 아무런 귀책사유 없이 A으로부터 세금계산서를 발급받는다 하더라도 매입세액을 공제받을 수 없었다. 따라서 A이 청구인을 면세사업자로 오인하여 관련 절차를 이행하지 못한 상황에서 청구인에게 매입세액 공제가 이루어지지 않는다면, 결과적으로 A의 환전 수수료에 해당하는 부가가치세가 청구인과 A 양측에 중복으로 과세되는 불합리한 결과가 발생하게 되는바, 이는 이중과세금지원칙에 위배된다.
(5) 이 건 처분이 신의성실의 원칙에 위배되는지 여부 신의성실의 원칙은 과세관청의 공적인 견해표명을 신뢰한 납세자의 신뢰이익을 보호하기 위한 법 원칙으로서, ① 과세관청이 납세자에게 신뢰의 대상이 되는 공적인 견해를 표명하였고, ② 납세자가 그 견해표명을 신뢰한 데에 귀책사유가 없으며, ③ 납세자가 그 신뢰에 따라 행동하였고, ④ 과세관청이 견해표명에 반하는 처분을 함으로써 납세자의 이익이 침해되는 결과가 초래되어야 한다. 앞서 설명한 바와 같이, 청구인은 과세관청으로부터 개인일반통합조사 결과를 통지받기 전까지 수년간 A의 정산 기준과 방식을 신뢰하고, 이에 따라 A의 정산 내역을 전제로 성실히 소득세를 신고·납부하는 등 납세의무를 충실히 이행하여 왔다. 청구인은 위 기간 동안 과세관청으로부터 어떠한 통지도 받지 못하였고, 플랫폼 사업자인 A 역시 세법상 처리 방식 등에 관하여 별도의 안내를 받지 못하였는바, 개인일반통합조사 결과 통지를 받고서야 비로소 부가가치세 및 가산세 납부 의무가 존재한다는 점을 인지하게 된 것이다. A은 사업자 지위 등과 관련하여 정산 방식을 규정하는 내부적인 계약을 BJ와 별도로 체결하는 구조로 운영하고 있으며, 위 계약을 체결하지 않은 BJ에게는 세금계산서를 발행하지 않는다는 입장을 고수하고 있다. 또한 BJ의 지위가 과세사업자일 경우 A은 매입세액으로서 부가가치세를 10% 공제받을 수 있음에도 불구하고, 과세사업자와 면세사업자 간의 지위 차이를 고려하지 아니한 채 동일한 정산방식을 적용하고 있을 뿐만 아니라, 아무런 이유 없이 BJ에 대하여 세금계산서 발행을 거부하고 있는바, A은 BJ가 플랫폼에 대하여 이의를 제기하기 어려운 상황을 이용하여 우월적 지위에서 불합리한 거래 조건을 강요하고 있는 것이다. 앞서 말씀드린 바와 같이, 청구인은 A으로부터 프리랜서 소득으로서 별풍선 총액에서 환전 수수료를 차감한 금액에서 다시 3.3%의 원천징수세액을 공제한 금액을 정산받아 왔고, A으로부터 아무런 이유 없이 세금계산서 발행을 거부당한 상황인바, 청구인으로서는 세법상 지위와 관계없이 사실상 플랫폼이 제시한 정산 조건을 수용할 수밖에 없는 구조에서 납세의무를 이행하고 싶어도 이행할 수 없는 상황에 놓여 있던 것이다. 따라서 청구인이 오랜 기간 동안 3.3% 원천징수세액을 공제한 금액을 정산받는 방식으로 납세의무를 이행해왔고, 과세관청도 이를 문제 삼지 않았던 상황에서 일반 납세자가 스스로 과세사업자 전환 사실을 인지하고 부가가치세 신고․납부 의무까지 이행하기를 기대하는 것은 어려우므로, 이는 국세기본법 제48조 제1항 의 ‘정당한 사유’가 있는 때에 해당한다 할 것이다. 즉, 청구인이 납세의무를 다하지 못한 데에는 청구인의 고의나 중대한 과실이 있다고 보기 어려우며, A의 정산 구조와 비대칭적 지위에서 기인하게 된 것으로 보아야 하므로, 이 건 처분은 신의성실의 원칙 등에 위배된다.
