평가기준일부터 감정평가서 작성일까지 가격변동의 특별한 사정은 없는 것으로 나타나므로 쟁점감정가액은 적법한 시가로 보이고, 국세청은 20.1.31. 보도자료를 통해 과세관청이 감정을 시행할 대상과 기준을 가능한 범위에서 밝혔으므로 그 선정기준이 자의적이라고 단정하기 어려우므로 이 건 처분은 잘못이 없음
평가기준일부터 감정평가서 작성일까지 가격변동의 특별한 사정은 없는 것으로 나타나므로 쟁점감정가액은 적법한 시가로 보이고, 국세청은 20.1.31. 보도자료를 통해 과세관청이 감정을 시행할 대상과 기준을 가능한 범위에서 밝혔으므로 그 선정기준이 자의적이라고 단정하기 어려우므로 이 건 처분은 잘못이 없음
(1) 쟁점감정가액은 상속개시일(가격산정기준일: 2023.12.25.)로부터 약 10개월이 경과한 시점에 소급하여 평가된 가액(평가서작성일: 2024.10.16.∼2024.10.18.)일 뿐만 아니라, 가격산정기준일과 감정평가서 작성일 사이에는 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등 여러 가지 요인에 의한 가격변동의 특별한 사정이 없다고 단정할 수 없으므로, 쟁점 감정가액은 평가기준일의 시가를 적정하게 반영한 것으로 보기 어렵다. 또한 국세청은 일반적으로 신고기한 경과한 후 소급하여 감정된 감정평가액을 시가로 인정하는 것은 법적 안정성을 해치고, 조세행정의 집행에 혼란을 초래할 수 있다는 이유로 소급감정을 인정하고 있지 않다. 이와 관련하여 조세심판원(조심 2018부4001, 2018.11.19., 상속개시일로부터 4년 4개월 경과) 및 감사원(감심 2016-910, 2018.1.22., 상속개시일로부터 2년 8개월 경과) 또한 법령상 평가기간을 벗어난 감정가액을 시가로 인정하기 어렵다고 결정한 바 있다.
(2) 조사청은 공개되지 아니한 자의적인 기준에 따라 쟁점부동산을 감정평가 대상으로 선정하였는바, 이는 과세의 형평을 규정한 국세기본법 제18조 제1항 에 위배된다. (가) 국세청 보도자료에 따르면, 감정평가 의뢰 대상의 결정 기준에 대하여 비거주용 부동산, 나대지 중 보충적 평가방법에 따라 재산을 평가하여 신고하였고, 시가와의 차이가 큰 부동산을 중심으로 감정평가를 실시할 계획이라고 밝히고 있을 뿐, 그 구체적인 기준을 공개하지 않았다. 조사청은 이러한 공개되지 아니한 자의적인 기준에 따라 쟁점부동산을 감정평가 대상으로 선정하였다. (나) 위 기준에 해당하는 모든 납세자에 대하여 공평하고 일률적으로 감정평가를 의뢰하고, 그 결과를 과세에 반영하여 상속세를 부과하고 있지 않으며, 실제로는 과세관청이 배정된 사업 예산 범위 내에서 일부 납세자만을 임의적으로 선정하여 감정평가를 진행하고 있다. 이로 인해 동일한 담세력을 가진 납세자간에도 상속재산 평가액 및 과세가액에 현저한 차이가 발생하게 된다. (다) 이와 같이 조사청이 합리적인 기준 없이 일부 납세자에 대해서만 감정평가를 실시하고, 그 결과에 따라 상속세를 부과하는 것은 조세공평주의 원칙에 반하는 것으로, “세법을 해석·적용할 때에는 과세의 형평과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 않도록 하여야 한다”고 규정한 국세기본법 제18조 제1항 에 위배된다.
(1) 쟁점감정가액은 상증세법 시행령 제49조 제1항의 평가기준일과 제2항 제2호의 가격산정기준일이 모두 상속개시일인 2023.12.25.로 동일하므로 평가기준일과 가격산정기준일 사이에 가격변동이 발생할 여지가 없다. 또한 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서 및 제2항 제2호를 적용함에 있어 평가기준일로부터 가격산정기준일까지의 기간 중에 가격변동의 특별한 사정이 없으면 족하고, 감정가액 평가서작성일까지의 기간 중에도 가격변동의 특별한 사정이 없어야만 쟁점감정가액을 평가기준일 현재의 시가로 인정할 수 있다고 해석하기는 어렵다(서울고등법원 2024.9.25. 선고 2023누64135 판결, 참조). 따라서 쟁점감정가액은 상속개시일 당시 객관적 교환가치를 반영한 적법한 시가로 볼 수 있다.
