한미조세조약 규정은 소득 원천지국을 ‘사용지’로 정하였을 뿐 그 판정기준을 제시하지 아니하여 국내 세법에 따라야 하는바, 법인세법은 ‘특허권 등이 국외등록되었고 국내 제조·판매등에사용된 경우 국내 등록 관계 없이 국내사용된 것으로 본다’고 규정하고 있으므로 국내원천소득에 해당함
한미조세조약 규정은 소득 원천지국을 ‘사용지’로 정하였을 뿐 그 판정기준을 제시하지 아니하여 국내 세법에 따라야 하는바, 법인세법은 ‘특허권 등이 국외등록되었고 국내 제조·판매등에사용된 경우 국내 등록 관계 없이 국내사용된 것으로 본다’고 규정하고 있으므로 국내원천소득에 해당함
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 국내 미등록 특허권은 국내 사용여부와 관계없이 국내원천소득이 될 수 없으므로 원천징수의 대상에 해당하지 아니한다. (가) 국내 미등록 특허 사용대가의 국내 원천소득 대상 여부를 판단하는 데 조세조약이 법인세법에 우선하여 적용되어야 한다. 1) 법인세법 제93조 제8호 는 외국법인이 특허권 등을 국외에서 등록하였을 뿐 국내에서 등록하지 아니한 경우라도 그 특허권 등이 국내에서 제조․판매 등에 사용된 때에는 그 사용의 대가로 지급하는 소득을 국내원천소득으로 보도록 하고 있고, 한미조세협약 제14조 제4항은 특허 등의 사용 또는 사용권에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금을 사용료라고 규정하면서, 제6조 제3항에서는 사용료는 어느 체약국 내의 동 재산의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 지급되는 경우에만 동 체약국 내에 원천을 둔 소득으로 취급한다고 규정하고 있는바, 한미조세협약 제6조와 법인세법 제93조 는 내용과 해석을 달리하고 있다.
2. 우리나라 헌법은 제6조 제1항은 헌법에 의하여 체결ㆍ공포된 조약과 일반적으로 승인된 국제법규는 국내법과 같은 효력을 가진다고 규정하고 있는바, 조약은 일단 국내세법과 동일한 효력을 가지지만, 국내세법에 대하여 특별법적 지위를 지니므로, 조약이 체결된 국가의 거주자에 대하여는 특별법 우선의 원칙에 의거 조약이 국내세법에 우선하여 적용된다 할 것이고, 한미조협약의 목적이 “이중과세 및 조세회피 방지”에 있음을 고려할 때, 만약 국내세법이 한미조세협약보다 우선하여 적용되는 경우는 애초에 조약을 체결한 목적 자체가 형해화되는 결과가 초래될 수 있으므로, 이러한 의미에서 한미조세협약과 국세기본법을 포함하여 세법간의 충돌이 발생하는 경우, 특별법적 지위의 조약을 우선적으로 적용하는 것은 당연하다 할 것이다.
3. 우리나라가 1980.1.27.부터 가입하고 있는조약법에 관한 비엔나 협약 제27조에서도 어느 당사국도 조약의 불이행에 대한 정당화의 방법으로 그 국내법 규정을 원용해서는 아니된다고 규정하고 있고, 대법원 역시 일관되게 조세조약의 국내 세법에 대한 특별법적 지위를 인정(대법원 2018.12.27 선고 2016두42883 판결 등 다수, 같은 뜻임)하고 있는바, 국제사회에서 일반적으로 인정되고 있는 특별법적 지위의 조세조약 우선 적용의 원칙 및 우리나라 대법원의 일관된 판시사항을 고려할 때, 국내 미등록 특허의 사용대가가 국내 원천소득의 대상이 되는지 여부를 판단할 때 조세조약이 법인세법에 우선하여 적용되어야 한다. (나) 한미조세협약에 따르면 국내 미등록 특허의 사용대가는 국내원천소득에 해당하지 않는다.
1. 한미조세협약 제14조 제4항 및 제6조 제3항을 보면 특허권 사용료는 “어느 체약국 내의 동 재산의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 지급되는 경우에만 동 체약국 내에 원천을 둔 소득으로 취급된다”고 규정하고 있는데 여기서 ‘사용’이라 함은 특허권 속지주의 원칙에 따르면 특허권이 등록된 국가에서만 존재하는 개념으로, 대법원은 한미조세협약 제6조 제3항, 제14조 제4항은 특허권의 속지주의 원칙상 특허실시에 관한 권리는 특허권이 등록된 국가의 영역 내에서만 그 효력이 미친다(대법원 2018.12.27. 선고 2016두42883 판결)고 보았다.