- 나. 처분청 의견
(1) 청구인이 부가가치세법상 면세사업자에 해당하는지 여부 청구인은 A의 BJ로서 보조BJ D, F 등과 함께 본인 방송에 ‘직원’으로 지칭하는 여성 BJ를 출연시켜 실시간으로 받는 후원금(별풍선)을 ‘엑셀 문서’처럼 공개해 경쟁을 부추켜 더 많은 후원금을 내도록 유도하는 방식인 ‘엑셀 방송’을 만들어 공급한 바 있다. 청구인은 2020년경부터 1인미디어 콘텐츠 창작자로서 순수한 청구인의 창작능력과 노동력만을 활용하여 미디어 콘텐츠를 지속적으로 생산하고 제공하였다고 주장하나, ‘엑셀방송’이란 게스트BJ를 초대하여 별풍선 순위를 엑셀에 정리하듯 나열한다는 뜻으로, 방송 구조상 인적시설을 활용하지 않는 1인 미디어콘텐츠를 창작할 수 없는 것이다. 청구인도 2023년 제2기 부가가치세 과세기간부터 엑셀방송을 진행하며 수입금액이 급증하였고, 동 방송에 출연한 게스트BJ 등에게 OOO원의 사업소득을 지급하고, 지급명세서 신고 및 종합소득세 신고시 이를 필요경비로 공제하였다. 따라서 인적시설이 없다는 청구인의 주장은 성립할 수 없다. 그리고 청구인은 청구인 명의의 고정적인 사업장이나 방송 설비를 마련한 사실이 없다고 주장하나, 청구인은 2020.8.24. 비디오물 제작업으로 일반과세자 사업자등록을 하였고, 사업자등록 당시 사업장은 공유오피스였으며, 개업일 이후 2021년 제1기부터 2023년 제1기까지 부가가치세 신고시 과세매출은 OOO원으로 신고하였고, 2023 제2기부터 부가가치세를 무신고하였다. <표4> 청구인의 사업자등록 내역
○○○ 이후 청구인은 엑셀방송을 하기 위하여 2023.6.1. 보조BJ인 D 명의로 쟁점사업장을 임차하고, 2023년 6월부터 2023년 11월까지 스튜디오 내부공사, 조명기기 및 방송시설 설치공사를 한 후 그 매입세금계산서를 보조BJ인 D와 절반씩 나누어 수취하였다. 청구인은 스튜디오 공사의 세금계산서를 D가 운영하는 개인사업자 ‘E’로만 수취하였다고 하나 이는 사실이 아니며 청구인과 절반씩 부담한 사실을 알 수 있고, 청구인은 청구인 명의로 A의 방송용 아이디를 개설하고 청구인의 계좌로 환전 대가를 수령하였으며, 보조BJ인 D에게는 사업소득을 지급하였다. 이는 D는 공동BJ로서 인적용역을 제공할 뿐, 청구인이 이 사업의 주체임을 입증하는 것이다. 그리고 청구인이 공사비용의 절반을 부담한 사실 등으로 볼 때 D의 사업장을 활용하였다고 보기는 어려우며, 그렇다고 하더라도 청구인이 주체적으로 공급한 쟁점용역이 물적시설을 갖춘 과세 용역이라는 사실이 달라지는 것은 아니다. 따라서 청구인은 엑셀방송을 진행하면서 게스트BJ 등 인적시설과 스튜디오․방송장비 등 물적시설을 결합하여 부가가치를 창출한 것이므로 청구인을 과세사업자로 보아 부가가치세를 부과한 처분은 정당하다.
(2) 다른 BJ에게 분배된 수익을 제외한 금액이 부가가치세 과세대상이 되어야 한다는 청구주장 관련 부가가치세법 제29조 제1항 은 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 해당 과세기간에 공급한 재화 또는 용역의 공급가액을 합한 금액으로 한다고 규정하고 있고, 같은 조 제3항은 공급가액은 대금, 요금, 수수료, 그밖에 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 모든 것을 포함(부가가치세는 제외)한다고 규정하고 있다. 청구인은 A과의 계약관계에 의하여 방송을 진행하고, 이를 시청한 시청자는 청구인 계정으로 별풍선을 지급하며, 청구인은 본인 계정의 별풍선을 직접 환전한 후 방송에 참여한 BJ들에게 사업소득으로 지급한 것으로, 동 사업소득은 게스트BJ들의 인적용역 제공의 대가로써 청구인의 비용에 해당하는 것일 뿐 청구인의 부가가치세 과세표준은 여전히 수입금액 전체로 하는 것이다. 수익에서 비용을 제외한 소득에 대하여만 부가가치세를 과세하여야 한다는 논리는 부가가치세법의 취지에 정면으로 반하는 것이다.