(2) 쟁점부동산은 비주거용 부동산에 해당하고, 상증세법 사무처리 규정(제2024-2618호) 제72조 제1항에 따르면 감정평가사업의 대상은 비주거용부동산 등으로 규정되어 있으며, 같은 조 제2항에서는 그 산정기준이 제시되어 있으므로, 이 건 감정평가 대상선정은 적정하다 할 것이다. (가) 상증세법은 시가에 의한 과세를 원칙으로 하고 있고, 시가에 비해 현저하게 저평가되는 불합리함을 해소하여 실질과세의 원칙을 실현하고자, 납세자가 보충적 방법에 따라 신고하여 시가에 비해 저평가된 비주거용 부동산의 경우, 감정평가를 의뢰하여 시가에 근접한 감정가액으로 평가하는 제도를 운영하고 있다. (나) 쟁점부동산과 같은 비주거용 부동산은 개별물건의 특성이 강해 시가를 확인하기 어려운 경우가 많으므로, 이러한 경우 사후 감정평가를 통해 시가를 보완하는 방식은, 납세자의 담세능력에 상응하는 과세를 실현하고, 조세의 공평성과 형평성을 확보하기 위한 보완적 수단으로서 기능한다. 아울러 감정평가제도는 공평과세의 실현이라는 목적과 함께, 인력과 예산 등 현실적인 제약도 고려되어야 하며, 이에 따라 부득이 그 대상과 범위를 적정한 수준으로 한정하여 실시할 수밖에 없는 것이고, 이에 따라 국세청이 재산 규모, 시가와의 괴리 정도 등 객관적인 기준에 따라 감정평가 대상을 선별하고 있다면, 모든 납세자 또는 모든 물건에 대해 감정평가를 실시하지 않았다는 이유만으로 조세평등주의에 반한다고 볼 수는 없다.
(1) 청구인의 상속세 신고 및 그에 대한 처분청의 결정 내용은 아래와 같다. (가) 청구인은 쟁점부동산을 상증세법상 보충적 평가방법을 적용하여 OOO원 으로 산정한 후 상속세를 신고하였고, 상속세 조사기간 중, 조사청과 청구인은 각각 감정평가기관에 가격산정기준일을 상속개시일인 2023.12.25.로 하여 감정평가를 의뢰하였으며, 그 결과는 아래 <표>와 같다. <표> 쟁점부동산에 대한 감정평가 내역 (나) 중부지방국세청 평가심의위원회는 2024.11.27. 조사청(OOO원)과 청구인(OOO원)이 신청한 감정가액의 평균액이 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서 규정에 따라 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때에 해당하므로 평가기준일 현재의 쟁점부동산의 시가에 해당한다는 심의결과를 조사청에 통보하였다. (다) 조사청은 평가심의위원회 심의결과를 반영하여, 4개의 감정가액의 평균액인 OOO원을 상속재산가액으로 하여 상속세를 결정하였다.
(2) 국세청은 2020.1.31. 상속·증여세 과세형평성을 높이기 위한 꼬마빌딩 등 감정평가사업 시행안내라는 보도자료를 발표하였으며, 그 주요 내용은 다음과 같다. <국세청 보도자료, 2020.1.31.>
□ 국세청은 2020년부터 상속·증여세 결정 과정에서 비주거용 부동산에 대해 둘 이상의 공신력 있는 감정기관에 평가를 의뢰하여 감정가액으로 상속·증여재산을 평가할 예정입니다.
○ 감정평가대상은 상속･증여 부동산 중 ｢부동산 가격공시에 관한 법률｣ 제2조에 따른 비주거용 부동산 과 지목의 종류가 대지 등으로 지상에 건축물이 없는 토지(나대지)를 대상으로 합니다. 국세청장이 고시하는 오피스텔 및 일정규모 이상의 상업용 건물 제외
• 위 유형에 해당하는 부동산 중 보충적 평가방법에 따라 재산을 평가하여 신고하고, 시가와의 차이가 큰 부동산을 중심으로 배정된 예산 범위 내에서 감정평가를 실시할 계획입니다.