2. 또한 대법원은 미국법인이 국내에 특허권을 등록하여 국내에서 특허실시권을 가지는 경우에 그 특허실시권의 사용대가로 지급받는 소득만을 국내원천소득으로 정할 수 있다(대법원 2007.9.7. 선고 2005두8641 판결)고 판결하고 있고, 미국법인이 국외에서 등록하였을 뿐 국내에는 등록하지 아니한 특허권과 관련하여 지급받는 소득은 국내원천소득으로 볼 수 없다(대법원 2018.12.27. 선고 2016두42883 판결 등 다수, 같은 뜻임)는 입장을 일관되게 보여주고 있다. 우리나라 대법원은 속지주의 원칙상 특허실시에 관한 권리는 특허권이 등록된 국가의 영역 내에서만 그 효력이 있으므로 국내 미등록 특허에 대해 지급하는 대가는 국내원천소득으로 취급할 수 없다는 입장인 바, 국내에 등록되지 않은 특허 사용에 대한 대가 부분은 국내사용 여부와 관계없이 국내원천소득이 될 수 없음이 명백하다 할 것이다.
(2) 청구법인이 수령한 국내 미등록 특허권 사용료소득 중 관련 특허기술이 국내에서의 제조ㆍ판매 등에 사실상 사용되었는지도 불분명하므로 이에 대해 조사하여 판단하여야 한다. (가) 대법원은 2025.9.18. 외국법인이 보유한 국내 미등록 특허권에 대한 사용료가 국내원천소득에 해당하는지 여부에 대한 판결(대법원 2025.9.18. 선고 2021두59908 전원합의체 판결, 이하 “쟁점판결”이라 한다)을 하였고, 판결내용을 보면 한미조세협약은 구 법인세법 제93조 제8호 가 규정하는 ‘사용지를 기준으로 하여 사용료소득의 국내원천소득 해당 여부를 규정하고 있는 이중과세 방지협약’에 해당하는데, 위 협약이 ‘사용’의 의미를 별도로 정의하고 있지 않으므로, ‘사용’의 의미를 동 협약 제2조 제2항에 따라 ‘조세가 결정되는 체약국의 법’인 우리나라의 법인세법에 따라 해석해야 한다고 전제하면서, 구 법인세법제93조 제8호 단서 후문의 “국내 미등록 특허권이 국내 제조, 판매 등에 사용된 경우”란 독점적 효력을 가지는 특허권 자체를 사용하는 것이 아니라 그 특허권의 대상이 되는 특허기술을 사용한다는 의미로 보아야 하고, 따라서 국내 미등록 특허권의 특허기술이 국내에서 사용되었다면 그 대가인 사용료소득은 국내원천소득에 해당한다고 판단하면서 쟁점판결의 원고가 미국법인에게 지급한 사용료가 국내 미등록 특허권에 대한 것이라는 이유만으로 그 특허기술이 국내에서의 제조ㆍ판매 등에 사실상 사용되었는지를 살피지 아니한 채 곧바로 국내원천소득에 해당하지 않는다고 판단한 원심판결을 파기환송한바 있다. (나) 쟁점계약의 계약서에 따르면, 청구법인이 B와 A에게 대상 특허를 전 세계적으로 사용할 수 있는 권한을 부여한다는 점이 명시되어 있고, 대상 특허는 대상 자회사 내지 계열사들에 의해 국내 외의 다른 해외국가들에서도 사용될 것임이 예정되어 있다고 할 것이며, 또한, 대상 특허의 등록지는 제출된 특허목록에서 확인 가능하듯이 미국, 중국, 독일, 프랑스, 영국, 대만, 일본, 오스트리아, 싱가포르, 유럽특허청(EP) 등으로 다양한 바, 청구법인은 전 세계 여러 국가에서 사용할 수 있는 특허기술을 허여 하였고, B 및 A는 대상 특허의 전세계적인 사용에 대한 대가를 지급한 것이다. (다) 그러나 처분청은 청구법인이 라이선스한 국내 미등록 특허권이 실제 국내에서 사용되었는지에 대한 조사 내지 확인 없이 국내 미등록 특허권의 국내사용을 당연 전제하여 경정청구를 기각하였는데, 쟁점판결에 비추어 처분청은 청구법인의 국내 미등록 특허권의 특허기술이 국내에서의 제조ㆍ판매 등에 사실상 사용되었는지를 확인하여 청구법인의 경정청구를 재검토하여야 한다.