(3) A에 지급한 수수료를 제외한 금액이 부가가치세 과세대상이라는 청구주장 관련 (가) ‘BJ(위임인) - A(수임인)’ 간 법률관계 일반적인 A과 BJ간의 전속계약서를 살펴보면, ㉠ BJ는 A에게 방송 콘텐츠 제공과 관련된 권리, 의무, 활동 기타 부수적인 사항에 관한 권한을 위임하고, ㉡ A은 BJ에게 자기발전 및 재능이 최대한 발휘될 수 있는 서비스를 제공하는 것으로 정하고 있다.
○○○ 즉, BJ와 A 사이의 계약 내용에서는 “BJ가 A에게 독점적으로 권한(‘방송 콘텐츠 제공과 관련된 권리, 의무, 활동 기타부수적인 사항 등’)을 위임”하기로 정하고 있는바, 기본적으로 위 계약관계를 위임의 법리에 비추어 법률관계를 해석하면, 위임의 구체적인 내용이 BJ가 방송 콘텐츠 제공과 관련된 권리․의무를 독점적으로 A에 이전하는 것으로서 일종의 대리권을 부여하는 내용을 포함하고 있는 것으로 보인다. 그렇다면, 이러한 법률관계는 위임에 수반하여 대리권이 수여되고 있는 경우에 해당하고, 수임인이 하는 법률행위의 효과는 대리의 규정에 따라 본인인 위임인(BJ)에게 귀속된다. 한편 국세청은, “BJ가 인터넷 개인방송서비스 및 별풍선(시청자가 BJ에게 선물하는 사이버 캐쉬)의 제작·유통·환전업무를 제공하는 방송사업자와 계약을 체결하여 인터넷 방송을 진행하고 시청자로부터 받은 별풍선을 해당 방송사업자에게 환전하면서 사전에 약정한 수수료를 공제하고 대가를 수취하는 경우 해당 방송사업자(사안에서 ‘A’)의 부가가치세 공급가액은 부가가치세법 제29조 제3항 에 따라 해당 수수료가 되는 것입니다”라고 예규에서 답변한바 있다(서면 2015부가22621, 2015.3.11.). 앞서 살펴본 위임에 관한 법리에다가 ‘청구인(BJ)’과 ‘A’ 사이 체결된 계약서 및 국세청의 질의회신 내용을 종합적으로 고려하여 보면, BJ(‘인터넷 방송진행자’)가 A(‘방송사업자’)에게 인터넷 방송사무를 위임(‘위임에 수반하여 대리권 수여’)한 대가로 일정한 수수료를 지급하기로 하는 계약을 체결한 것으로 보이고, 이에 따라 A(‘방송사업자’)은 시청자에게 BJ(‘인터넷 방송진행자’)로부터 위임받은 콘텐츠를 제공하는 서비스를 공급한 다음, BJ(‘인터넷 방송진행자’)로부터 위임사무를 처리한 대가에 따른 수수료를 수취하기로 하는 법률관계를 형성한 것이다. (나) ‘BJ(공급자) - 시청자(공급받는 자)’ ‘BJ’와 ‘A’의 관계는 인플루언서가 해당 플랫폼에 동영상이나 스트리밍 등을 업로드 하는 방법으로 시청자들에게 영상을 전달하고 소통한다는 점에서 ‘유튜버’와 ‘Google(구글)’의 관계와 유사한 점이 많다. 최근 유튜버가 시청자들로부터 받은 금전이 ‘대가관계가 있는 사업소득으로 보아 부가가치세를 과세할 수 있는지’가 문제된 사안에서, 국세청은 “과세사업자인 유튜버가 동영상 공급과 함께 본인 명의의 계좌를 노출하여 시청자로부터 직접 후원금을 수취하는 경우에 동 후원금은 부가가치세 과세대상에 해당한다”고 판단하였다(기준-2024-법규부가-0123 [법규과-73], 2025.1.8.). 