청구인은 쟁점주식을 배우자에게 증여한 후 소각되는 과정에서 의제배당에 따른 종합소득세를 회피할 목적 외에 달리 이러한 과정을 선택할만한 특별한 사정이 있었음이 명백히 입증되었다고 보기 어려운 점 등에 비추어, 처분청이 쟁점거래에 대해 가장거래로 보아 청구인에게 종합소득세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
청구인은 쟁점주식을 배우자에게 증여한 후 소각되는 과정에서 의제배당에 따른 종합소득세를 회피할 목적 외에 달리 이러한 과정을 선택할만한 특별한 사정이 있었음이 명백히 입증되었다고 보기 어려운 점 등에 비추어, 처분청이 쟁점거래에 대해 가장거래로 보아 청구인에게 종합소득세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
(1) 쟁점거래 관련 경위는 아래와 같다. (가) 청구인은 2014.5.22. 경기도 수원시 영통구 OOO 소재 부동산(이하 “이의동 부동산”이라 한다)을 b(청구인의 장모)와 공동(지분율 50:50)으로 담보대출을 실행하여 매수하였는데, 동 건물의 현황은 아래 <표1>과 같다. <표1> 이의동 부동산 현황 1층 - 근린생활시설로 보증금 OOO원, 월세 OOO원으로 임대 2층 - 주택으로 OOO호 전세 OOO원, OOO호 전세 OOO원으로 임대 3층 - 주택으로 b가 거주하였으나, 고향에 전원주택을 지어서 남편과 여생을 보내고자 쟁점거래 당시 퇴거 (b의 배우자는 직업상 주로 경남에 거주하여 왕래하였음) 4층 –주택으로 청구인 세대가 거주 (나) b는 전원주택 건축을 위해 자금이 필요하여 이의동 부동산 매각을 검토하였는데, 청구인과 공동으로 매도를 진행하여야 하고 청구인이 이의동 부동산에서 계속 거주하기를 원하여, b가 거주하던 3층을 전세로 임대하여 동 전세금으로 상환하기로 구두로 약정한 후, 우선 필요한 자금을 청구인이 2022.2.6. OOO 및 2022.4.5. OOO 총OOO원을 2차례에 걸쳐 대여하였으나, 이의동 부동산의 담보대출이 상당히 크다 보니 전세로 세입자가 장기간 들어오지 아니하였고, b도 2주택 소유로 인한 세금부담으로 인해 본인의 지분을 청구인 또는 a가 매수하는 방안을 논의한 끝에 최종적으로 a가 매수하는 것으로 협의하였다. (다) 한편, a는 쟁점법인의 설립 당시인 2017.5.15.부터 2022.1 1.15.까지 조세 탈루 목적의 가공 인건비 계상 목적이 아닌 실장으로서 실제 근무하였고(쟁점법인의 직원 c 본부장도 a를 실장으로 지칭하였음), 쟁점법인의 성장에 많은 기여를 하였음에도 대표자인 청구인의 배우자라는 이유로 여러 사정상 아래 <표2>와 같이 노동에 대한 급여를 정당한 금액으로 수령받지 못하였는바, 이에 a는 소액의 급여만 수령하고 회사의 발전을 위해 기여한 부분과 육아 및 가사의 기여 등 배우자에 대한 예우로 부부간 재산 형성에 대한 배분을 요구하여 상호합의 하에 청구인은 쟁점주식의 증여에 협의한 것으로, a는 이를 매도하여 이의동 부동산 취득 자금으로 사용하고자 쟁점법인에 쟁점주식 매수를 제안하고 당시 이익잉여금 재원이 가능한 쟁점법인은 자기주식 취득 의안을 승인 가결하고 매수하였다. <표2> a가 쟁점법인으로부터 수령한 급여 내역 OOO (라) b는 이의동 부동산을 OOO원(OOO원의 50%)에 a에게 매도하기로 하고, 세입자 보증금 OOO원(OOO원의 50%)을 차감한 잔금 OOO을 a의 쟁점주식 매도대금 수령예정일인 2022.9.30. 수취하기로 매매계약서를 작성하였는바, 이에 a는 2022.9.29. 