(1) 한미조세협약의 해석상 국내 미등록 특허권에 대한 쟁점사용료는 국내원천소득에 해당한다. (가) 조세조약은 일정한 거래 등에 관하여 여러 국가의 과세권이 문제될 때 이들 국가의 과세권을 조정함으로써 이중과세와 조세회피를 방지하고, 이를 통하여 국제거래의 여건을 조성하기 위하여 체결되는 것으로 조세조약은 독자적인 과세권을 창설하는 것이 아니라 각국의 세법에 의하여 이미 창설된 과세권을 배분하거나 제약하는 기능을 하는 것인바, 과세권의 발생에 관한 사항은 일차적으로 각국의 세법에 의하여 규율되는 것이고, 조세조약이 국내 세법과 달리 정하는 사항에 대해서는 조세조약을 적용하여 최종적인 과세권의 소재를 정해야 할 것이다. (나) 한미조세협약 제2조 제2항은 이 협약에서 사용되나 이 협약에서 정의되지 아니한 기타의 용어는, 달리 문맥에 따르지 아니하는 한, 그 조세가 결정되는 체약국의 법에 따라 내포하는 의미를 가진다고 규정하고 있고, 한미조세협약은 소득에 관하여 이자, 배당, 사용료 등 종류별로 구분한 다음 각 소득별로 원천지국과 거주지국 사이에 과세권을 조정하는 조항을 두고 있으므로 한미조세협약상 위 소득의 원천을 구분 짓는 구성요소에 관한 특별한 정의규정이 없다면, 한미조세협약 제2조 제2항 제1문에 따라 체약국인 우리나라의 세법(법인세법 제93조)이 내포하는 의미에 따라 국내 원천 여부를 파악하여야 할 것(대법원 2016.6.10. 선고 2014두39784 판결, 같은 뜻임)이다. (나) 또한 한미조세협약 제14조는 사용료에 대하여 문학, 예술, 과학작품의 저작권 또는 영화필름, 라디오 또는 텔레비전 방송용 필름 또는 테이프의 저작권, 특허, 의장, 신안, 도면, 비밀공정 또는 비밀공식, 상표 또는 기타 이와 유사한 재산 또는 권리, 지식, 경험, 기능(기술), 선박 또는 항공기(임대인이 선박 또는 항공기의 국제운수상의 운행에 종사하지 아니하는 자인 경우에 한함)의 사용 또는 사용권에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금으로 정의하고 있고, 제6조에서는 제14조(사용료) (4)항에 규정된 재산(선박 또는 항공기에 관해서 본조(5)항에 규정된 것 이외의 재산)의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 동 조항에 규정된 사용료는 어느 체약국 내의 동 재산의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 지급되는 경우에만 동 체약국 내에 원천을 둔 소득으로 취급된다고 규정하고 있으며, 한미조세협약 제6조 제3항은 제14조 제4항의 사용료는 어느 체약국 내의 동 재산의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 지급되는 경우에만 동 체약국 내에 원천을 둔 소득으로 취급된다고 “사용지 기준”만을 규정할 뿐 “사용지에 대한 판단기준”은 제시하고 있지 아니하므로 사용지에 대한 판단기준은 국내 세법을 따라야 한다. (다) 2019.12.31. 