위 국세청 예규에 따르면, 과세사업자인 유튜버가 시청자들에게 방송용역을 제공하고 대가를 수취하는 것으로 보아, 시청자들로부터 받은 금전 전체 금액을 부가가치세법상 공급대가에 해당하는 것으로 판단하고 있음을 확인할 수 있다. 구체적으로, ‘유튜버가 동영상을 유튜브 플랫폼에 업로드하는 행위’는 개인사업자(유튜버)가 자신의 용역이 언제든지 공급될 수 있는 상태로 준비해놓는 것으로 볼 수 있으며, ‘유튜버가 시청자들로부터 후원금을 수취하는 행위’는 개인사업자(유튜버)가 자신의 용역을 공급받은 자(시청자들)로부터 용역에 대한 대가를 수취하는 것으로 보고 있음을 알 수 있다. ‘BJ(청구인) - 시청자’ 사이의 법률관계가 앞서 살펴본 ‘유튜버 - 시청자들’ 사이의 관계와 동일한 것으로 본다면, BJ(청구인)가 시청자들에게 방송용역을 제공하고 이에 대한 대가를 수취하고 있는 구조로 볼 수 있다. 그렇다면, BJ(청구인)는 본인이 구성․편집한 방송영상을 시청자들에게 공급하는 자로 보이고, 시청자들은 BJ(청구인)로부터 방송용역을 공급받은 자로 평가할 수 있다. ‘BJ – A’의 계약 내용에 따르면, 청구인(BJ)이 A에게 인터넷 방송사무(영상송출, 별풍선 환전 업무 등)에 관한 일체의 권리․의무를 위임하는 것을 포함하고 있음을 알 수 있는데, 이러한 법률관계는 위임에 수반하여 대리권이 수여되고 있는 경우에 해당하는바, 수임인이 하는 법률행위의 효과는 대리의 규정에 따라 본인인 위임인(BJ)에게 당연 귀속된다. 즉, 모든 경제적 이익은 청구인(BJ)에게 귀속되는 것이다. 실제로 A은 위 계약에 따라 청구인에게 인터넷 개인방송서비스를 제공하였고, 청구인는 A에게 지급하여야 할 수수료를 공제(또는 상계)한 뒤 정산 대금을 수취하였다. 따라서, 대리권이 수반된 위임의 법리에 따라, 청구인(BJ)은 위임인으로서 자신이 받은 별풍선 전체 금액을 부가가치세법상 공급대가로 보아 부가가치세를 신고․납부하였어야 할 것이다. ‘청구인(BJ) – 시청자’의 관계는, BJ(청구인)가 시청자들에게 방송용역을 제공하고, 시청자들은 각자 본인의 주관적 기준에 따라 방송용역에 대한 가치를 평가하여 대가(별풍선)를 지급하고 있는 것이다. 국세청 역시 “과세사업자인 유튜버가 동영상 공급과 함께 본인 명의의 계좌를 노출하여 시청자로부터 직접 후원금을 수취하는 경우에 동 후원금은 부가가치세 과세대상에 해당한다”고 판단한 사례에 비추어 보면(기준 2024-법규부가-0123, 2025.1.8.), 청구인(BJ)이 시청자들로부터 금전(별풍선 등)을 받은 경우 대가관계가 있는 사업소득으로 보아 부가가치세를 과세하여야 한다.