○ 감정평가는 납세자에게 안내문을 발송하고, 공신력 있는 둘 이상의 감정기관에 의뢰하여 실시합니다.
• 감정평가가 완료된 이후에는 재산평가심의위원회에서 시가 인정 여부를 심의하게 되며, 감정가액이 시가로 인정되면 감정가액으로 상속․증여 재산을 평가하게 됩니다.
○ 적용시기는 2019.2.12. 이후 상속 및 증여받은 부동산 중 법정결정기한 이내의 물건을 대상으로 실시할 예정입니다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점감정가액이 소급하여 평가된 가액일 뿐만 아니라, 가격산정기준일과 감정평가서 작성일 사이에는 가격변동의 특별한 사정이 없다고 단정할 수 없으므로, 쟁점감정가액이 평가기준일의 시가를 적정하게 반영한 것으로 보기 어렵고, 조사청이 자의적인 기준에 따라 쟁점부동산을 감정평가 대상으로 선정한 것은 과세형평에 반하다고 주장하나, 2019.2.12. 개정된 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서는 평가기간이 경과한 이후에도 상속세 법정결정기한 내에 감정 등이 있는 경우, 가격변동에 특별한 사정이 없다면 평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가로 볼 수 있다고 규정하고 있는 점, 위 개정은 평가기간이 지난 경우에도 시가로 인정될 수 있는 절차를 마련하여 시가에 근접한 평가를 도모하기 위한 것으로 보이고, 그렇다면 평가기준일을 가격산정기준일로 하고 감정가격 평가서 작성일을 법정결정기한 전으로 하여 감정평가한 가액이 있는 경우라도 그 사이에 커다란 가격변동이 있었다는 등의 특별한 사정이 없는 한 평가심의위원회의 심의를 거쳐 그 감정가격을 시가로 인정되는 것에 포함할 수 있어 보이는 점(조심 2021서4942, 2022.9.14. 외 다수, 같은 뜻임), 청구인은 달리 가격변동의 특별한 사정이 있다는 점을 입증할 만한 증빙을 제출하지 아니한 점, 또한 국세청은 2020.1.31. 보도자료를 통해 과세관청이 감정을 시행할 대상과 기준을 가능한 범위에서 밝혔으므로 그 선정 기준이 자의적이라고 단정하기 어렵고, 담세력에 따른 실질과세 원칙에 따르더라도 과세형평에 반한다고 보기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 쟁점감정가액을 쟁점부동산의 시가로 보아 상속세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본 법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 등
(1) 상속세 및 증여세법 제60조【평가의 원칙 등】① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 다음 각 호의 경우에 대해서는 각각 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 시가로 본다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.
⑤ 제2항에 따른 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 둘 이상의 감정기관(대통령령으로 정하는 금액 이하의 부동산의 경우에는 하나 이상의 감정기관)에 감정을 의뢰하여야 한다. 이 경우 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 감정기관이 평가한 감정가액이 다른 감정기관이 평가한 감정가액의 100분의 80에 미달하는 등 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 대통령령으로 정하는 절차를 거쳐 1년의 범위에서 기간을 정하여 해당 감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정할 수 있으며, 시가불인정 감정기관으로 지정된 기간 동안 해당 시가불인정 감정기관이 평가하는 감정가액은 시가로 보지 아니한다. 제61조【부동산 등의 평가】 ① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
건물(제3호와 제4호에 해당하는 건물은 제외한다)의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정ㆍ고시하는 가액 제67조【상속세 과세표준 신고】① 제3조의2에 따라 상속세 납부의무가 있는 상속인 또는 수유자는 상속개시일이 속하는 달의 말일부터 6개월 이내에 제13조와 제25조 제1항에 따른 상속세의 과세가액 및 과세표준을 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 한다. 제76조【결정·경정】① 세무서장등은 제67조나 제68조에 따른 신고에 의하여 과세표준과 세액을 결정한다. 다만, 신고를 하지 아니하였거나 그 신고한 과세표준이나 세액에 탈루(脫漏) 또는 오류가 있는 경우에는 그 과세표준과 세액을 조사하여 결정한다.