법률 제16833호로 개정된 법인세법 제93조 제8호 는 (다)목을 신설하며, 특허권과 같이 권한 행사에 등록이 필요한 권리가 국내에서 등록되지 않았으나, 그 특허권에 포함된 제조방법·기술 등이 국내에서 사실상 사용되는 경우, ‘그 밖에 이와 유사한 재산·권리’에 대한 사용료소득으로 분류하며 국내원천소득으로 규정하였고, 이러한 법인세법 개정은 국내 미등록 특허권 사용은 특허권과 그 성격이 구분되는 소득이므로 특허권과는 별개의 ‘유사한 재산·권리’에 대한 사용료소득으로 분류하여, 기존의 ‘특허권 속지주의’ 기반의 판단을 피하고, 과세권을 확보하고자 하는 취지로, 특허권의 경우 ‘등록’이라는 행정적인 절차가 완료됨으로써 국가로부터 ‘권리’로서의 효력이 부여되는 것이나, ‘그 밖에 이와 유사한 권리’에 속하는 특허기술 등의 지식재산은 ‘법적 권리’에 해당하는 것이 아니고, 등록 여부 등과 관계없이 그 지식재산 자체로서 경제적 가치를 지니고 있는 것이므로 특허 기술 등의 지식재산은 그 경제적 사용지에 따라 소재지가 결정될 수밖에 없다. (라) 청구법인이 지급받은 사용료는 2020.1.1. 이후 지급된 국내 미등록 특허의 사용대가로서 (특허권과 별개의) ‘유사한 재산 권리’에 대한 사용료소득으로 분류되고, 이러한 지식재산은 특허권과 같은 ‘법적 권리’에 해당하는 것이 아니라 등록 여부 등에 관계없이 그 지식재산 자체로서 경제적 가치를 지니고 있는 것이므로, 속지주의 원칙이 적용되는 것이 아니라 그 경제적 사용지에 따라 원천이 결정되어야 할 것이다. (마) 최근 조세심판원은 2019.12.31. 법률 제16833호로 개정된 법인세법제93조 제8호에서도 특허권 등이 국내에서 등록되지 아니하였으나 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리 등을 양도함으로써 발생하는 소득은 외국법인의 국내원천소득에 해당한다고 명확히 규정하고 있는 점을 들어 국내 미등록 특허권 사용대가를 국내원천소득으로 판단(조심 2024서5682, 2025.2.12.)하였고, 최근 판례(수원지방법원 2025.2.20. 선고 2019구합66980 판결)에서도 사용료소득이 국내원천소득인지 여부를 판단함에 있어서는 특허법상 속지주의 개념을 차용할 것이 아니라, 국내에서 국내 미등록 특허의 내용을 이루는 기술 등을 사용하는 대가로 사용료가 지급되었는지를 기준으로 판단하여야 함을 판시한바, 청구법인의 쟁점사용료소득 역시 국내에서 특허기술을 사용한 대가로 지급되었기에 국내원천소득에 해당한다.
(2) 청구법인은 경정청구 당시에 청구법인의 특허기술이 국내에서 사용되지 않았다는 주장을 한 사실이 없고, 쟁점사용료는 특허기술을 국내에서 사실상 사용함에 따라 지급받은 소득이다. (가) 청구법인은 이 사건 경정청구 시 국내에 등록되지 않은 특허 사용에 대한 대가 부분은 국내사용 여부와 관계없이 국내원천소득이 될 수 없다고 주장하였고, 청구법인은 경정청구 시 특허권의 등록 여부에 대한 증빙만 제출하였을 뿐, 청구법인의 국내 미등록 특허에 포함된 특허기술(이하 “이 건 특허기술”이라 한다)이 국내에서 사실상 사용되었는지 여부에 대하여 어떠한 주장이나 입증도 하지 않았다. (나) 청구법인이 지급받은 쟁점사용료는 다음과 같은 이유로 이 건 특허기술을 국내에서 사실상 사용함에 따라 지급받은 소득임을 알 수 있다.
1. 쟁점계약의 내용을 보면, 청구법인은 특허목록 전체에 대하여 총 계약금액을 정하였을 뿐, 특허별로 얼마의 대가를 지급하기로 하였는지 특정되어 있지 않다.
2. 경제적인 관점에서 볼 때, 국내 미등록 특허가 국내에서 제품을 제조･판매하는 데 사실상 사용되지 않는다면 원천징수의무자가 이에 대한 사용대가를 국내에서 지급할 이유가 없고, 만일 이 사건 사용료 중 국내 미등록 특허를 국외에서 사용한 데에 대한 대가가 포함되어 있다면, 그와 같은 금액이 얼마인지 특정하여야 할 것이나 이를 특정할 만한 명확한 자료가 없다.