(4) 이 건 처분이 신의성실의 원칙에 위배되는지 여부 납세자의 신뢰이익이 보호받기 위해서는 과세관청이 납세의무자에게 그가 영위하는 사업에 관하여 부가가치세를 과세하지 아니함을 시사하는 언동이나 공적인 견해를 표명하는 정도가 필요한 것이다(대법원 2000.2.11. 선고 98두2119 판결 등 참조). 오히려 과세관청은 “개인이 주소지에서 물적 시설 없이 근로자를 고용하지 아니하고 인터넷 개인방송 용역을 공급하면서 그 성과에 따라 대가를 받는 경우 부가가치세가 면제된다(서면-2018-법령해석부가-2159, 2019.3.4.)”고 하는 등 부가가치세법 시행령의 면세 요건에 부합하는 해석을 내놓은 바 있다. 청구인이 면세사업자인지 여부는 거래상대방인 A이 판단하는 것은 아니며, 본인이 물적시설을 갖추었다고 인지하면 그 자체로서 과세사업자로 납세의무가 발생하는 것이지 거래 당사자가 면세 인적용역으로 보아 세금계산서를 발행하지 않았다는 것이 면책 사유가 되는 것은 아니다. 그리고 공급자가 세금계산서를 발행하지 않은 경우 거래사실 확인신청 등을 통해 매입자발행 세금계산서를 발행하여 매입세액공제를 받을 수 있는 제도가 있음에도 청구인은 그렇게 하지 않았는바, 청구인이 납세의무를 다하지 못한 데에 청구인의 고의나 중대한 과실이 없다는 청구주장은 받아들이기 어렵다.
① 청구인이 제공하는 쟁점용역이 인적용역으로서 부가가치세 면세대상에 해당한다는 청구주장의 당부
② 이 건 처분이 실질과세원칙을 위반하였다는 청구주장의 당부
③ 이 건 처분이 이중과세금지원칙을 위반하였다는 청구주장의 당부
④ 이 건 처분이 신의성실의 원칙에 위배된다는 청구주장의 당부
(1) 청구인과 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) A은 인터넷 및 모바일 어플리케이션 등을 통하여 청구인 등 BJ가 콘텐츠를 제작하여 방송을 진행하고, 시청자들은 이를 무료로 시청할 수 있는 플랫폼 서비스를 제공하고 있다. (나) 시청자는 A 홈페이지에서 별풍선을 유료로 구입하여(개당 OOO원, 부가가치세 포함) BJ에게 선물 형식으로 후원할 수 있으며, 이 경우 시청자는 BJ의 팬클럽에 가입되고 상위 후원자는 열혈 팬으로 BJ와 직접 대화에 참여하기도 하는 등 다양한 형태로 방송에 참여할 수 있게 된다. (다) 처분청이 제출한 시청자와 BJ, A의 거래구조는 아래 <그림1>과 같다. <그림1> 별풍선 거래구조
○○○ (라) 처분청은 쟁점사업장의 스튜디오 내부공사, 조명기기 및 방송시설 설치공사를 한 후 그 매입세금계산서를 보조BJ인 D와 절반씩 나누어 수취하였다는 처분청 의견과 관련하여 아래 <표5>와 같이 세금계산서 수취내역을 제출하였다. <표5> 쟁점사업장의 스튜디오 공사 관련 세금계산서 수취내역
○○○ (마) 청구인은 쟁점사업장이 D의 명의로 임차된 것이라는 청구주장과 관련하여 <그림2>와 같이 쟁점사업장의 임대차계약서를 제출하였고, 제출된 임대차계약서상 임차인의 명의는 주식회사 G(대표자 D)로 기재되어 있다. <그림2> 쟁점사업장의 임대차계약서
○○○ (바) 처분청이 제출한 쟁점사업장의 사진 및 쟁점사업장에서의 방송 화면은 아래 <그림3>, <그림4>와 같다. <그림3> 쟁점사업장의 사진
○○○ <그림4> 쟁점사업장에서의 방송 화면
○○○ (사) 청구인은 공동BJ인 D 및 다른 방송 출연 BJ들에게 사업소득 또는 일용근로소득을 지급하였고, 그 지급내역은 <표6>과 같다. <표6> 청구인의 사업소득지급명세서 내역
○○○
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저 쟁점①에 대하여 살펴본다. 청구인은 인적·물적 자원을 결합하지 않은 순수한 개인 노동력에 기반한 인적 용역을 제공하였고, D의 사업장 시설을 활용한 것에 불과하므로, 쟁점용역은 부가가치세법 시행령 제42조 제1호 가 규정하고 있는 인적 용역에 해당한다고 주장한다. 그러나 부가가치세법제26조 제1항 제15호 및 같은 법 시행령 제42조 제1호 파목에 의하면, 개인이 물적 시설 없이 근로자를 고용하지 아니하고 독립된 자격으로 인적 용역을 공급하고 성과에 따라 대가를 받는 경우에 한해 부가가치세를 면세 대상에 해당하는 것인데, 쟁점사업장에 방송 송출 장비, 방송용 카메라 및 전광판 등의 시설이 구비되어 있고, 위 장비들은 청구인이 소위 엑셀방송을 진행하는 데에 필수적인 시설에 해당하는 것으로 보이는바, 청구인은 2023년 제2기 부가가치세 과세기간 동안 보조 BJ 등의 인적 시설, 쟁점사업장 등의 물적 시설을 갖추고 방송용역을 제공한 것으로 보이는 점 등에 비추어 위의 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.