쟁점법인으로부터 수령한 매도대금 약 OOO원과 부족한 자금 OOO원을 청구인에게 차용하여 OOO을 마련하였고, 또한 a는 b에게 잔금 OOO을 지급하고, b는 청구인으로부터 차용한 OOO을 상환해야 하는데, 인터넷뱅킹 이체가 번거로운 b의 사정과 결국 a가 b에게 지급할 대금 중 일부를 청구인이 수취하여야 하기에 이를 간소화하여 a는 2022.9.30. b에게 지급할 OOO원 중 b의 청구인에 대한 채무 OOO원을 차감한 OOO을 b에게 지급하고 OOO은 청구인에게 지급하였다. (마) 청구인은 당초 법무사로부터 매매로 인한 부동산 등기의 필요서류 및 취득세 등의 견적서만 안내받고, 대금거래와 관련하여서는 별도의 안내를 받지 못하여, 매도인에게 지급하여야 할 잔금 중 채무를 상계하고 지급하는 통장 거래가 문제가 될지는 인지하지 못하였다. 법무사는 해당 거래는 특수관계자 간의 거래이기 때문에 매도자와 매수자 간 통장거래내역을 관할 지방자치단체에 제출하여야 취득세 고지서를 발부받을 수 있는데, OOO원 전액을 b에게 지급하지 않고 b의 청구인에 대한 채무 OOO원을 상계처리하여 지급하였기에 등기이전이 불가하다는 회신을 받았고, 이에 매매계약 등기를 위해 추가로 매도자와 매수자 간 OOO원 중 미지급된 OOO원에 대해 통장거래를 해야함에도, 당시에는 a가 OOO원을 마련할 수가 없는 상황이었다. 쟁점법인은 이후 지속적인 손실 발생에 따른 자금난으로 청구인이 변제한 가지급금을 다시 대여할 여력이 되지 않았는데, 실제 쟁점법인은 당시 지나친 사업확장 및 고용 증대로 인해 결국 2022년 귀속 당기순손실 OOO원, 2023년 귀속 당기순손실 OOO원이 발생하였고, 2022.10.1. 이후 쟁점법인의 계좌 잔고도 겨우 거래처 대금 및 급여를 지급하는 수준이었다. 이에 a는 이의동 부동산 매매계약은 추후로 미루기로 하는 대신, b가 거주한 3층을 a가 쟁점법인에서 퇴사하고 개인 공방 및 평소 관심이 있던 유아 교구 연구를 위한 목적으로 사용하기로 하여 b와 OOO(2층 전세보증금 기준으로 책정)에 전세 계약을 체결하고, 2022.10.31. b에게 기지급한 매매대금 OOO원 중 전세보증금 OOO원을 제외한 OOO을 돌려받았다. (바) 청구인의 가지급금 차용 및 상환 관련 내역을 요약하면 <표3>과 같고, 그 상세내용은 아래와 같다. <표3> 청구인의 가지급금 차용 및 상환 관련 내역(요약) (단위: 원) OOO
1. 쟁점법인의 청구인에 대한 2022년초 가지급금 잔액은 OOO원이다.
2. 청구인은 2022.4.5. b의 전원주택 건설을 위한 대여자금 마련을 위해 쟁점법인으로부터 추가로 OOO원을 차용하여 OOO원을 b에게 대여하였다.
3. 청구인은 b에게 2022.2.6. OOO원, 2022.4.5. OOO원을 대여하였고, b에게 대여한 OOO원을 2022.9.30. a로부터 회수하여 가지급금 OOO원을 상환하였다. 즉 청구인은 a의 자금이 아닌 2021년부터 청구인이 보유하고 있던 자금 OOO원과 2022.4.5. 쟁점법인으로부터 차용한 가지급금 OOO원을 재원으로 가지급금 OOO원을 상환한 것이다.
4. 청구인은 a에게 2022.9.29. 개인 자금 OOO원을 대여한 후 이를 회수한 것과 추가로 쟁점법인의 운영자금 부족을 원인으로 a에게 OOO원을 차용한 것을 합한 OOO원으로 2022.10.31. 쟁점법인에 대한 가지급금 OOO원을 상환하였다. 결론적으로 청구인이 2022년 상환한 쟁점법인에 대한 가지급금 순감소액 OOO원 중 a의 자금은 OOO이고, a는 쟁점법인의 경영상 위기에 따른 자금상 어려움을 돕고자 주식 매도대금 OOO원 중 OOO원만을 청구인에게 대여한 것이다.