3. 한미조세협약 상 ‘사용’의 개념은 특허에 국한된 것이 아니라 모든 무형자산에 포괄적으로 적용되는 것으로서, ‘특허의 사용’이라 함은 특허기술을 활용하여 소득을 창출하는 모든 경제적 활동을 의미하는 것으로 보아야 하고, 한미조세협약 제14조 제4항 제a호 문언에 따르면 ‘사용’은 ‘특허’를 포함한 모든 ‘무형자산’ 전체에 포괄적으로 적용되는 개념이므로, ‘사용’이란 등록 여부와 관계없이 해당 ‘무형자산’이 가지는 재산적 가치를 소득으로 전환시키는 경제적 활동이라고 봄이 타당하며, 대법원도 쟁점판결에서 한미조세협약 제14조 제4항 제a호의 ‘사용’은 단지 ‘특허’에만 개별적으로 분리되어 조응하는 것이 아니라 이 조항에 제시된 무형자산 일체에 총체적･포괄적으로 조응하는 개념‘이라고 판시하였고, 그 보충의견에서 ‘특허의 사용’은 특허기술을 활용하여 소득을 창출하는 모든 경제적 활동을 의미하는 것으로 보아야 한다고 언급하였으며, 법인세법 제93조 제8호 다목은 특허권 등 등록이 필요한 권리가 국내에서 등록되지 아니하였으나 그에 포함된 제조방법･기술･정보 등이 국내에서의 제조･생산과 관련되는 등 국내에서 사실상 실시되거나 사용되는 것을 ‘사용’으로 본다고 규정하였다.
4. 한편, 현 시대의 디지털경제 상황을 고려하였을 때 ‘특허기술을 사용하는 곳’은 단순히 물리적인 제품을 생산하는 곳에 국한되지 않고, 특허기술에 내재한 경제적 가치를 실현하고 소득을 창출하는 핵심활동, 즉 유형물 제조에 관한 핵심기술설계를 한 곳 또는 생산에 관한 주요 의사결정을 한 곳이야말로 제조･생산과 관련하여 특허기술을 사실상 사용한 곳이라고 보는 것이 타당하며, 쟁점사용료의 원천징수의무자는 국내에 본점을 두고 있고, 본점 소재지에서 국내･외 생산에 관한 주요 의사결정을 하고 있으므로 국내에서 이 건 특허기술을 사용하였다고 보아야 한다.
(3) 청구법인은 쟁점사용료와 관련한 입증책임을 다하지 않았으므로 재조사 결정을 요구하는 것은 타당하지 않다. (가) 원칙적으로 처분의 적법성에 관한 증명책임은 과세관청이 부담하나, 과세관청이 과세요건을 증명하여 처분의 적정성을 입증하였다면, 이를 반박하는 입증책임은 청구법인이 부담하여야 한다. 대법원은 쟁점판결의 보충의견에서 국내 미등록 특허권에 포함된 특허기술이 국내 제조･판매 등에 사실상 사용되는 사정이 증명되고 나면, 그 특허에 관한 사용료소득은 일단 그 전액이 국내원천소득으로 사실상 추정되고, 이를 번복시키려면 납세자는 해당 사용료소득 중 일부가 국외 사용분에 상응하는 것이어서 국외원천소득이라는 점을 증명해야 한다고 밝힌 바 있으며, B 및 A는 생산에 관한 주요 의사결정이 이루어지는 국내 본점을 거점으로 하여 쟁점계약을 체결하고 쟁점사용료를 국내원천소득으로 보아 원천징수를 이행하였는바, 이는 쟁점판결에서 설시한 ‘특허기술이 국내에서 사실상 사용되는 사정이 증명된 경우’에 해당한다. (나) 쟁점사용료 중 전부 또는 일부가 국외원천소득이라는 주장은그 입증의 용이성 및 증거 소지 측면에서 청구법인이 이를 입증할 책임이 있다고 할 것이고, 청구법인은 이 건 특허기술이 국외에서도 사용될 가능성이 있다고 주장할 뿐 이 건 특허기술이 국외에서 사용되었는지, 국내･외 사용분을 구분할 수 있는지 등 청구법인의 주장을 뒷받침할 근거자료를 제시하지 못하고 있으며, 실제 이 건 특허기술이 어떤 관계사에서 사용되었는지, 해외 사용분이 얼마나 되는지 등 쟁점사용료가 국외원천소득에 해당하는 부분을 증명하지 못하고 있으므로 쟁점사용료 전액을 국내원천소득으로 보아 경정청구를 거부한 처분은 타당하다.
① 국내에 등록되지 않은 특허권의 사용료는 특허권 사용여부와 관계없이 국내원천소득에 해당하지 않는다는 청구주장의 당부
② 국내 미등록 특허권 관련 기술이 국내에서 사용되었는지 여부를 조사하여 사용된 특허권의 사용료만을 국내원천소득으로 보아야 한다는 청구주장의 당부
(1) 법인세법 (가) 2008.12.26. 법률 제9267호로 개정되기 전의 것 제93조(국내원천소득) 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.