(3) 다음으로 쟁점②에 대하여 살펴본다. 청구인은 쟁점사업장에서 발생한 비용이 D의 개인사업자 명의인 ‘E’로 지출된 점 등을 근거로 쟁점사업장을 D의 사업장으로 보아야 하고, 방송에 참여한 BJ들에게 분배된 수익을 부가가치세 과세대상에서 제외하여야 한다고 주장한다. 그러나 세금계산서 내역에 따르면 쟁점사업장의 공사비용은 청구인과 D가 공동으로 지출한 것으로 나타나고, 청구인이 쟁점사업장을 활용하여 방송용역을 제공한 것으로 보이는 점, 부가가치세법 제29조 제1항 에서 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 해당 과세기간에 공급한 재화 또는 용역의 공급가액을 합한 금액으로 한다고 규정하고 있는바, 2023년 제2기 부가가치세 과세기간 동안 청구인이 진행한 용역(엑셀방송)의 공급가액은 모두 청구인에게 귀속된 후 다른 BJ들에게 사업소득 및 일용근로소득의 형태로 배분된 것으로 보이므로 공급가액 전액이 청구인의 2023년 제2기 부가가치세 과세표준에 해당하는 것인 점 등에 비추어 위의 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.
(4) 쟁점③에 대하여 살펴본다. 청구인은 A의 환전 수수료에 해당하는 부가가치세가 청구인과 A 양측에 중복으로 과세되는 것은 이중과세금지원칙에 위배된다고 주장한다. 그러나 청구인은 A의 플랫폼을 활용하여 시청자들에게 방송 용역을 제공하고 있고, 부가가치세법 제29조 의 규정상 시청자들이 청구인에게 지급한 대가 전액이 부가가치세법상 과세표준에 해당하는 것으로 보이며, A이 수취한 수수료는 청구인이 시청자들에게 방송 용역을 제공하기 위한 플랫폼의 제공 대가에 해당하는 것으로서 비용 처리 등의 대상에 해당할 뿐, 위의 수수료가 부가가치세 과세표준에서 제외되어야 한다고 보기는 어려운 점 등에 비추어 위의 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.
(5) 쟁점④에 대하여 살펴본다. 청구인은 납세의무를 다하지 못한 데에는 청구인의 고의나 중대한 과실이 있다고 보기 어려우며, A의 정산 구조와 비대칭적 지위에서 기인하게 된 것으로 보아야 하므로, 이 건 처분은 신의성실의 원칙 등에 위배된다고 주장한다. 그러나 납세자의 신뢰이익이 보호받기 위해서는 과세관청이 납세의무자에게 그가 영위하는 사업에 관하여 부가가치세를 과세하지 아니함을 시사하는 언동이나 공적인 견해를 표명하는 정도가 필요한 것인바(대법원 2000.2.11. 선고 98두2119 판결 등, 같은 뜻임), 쟁점용역의 부가가치세 과세사업자 여부 등과 관련하여 과세관청이 납세의무자에게 공적인 견해를 표명하였다는 사정이 확인되지 아니하는 점 등에 비추어, 처분청이 청구인에게 부가가치세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기 본 법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한
(1) 부가가치세법 제29조(과세표준) ① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 해당 과세기간에 공급한 재화 또는 용역의 공급가액을 합한 금액으로 한다.
② 재화의 수입에 대한 부가가치세의 과세표준은 그 재화에 대한 관세의 과세가격과 관세, 개별소비세, 주세, 교육세, 농어촌특별세 및 교통ㆍ에너지ㆍ환경세를 합한 금액으로 한다.
③ 제1항의 공급가액은 다음 각 호의 가액을 말한다. 이 경우 대금, 요금, 수수료, 그 밖에 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 모든 것을 포함하되, 부가가치세는 포함하지 아니한다.