(2) 조세심판원은 이 건과 유사한 사례에 있어 지속적으로 일관되게 ‘기각’ 결정하였으나, 법원은 주식 양도대금을 당초 증여한 배우자에게 재증여하거나(인천지방법원 2023.8.10. 선고 OOO 판결) 배우자 간 주식 교차증여를 한 사례(울산지방법원 2023.9.7. 선고 OOO 판결 등)를 제외하고는 다수 ‘국패’ 판결하였고(서울행정법원 2024.5.30. 선고 OOO 판결 등), 최종적으로 대법원에서 “임시주총 결의 등 적법한 절차를 거쳐 이루어진 거래 행위를 경제적 실질 없이 조세회피 목적만을 가진 형식적 행위라고 단정할 수 없다”고 보아 ‘국패’ 판결하였다(대법원 2024.9.12. 선고 OOO 심리불속행 판결). 이후 조세심판원도 부과처분을 취소하는 결정을 하였고(조심 OOO, 2024.12.19.), 아울러 심판청구 중 처분청이 부과처분을 직권으로 취소하여 각하된 사례(조심 OOO, 2024.12.2.)도 발생하게 되었다.
(3) 청구인은 전술한 바와 같이, 상법상의 적법한 절차에 따라 거래하였고, 당초 쟁점거래 사유도 청구인의 가지급금 상환 목적이 아닌 배우자로서 회사 및 가사에 대한 기여와 부부 간의 재산 형성 배분 차원으로 이루어진 것이며, 특히 청구인의 쟁점법인에 대한 가지급금 OOO원이 감소한 것은 a의 주식 양도대금이 그 재원이 아니라, 대부분이 청구인의 자금이었다. 쟁점법인은 2022년 당시 대규모 손실 발생으로 인해 재무상태표상 OOO원의 결손금이 발생하였기에 쟁점법인의 이익잉여금으로 인한 조세 부담을 줄이고자 이익소각을 할 이유도 없었고, 청구인은 여러 사업상 자금 관계로 인해 예전부터 쟁점법인의 가지급금을 차용 하고 이에 대한 인정이자 익금산입을 해왔는데, 굳이 가지급금을 일시 상환하고자 실질과세원칙에 따른 조세 부과의 위험을 감수하고 가지 급금 상환을 목적으로 하는 비합리적인 의사결정을 할 필요가 없었다. 나. 처분청 의견 쟁점거래는 청구인이 배우자에게 주식을 증여하는 형식을 빌려 의제배당소득을 회피한 것이므로 실질과세 규정을 적용하여 청구인에게 소득세를 부과한 처분은 정당하다.
(1) 쟁점거래는 우회행위 또는 다단계 행위를 통한 거래이다. (가) 제3자를 통한 간접적인 방법이란 우회거래를 말하는 것으로, 우회거래란 실제의 거래당사자가 직접 계약을 체결하거나 거래를 하는 것이 아니고, 형식상 중간에 제3의 당사자를 끼워 넣어 간접적으로 거래하는 형태를 말하며, 제3자를 형식상 당사자로 내세워 거래하는 경우도 포함되는 것이다. 또한, 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법이란 다단계거래를 의미하는 것으로, 통상적으로 1개의 행위 또는 거래로 달성할 수 있는 일정한 경제적 성과를 합리적 이유 없이 2개 이상의 행위 또는 거래로 분할하여 마치 여러 개의 행위 또는 거래가 존재하는 것처럼 구성하는 형태를 말하는 것이다. (나) 청구인은 배우자에게 2022.8.1. 쟁점주식 2,000주를 OOO원으로 평가하여 증여하였고, 배우자는 쟁점법인에 2022.9.28. 증여받은 쟁점주식을 양도함과 동시에 쟁점법인은 쟁점주식 전부를 소각한 것으로 확인되나, 쟁점법인이 자기주식을 취득하고 소각한 거래내용을 살펴보면, 외형상 쟁점주식 증여 → 쟁점주식 양도 → 소각이라는 거래로 구성되었지만, 쟁점주식 양도 → 소각 → 현금증여와 시간적 순서를 달리할 뿐 경제적 실질이 동일한 것으로 보이는바, 청구인은 쟁점거래를 통해 실질적으로 쟁점주식을 쟁점법인에 양도하고 그로부터 출자금을 회수하는 거래를 하였음에도 불구하고, 증여자인 청구인이 쟁점법인에 쟁점주식을 직접 양도하는 경우 의제배당에 따른 통상의 소득세 누진세율이 적용되는 것을 회피하기 위하여 중간에 배우자에 대한 증여행위를 끼워 넣은 것으로 볼 수 있다.