9. 다음 각 목의 1에 해당하는 자산ㆍ정보 또는 권리를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우의 당해 대가 및 그 자산ㆍ정보 또는 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득. 다만, 소득에 관한 이중과세방지협약에서 사용지를 기준으로 하여 당해 소득의 국내원천소득 해당여부를 규정하고 있는 경우에는 국외에서 사용된 자산ㆍ정보 또는 권리에 대한 대가는 국내지급 여부에 불구하고 이를 국내원천소득으로 보지 아니한다.
9. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 권리ㆍ자산 또는 정보(이하 이 호에서 “권리등”이라 한다)를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우의 당해 대가 및 그 권리등의 양도로 인하여 발생하는 소득. 다만, 소득에 관한 이중과세방지협약에서 사용지를 기준으로 하여 당해 소득의 국내원천소득 해당여부를 규정하고 있는 경우에는 국외에서 사용된 권리등에 대한 대가는 국내지급 여부에 불구하고 이를 국내원천소득으로 보지 아니한다. 이 경우 특허권, 실용신안권, 상표권, 디자인권 등 권리의 행사에 등록이 필요한 권리(이하 이 호에서 “특허권등”이라 한다)는 해당 특허권등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조ㆍ판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다.
8. 국내원천 사용료소득: 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 권리·자산 또는 정보(이하 이 호에서 "권리등"이라 한다)를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리등을 양도함으로써 발생하는 소득. 다만, 소득에 관한 이중과세 방지협약에서 사용지(使用地)를 기준으로 하여 그 소득의 국내원천소득 해당 여부를 규정하고 있는 경우에는 국외에서 사용된 권리등에 대한 대가는 국내 지급 여부에도 불구하고 국내원천소득으로 보지 아니한다. 이 경우 특허권, 실용신안권, 상표권, 디자인권 등 권리의 행사에 등록이 필요한 권리(이하 이 호에서 "특허권등"이라 한다)는 해당 특허권등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다.
10. 국내원천 기타소득: 제1호부터 제9호까지의 규정에 따른 소득 외의 소득으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 소득
8. 국내원천 사용료소득: 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 권리ㆍ 자산 또는 정보(이하 이 호에서 "권리등"이라 한다)를 국내에서 사용 하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리등을 양도함으로써 발생하는 소득
10. 국내원천 기타소득: 제1호부터 제9호까지의 규정에 따른 소득 외의 소득으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 소득
(2) 대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약 제2조(일반적 정의) (2) 이 협약에서 사용되나 이 협약에서 정의되지 아니한 기타의 용어는, 달리 문맥에 따르지 아니하는 한, 그 조세가 결정되는 체약국의 법에 따라 내포하는 의미를 가진다. 상기 규정에 불구하고 일방 체약국의 법에 따른 그러한 용어의 의미가 타방 체약국의 법에 따른 용어의 의미와 상이하거나, 또는 그러한 용어의 의미가 어느 한 체약국의 법에 따라 용이하게 결정될 수 없는 경우에 양 체약국의 권한있는 당국은 이중과세를 방지하거나 또는 이 협약의 기타의 목적을 촉진하기 위하여 이 협약의 목적상 동 용어의 공통적 의미를 확정할 수 있다. 제6조(소득의 원천) 이 협약의 목적상 소득의 원천은 다음과 같이 취급된다.
(3) 제14조(사용료) (4)항에 규정된 재산(선박 또는 항공기에 관해서 본조(5)항에 규정된 것 이외의 재산)의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 동 조항에 규정된 사용료는 어느 체약국내의 동 재산의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 지급되는 경우에만 동 체약국 내에 원천을 둔 소득으로 취급된다. 제14조(사용료) (1) 타방 체약국의 거주자에 의하여 일방 체약국내의 원천으로부터 발생되는 사용료에 대하여 동 일방 체약국이 부과하는 조세는, 하기 (2)항 및 (3)항에 규정된 경우를 제외하고는, 그 사용료 총액의 15퍼센트를 초과해서는 아니된다.