③ 세무서장등은 제1항에 따른 신고를 받은 날부터 대통령령으로 정하는 기간(이하 “법정결정기한”이라 한다) 이내에 과세표준과 세액을 결정하여야 한다. 다만, 상속재산 또는 증여재산의 조사, 가액의 평가 등에 장기간이 걸리는 등 부득이한 사유가 있어 그 기간 이내에 결정할 수 없는 경우에는 그 사유를 상속인ㆍ수유자 또는 수증자에게 알려야 한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조【평가의 원칙 등】① 법 제60조 제2항에서 “수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것”이란 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 “평가기간”이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 “매매등”이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 “납세자”라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.
1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.
2. 해당 재산(법 제63조 제1항 제1호에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 기획재정부령으로 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 “감정기관”이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것은 제외하며, 해당 감정가액이 법 제61조ㆍ제62조ㆍ제64조 및 제65조에 따라 평가한 가액과 제4항에 따른 시가의 100분의 90에 해당하는 가액 중 적은 금액(이하 이 호에서 “기준금액”이라 한다)에 미달하는 경우(기준금액 이상인 경우에도 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정평가목적 등을 고려하여 해당 가액이 부적정하다고 인정되는 경우를 포함한다)에는 세무서장(관할지방국세청장을 포함하며, 이하 “세무서장등”이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 납세자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그렇지 않다.
② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액(그 가액이 둘 이상인 경우에는 그 평균액을 말한다)을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제4항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.
1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일
2. 제1항 제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일
3. 제1항 제3호의 경우에는 보상가액ㆍ경매가액 또는 공매가액이 결정된 날
④ 제1항을 적용할 때 기획재정부령으로 정하는 해당 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 같은 항 각 호의 어느 하나에 해당하는 가액[법 제67조 또는 제68조에 따라 상속세 또는 증여세 과세표준을 신고한 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 제1항에 따른 평가기간 이내의 신고일까지의 가액을 말한다]이 있는 경우에는 해당 가액을 법 제60조 제2항에 따른 시가로 본다.
⑥ 법 제60조 제5항 전단에서 “대통령령으로 정하는 금액 이하의 부동산”이란 소득세법 제99조 제1항 제1호 에 따른 부동산 중 기준시가 10억원 이하의 것을 말한다. 제78조【결정·경정】① 법 제76조 제3항의 규정에 의한 법정결정기한은 다음 각호의 1에 의한다.
법 제67조의 규정에 의한 상속세과세표준 신고기한부터 9개월
법 제68조의 규정에 의한 증여세과세표준 신고기한부터 6개월
(3) 국세기본법 제18조【세법 해석의 기준 및 소급과세의 금지】① 세법을 해석ㆍ적용할 때에는 과세의 형평(衡平)과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 한다.
(4) 상속세 및 증여세 사무처리규정(제2024-2618호) 제72조【감정평가 대상 및 절차】① 지방국세청장 또는 세무서장은 상속세 및 증여세가 부과되는 재산에 대해 시행령 제49조 제1항에 따라 감정기관에 의뢰하여 평가할 수 있다. 다만, 부동산 감정평가 사업의 대상은 부동산등(법 제63조 제1항 제1호 나목에 따라 주식을 평가하는 경우로서 시행령 제54조 제2항 및 제55조 제1항의 순자산가치를 산출하기 위해 시가 평가가 필요한 부동산등 포함)으로 한다.
② 지방국세청장 또는 세무서장은 다음 각 호의 사항을 고려하여 부동산 감정평가 대상을 선정할 수 있으며, 이 경우 대상 선정을 위해 5개 이상의 감정평가법인에 의뢰하여 추정시가(최고값과 최소값을 제외한 가액의 평균값)를 산정할 수 있다.
1. 추정시가와 법 제61조부터 제66조까지 방법에 의해 평가한 가액(이하 “보충적 평가액”이라 한다)의 차이가 5억원 이상인 경우
2. 추정시가와 보충적 평가액 차이의 비율이 10%이상[(추정시가-보충적평가액)/추정시가]인 경우
심판청구를 기각한다.