(2) 쟁점거래에 조세회피 목적 및 세법상 부당한 혜택이 있다. (가) 청구인은 배우자에게 쟁점주식을 증여하는 경우 의제배당소득이 발생하지 않고, 배우자 또한 쟁점주식을 쟁점법인에게 양도할 경우 양도소득세가 발생하지 않는다는 사실에 대해 인지하고 증여를 결정 하게 되었을 것이며, 청구인은 쟁점거래에 대해 배우자에 대한 예우로 부부 간 재산 형성에 대한 배분의 대가라고 주장하나, 결국 미처분이익잉여금을 재원으로 하는 자기주식 소각을 통해 종국적으로 의제배 당소득 및 양도소득세를 절세하는 목적 외에 다른 특별한 사정이 없다. (나) 쟁점주식 증여 후 즉시 소각을 결정하고 쟁점법인이 쟁점주식만을 매입하고 소각한 점, 쟁점법인이 종전에도 쟁점거래와 같은 형식의 주식 거래를 하였다고 확인되지 않는 점 등으로 보아 쟁점거래는 통상적 거래 형태로 볼 수 없다. (다) 쟁점거래의 종국적 목적은 오로지 정상적인 거래로 응당 부담하여야 할 세금을 회피할 목적으로 배우자에 대한 주식의 증여를 쟁점법인에 양도하기 전에 끼워 넣은 것이므로 사업목적상 등의 특별한 사정은 없다. 청구인의 조사 당시 진술에서도 주식 자체의 증여는 배우자에 대한 재산 배분 목적 이외 별도의 목적이 없었고, 주식의 양도 및 소각은 쟁점법인으로부터 주식을 현금화하고자 이루어진 것이며, 배우자 역시 투자자로서 쟁점주식을 얻고자 한 것이 아니라는 점에서 쟁점거래의 종국적 목적은 쟁점법인으로부터 ‘현금’을 유출하는 것이고, 결국 최종 목적 아래 배우자에게 쟁점주식 증여를 의도적으로 그 수단으로 이용한 것으로 볼 수 있다. (라) 청구인은 배우자에게 쟁점주식을 총 OOO원에 증여하였고, 배우자는 쟁점주식을 쟁점법인에 증여받은 가액과 동일한 가액으로 양도하여 양도차익 “0원”으로 하는 거래를 하였는데, 쟁점법인이 소각을 목적으로 자기주식을 직접 취득하였을 경우 소득세법 제17조 (배당소득) 제2항에서 규정한 의제배당에 해당하여 같은 항 제1호에 따라 해당 주식의 취득가액을 초과하는 금액에 대하여 의제배당에 따른 소득세를 부담하였어야 하나, 청구인은 배우자에게 증여하는 거래를 통해 상속세 및 증여세법 제53조 (증여재산 공제)의 증여재산공제를 받았고, 쟁점거래를 통해 외형상 주식의 취득가액을 높임으로써 조세의 부담을 경감하였으므로 부당한 혜택을 받은 경우에 해당한다.
(3) 쟁점주식의 양도대금은 청구인에게 실질적으로 귀속되었다. (가) 청구인은 쟁점주식의 양도대금 사용과 관련하여 b에게 대여한 OOO원을 a로부터 회수하여 가지급금을 상환하였거나 a에게 대여액 OOO원 반환 및 OOO원을 차입하여 가지급금 상환에 사용하였다고 주장하나, 오로지 세법상 혜택을 받을 목적으로 거래 형식 선택의 자유를 남용하는 납세의무자의 조세회피행위를 모두 허용한다면 조세형평에 반하는 결과가 되고, 나아가 조세법률주의의 형해화를 가져오게 되므로 국세기본법 제14조 (실질과세) 제3항은 실질과세의 원칙을 적용하여 제한적으로나마 경제적 실질에 의한 거래의 재구성을 인정하는 근거를 마련함으로써 점차 고도화․전문화되는 조세회피행위에 대응하기 위하여 마련된 규정이다. (나) 국세기본법 제14조 제3항 이 적용된 결과 어떤 행위가 조세회피행위라고 인정되면, 그가 취한 거래형식이 ‘세법상’ 부인되고, 일반적으로 취할 수 있는 통상의 거래형식에 따라 재구성된 거래에 따라 세법이 적용되는데, 이는 거래의 재구성은 세법의 적용에 필요한 한도 내에서의 재구성을 의미하며, 거래가 재구성된다고 하여 그 행위의 ‘사법상’ 효과까지 부인되는 것은 아니다(서울고등법원 2017.3.29. 