(4) 본 조에서 사용되는 "사용료"라 함은 다음의 것을 의미한다. (a) 문학·예술·과학작품의 저작권 또는 영화필름·라디오 또는 텔레비전 방송용 필름 또는 테이프의 저작권 특히, 의장, 신안, 도면, 비밀공정 또는 비밀공식, 상표 또는 기타 이와 유사한 재산 또는 권리, 지식, 경험, 기능(기술), 선박 또는 항공기(임대인이 선박 또는 항공기의 국제운수상의 운행에 종사하지 아니하는 자인 경우에 한함)의 사용 또는 사용권에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금 (b) 그러한 재산 또는 권리(선박 또는 항공기는 제외됨)의 매각, 교환 또는 기타의 처분에서 발생한 소득 중에서 동 매각, 교환 또는 기타의 유상처분으로 취득된 금액이 그러한 재산 또는 권리의 생산성, 사용 또는 처분에 상응하는 부분 사용료에는 광산, 채석장 또는 기타 자연자원의 운용에 관련하여 지급되는 사용료, 임차료 또는 기타의 금액은 포함되지 아니한다. 제98조(외국법인에 대한 원천징수 또는 징수의 특례) ① 외국법인에 대하여 제93조 제1호ㆍ제2호 및 제4호부터 제10호까지의 규정에 따른 국내원천소득으로서 국내사업장과 실질적으로 관련되지 아니하거나 그 국내사업장에 귀속되지 아니하는 소득의 금액(국내사업장이 없는 외국법인에 지급하는 금액을 포함한다)을 지급하는 자(제93조 제7호에 따른 국내원천 부동산등양도소득의 금액을 지급하는 거주자 및 비거주자는 제외한다)는 제97조에도 불구하고 그 지급을 할 때에 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 해당 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세로서 원천징수하여 그 원천징수한 날이 속하는 달의 다음 달 10일까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서등에 납부하여야 한다.
6. 제93조 제8호에 따른 국내원천 사용료소득: 지급금액의 100분의 20
8. 제93조 제10호에 따른 국내원천 기타소득: 지급금액(같은 호 다목의 소득에 대해서는 대통령령으로 정하는 금액)의 100분의 20. 다만, 제93조 제10호 차목의 소득에 대해서는 그 지급금액의 100분의 15로 한다.
(1) 청구법인과 처분청이 제시한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 청구법인이 제시한 심리자료에 따르면, 청구법인은 컴퓨터 시스템의 기능을 향상시키고 전자장치 프로세싱 파워를 높이고, 전자장 치의 전력소모를 줄여 더 효율적인 반도체 및 집적회로를 가능케 하는 특허를 개발·확보하여 이를 대여하는 사업을 영위하는 법인으로 B 및 A와 특허 라이선스 계약을 체결한 것으로 나타난다. (나) 기획재정부가 발간한 2008년 및 2019년 간추린 개정세법에 따르면, 2008.12.26. 법률 제9267호로 개정된법인세법제93조 제9호 및 2019.12.31. 법률 제16833호로 개정된법인세법제93조 제8호의 개정 내용 및 개정이유를 아래 <표2> 및 <표3>과 같이 밝히고 있다. <표2> 2008년 간추린 개정세법
13. 특허권 등의 사용료에 대한 국내원천소득 범위 개선 [ 소득세법 §119(11), 법인세법 §93(9)] 종 전 개 정 ㅇ 저작권‧특허권‧상표권‧디자인권‧노하우 등 사용료의 국내원천소득 판정기준
• 지급지 또는 사용지
• 조세조약상 ‘사용지’를 채택(미국ㆍ태국)하는 경우 사용지 ․ 사용지 개념 중 국내에 등록되지 않은 특허권은 국내에서 사용한 것으로 볼 수 없어 국외원천소득에 해당(대법원2005두8641)
• 등록을 요하는 특허권 등 사용료의 사용지 판정기준 보완 특허권‧상표권‧디자인권‧실용 신안권 ․국내 등록유무에 불구하고 국내에서 사실상 사용하는 경우 사용지를 국내로 보아 국내원천소득으로 과세
(1) 개정내용
(2) 개정이유
□ 대법원 판례에 따라 국내에 등록되지 않은 특허권의 사용대가에 대하여 과세할 수 없는 문제점을 입법적으로 보완 ※ OECD모델 조세조약에서도 사용료는 공인등록기관 등록여부에 상관없이 권리를 사용․사용할 권리에 대한 지급금을 의미 (주석서12-8) (3) 적용시기 및 적용례 ㅇ 이 법 시행이후 최초로 소득이 발생하는 분부터 적용 <표3> 2019년 간추린 개정세법 1. 국내 미등록 특허 사용대가의 국내원천소득 과세체계 개선 ① 국내원천 사용료소득 중 국내 미등록 특허 사용대가의 과세체계 변경 (소득세법 §119, 법인세법 §93) 종 전 개 정