1. 금전으로 대가를 받는 경우: 그 대가. 다만, 그 대가를 외국통화나 그 밖의 외국환으로 받은 경우에는 대통령령으로 정한 바에 따라 환산한 가액
2. 금전 외의 대가를 받는 경우: 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가 제26조(재화 또는 용역의 공급에 대한 면세) ① 다음 각 호의 재화 또는 용역의 공급에 대하여는 부가가치세를 면제한다.
15. 저술가ㆍ작곡가나 그 밖의 자가 직업상 제공하는 인적(人的) 용역으로서 대통령령으로 정하는 것 제32조(세금계산서 등) ① 사업자가 재화 또는 용역을 공급(부가가치세가 면제되는 재화 또는 용역의 공급은 제외한다)하는 경우에는 다음 각 호의 사항을 적은 계산서(이하 “세금계산서”라 한다)를 그 공급을 받는 자에게 발급하여야 한다.
1. 공급하는 사업자의 등록번호와 성명 또는 명칭
2. 공급받는 자의 등록번호. 다만, 공급받는 자가 사업자가 아니거나 등록한 사업자가 아닌 경우에는 대통령령으로 정하는 고유번호 또는 공급받는 자의 주민등록번호
5. 그 밖에 대통령령으로 정하는 사항 제34조의2(매입자발행세금계산서에 따른 매입세액 공제 특례) ① 제32조에도 불구하고 납세의무자로 등록한 사업자로서 대통령령으로 정하는 사업자(이하 이 항에서 “사업자”라 한다)가 재화 또는 용역을 공급하고 제34조에 따른 세금계산서 발급 시기에 세금계산서를 발급하지 아니한 경우(사업자의 부도ㆍ폐업, 공급 계약의 해제ㆍ변경 또는 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유가 발생한 경우로서 사업자가 수정세금계산서 또는 수정전자세금계산서를 발급하지 아니한 경우를 포함한다) 그 재화 또는 용역을 공급받은 자는 대통령령으로 정하는 바에 따라 관할 세무서장의 확인을 받아 세금계산서를 발행할 수 있다.
② 제1항에 따른 세금계산서(이하 “매입자발행세금계산서”라 한다)에 기재된 부가가치세액은 대통령령으로 정하는 바에 따라 제37조, 제38조 및 제63조 제3항에 따른 공제를 받을 수 있는 매입세액으로 본다.
③ 제1항 및 제2항에서 정한 사항 외에 매입자발행세금계산서의 발급 대상 및 방법, 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 부가가치세법 시행령 제42조(저술가 등이 직업상 제공하는 인적 용역으로서 면세하는 것의 범위) 법 제26조 제1항 제15호에 따른 인적(人的) 용역은 독립된 사업(여러 개의 사업을 겸영하는 사업자가 과세사업에 필수적으로 부수되지아니하는 용역을 독립하여 공급하는 경우를 포함한다)으로 공급하는 다음 각 호의 용역으로 한다.
1. 개인이 기획재정부령으로 정하는 물적 시설 없이 근로자를 고용하지 아니하고 독립된 자격으로 용역을 공급하고 대가를 받는 다음 각 목의 인적 용역
2. 개인, 법인 또는 법인격 없는 사단ㆍ재단, 그 밖의 단체가 독립된 자격으로 용역을 공급하고 대가를 받는 다음 각 목의 인적 용역
② 법 제34조의2 제2항에 따른 매입자발행세금계산서를 발행하려는 자(이하 이 조에서 “신청인”이라 한다)는 해당 재화 또는 용역의 공급시기가 속하는 과세기간의 종료일부터 6개월 이내에 기획재정부령으로 정하는 거래사실확인신청서에 거래사실을 객관적으로 입증할 수 있는 서류를 첨부하여 신청인 관할 세무서장에게 거래사실의 확인을 신청하여야 한다. (3) 부가가치세법 시행규칙 제29조(물적 시설의 범위) 영 제42조 제1호에서 "기획재정부령으로 정하는 물적 시설"이란 계속적ㆍ반복적으로 사업에만 이용되는 건축물ㆍ기계장치 등의 사업설비(임차한 것을 포함한다)를 말한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.