□ 국내원천 사용료소득 ㅇ(과세대상) 다음의 권리․자산․정보의 국내 사용․지급․양도 대가 - 학술․예술상의 저작물의 저작권, 특허권 등 및 그 밖에 이와 유사한 자산이나 권리 - 산업상․상업상․과학상의 지식․경험에 관한 정보 또는 노하우 - (원천 판단의 특례) 국외에서 등록된 권리(특허권 등)가 국내에서 제조․판매 등에 사용된 경우 국내 사용으로 간주
□ 국내 미등록 특허 사용대가의 과세체계 변경 ⌉ | | |
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• 사용지(사용지) 기준 조세조약 상 사용료의 정의에 포함되는 ‘기타 이와 유사한 재산․권리’ ․ 국내 미등록 특허권 등에 포함된 제조방법․기술․정보 등이 국내에서 제조․생산 등에 사용될 것
(1) 개정내용
(2) 개정이유 ㅇ 국외 등록 특허의 침해 보상대가에 대한 과세권 확보
(3) 적용시기 및 적용례 ㅇ 2020.1.1. 이후 지급하는 소득분부터 적용 (다) 쟁점판결의 주요내용은 아래 <표4>와 같고, 이에 대하여 청구법인은 이 건 특허기술이 국내에서 사실상 사용되었는지에 대하여 재조사를 하여야 한다고 주장하고 있고, 처분청은 쟁점계약상 특허기술이 국외에서 사용되었다는 근거나 국·내외 사용분에 대한 구분 등에 대한 입증을 청구법인이 하여야 한다는 의견이다. <표4> 대법원 2025.9.18. 선고 2021두59908 판결
○○○
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점사용료 중 청구법인이 국내에 등록하지 아니한 특허권과 관련하여 지급받은 사용료에 대해서는 원천징수대상 국내원천소득에서 제외하여야 한다고 주장하나, 한미조세협약 제6조 제3항에서 “사용료는 어느 체약국 내의 동 재산의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 지급되는 경우에만 동 체약국 내에 원천을 둔 소득으로 취급된다”고 규정하고 있는데, 이는 소득의 원천지국 판단기준을 사용지로 정한 것일 뿐 그 사용지의 판정기준은 제시하고 있지 아니하 므로 그에 대한 판단은 국내 세법에 따르는 것이 타당한 점, 2008.12.26. 법률 제9267호로 개정된 법인세법제93조 제9호에서 “해당 특허권 등이 국외에서 등록이 되었고, 국내에서 제조ㆍ판매 등에 사용된 경우에는 국내등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다”고 규정하고 있었으며, 2019.12.31. 법률 제16833호로 개정된 법인세법제93조 제8호에서도 “특허권 등이 국내에서 등록되지 아니하였으나 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리 등을 양도함으로써 발생하는 소득은 외국법인의 국내원천소득에 해당한다”고 명확히 규정하고 있는 점 등에 비추어, 처분청이 쟁점사용료를 국내원천소득에 해당하는 것으로 보아, 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다(조심 2021중1160·1161·서1352, 2021.4.13. 외 다수, 같은 뜻임). 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인은 국내 미등록 특허권 관련 이 건 특허기술이 국내에서 사용되었는지 여부를 조사하여 사용된 특허권의 사용료만을 국내원천소득으로 보아야 한다고 주장하나, A 및 B는 생산에 관한 주요 의사결정이 이루어지는 국내 본점을 거점으로 하여 쟁점계약을 체결하고 쟁점사용료를 국내원천소득으로 보아 원천징수를 이행하였는바, 이는 쟁점계약에 따른 이 건 특허기술이 국내에서 사실상 사용되고 있는 것으로 일응 볼 수 있는 점, A나 B가 국내에서 제품을 제조·판매하는데 있어 국내 미등록 특허권 관련 이 건 특허기술을 사실상 사용하지 않았다면 이에 대한 사용대가를 국내에서 지급할 이유가 없어 보이는 점, 쟁점계약에 따른 이 건 특허기술이 국외에서 사용되었는지 여부, 국내·외를 구분하여 사용한 근거 등에 대해서는 그 입증의 용이성 및 증거 소지 측면에서 청구법인이 입증해야 할 것으로 보이나, 청구법인은 이를 뒷받침할 근거자료 등을 제시하지 못하고 있는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본 법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
심판청구를 기각한다.