선고 OOO 판결 등 참조). (다) 결국, 쟁점주식 증여행위의 사법상 효력은 인정되더라도 ‘세법상’ 실질과세 원칙에 따라 거래를 재구성함으로써 중간에 이루어진 사업상 필요 등 다른 합리적 이유가 없는 쟁점주식의 증여 행위를 걷어내면, 최종적으로 일련의 거래의 경제적 실질은 청구인이 소유하는 쟁점주식을 쟁점법인에 직접 양도한 후 소각한 것과 동일한 경제적 효과를 나타내는 것인데, 이 건에서 쟁점법인의 최대주주이자 대표이사인 청구인은 쟁점주식을 배우자에게 증여하는 경우 배우자에 대한 증여재산공제를 받을 수 있다는 점을 이용하여 쟁점주식을 평가한 금액으로 배우자에게 증여하였고, 쟁점법인은 배우자가 청구인으로부터 증여받은 주식을 매입․소각하고 매입(감자) 대가를 배우자에게 지급하였으며, 청구인은 배우자가 지급받은 매입(감자)대가를 장모와의 부동산거래 및 대여 형식을 빌어 배우자로부터 반환받은 후 그 금원을 쟁점법인의 가지급금 상환에 사용한 것으로 나타나는바, 이러한 일련의 거래는 주식소각에 따른 의제배당에 대한 조세부담을 회피할 목적의 가장행위라 봄이 타당하므로, 이 건은 실질과세원칙에 따라 청구인이 자신이 보유하던 쟁점주식을 직접 양도한 후 매입(감자) 대가를 수취한 것으로 보아 의제배당에 대한 배당소득세를 부과하는 것이 타당하다.
(1) 국세기본법 제14조(실질과세) ③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.
(2) 소득세법 제17조(배당소득) ① 배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
3. 의제배당(擬制配當)
② 제1항 제3호에 따른 의제배당이란 다음 각 호의 금액을 말하며, 이를 해당 주주, 사원, 그 밖의 출자자에게 배당한 것으로 본다.
1. 주식의 소각이나 자본의 감소로 인하여 주주가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액(價額) 또는 퇴사ㆍ탈퇴나 출자의 감소로 인하여 사원이나 출자자가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액이 주주ㆍ사원이나 출자자가 그 주식 또는 출자를 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액
(1) 조사청의 조사종결보고서상 내용(일부)은 아래 <표4>와 같다. <표4> 조사청의 조사종결보고서상 내용(일부) OOO
(2) 청구인은 특수관계자간 부동산 매매계약 등기이전 시 취득세 고지서를 발부받기 위해서는 통장거래내역을 관할지방자치단체장에 제출하여야 함에도 이에 대한 금융거래내역이 명확하지 아니하여 매매계약을 취소하였다고 주장한바, 이에 대해 조사청이 경기도 수원시 영통구청장으로부터 2024.9.20. 회신받은 공문의 내용(일부)은 아래 <표5>와 같다. <표5> 조사청이 경기도 수원시 영통구청장으로부터 회신받은 공문의 내용(일부) OOO
(3) 쟁점법인의 표준재무제표증명원상 확인되는 내용은 아래 <표6>과 같다. <표6> 쟁점법인의 표준재무제표증명원상 확인되는 내용 (단위: 원) OOO
(4) 처분청은 쟁점법인의 운영자금이 부족하여 a에게 OOO원을 차용하여 가지급금을 상환하였다는 청구주장이 신빙성이 낮다는 의견으로, 아래 <표7>과 같이 쟁점법인의 2022년 월별 예금잔액 현황을 제시하였다. <표7> 처분청이 제시한 쟁점법인의 2022년 월별 예금잔액 현황 (단위: 백만원) OOO
(5) 처분청은 청구인이 2014.5.22. b와 함께 이의동 부동산 소재 토지를 공동으로 취득한 후 다가구주택을 신축한 것과 b가 경상남도 김해시 OOO 및 OOO 소재 토지를 2022.6.24. 취득한 후 단독주택을 신축하여 주민등록을 이전한 사실을 확인한 것으로 나타난다.
(6) 그 밖에 청구인은 이의동 부동산 등기사항전부증명서, 쟁점법인 본부장과 이 건 세무대리인이 주고 받은 부동산 매매 검토 메일, 부동산 매매 관련 법무사와의 주고 받은 카카오톡 내용 및 견적서, a의 2017년～2022년 귀속 근로소득원천징수영수증, 임시 주주총회 의사록, 부동산매매계약서 초안, 쟁점법인 본부장과 이 건 세무대리인이 주고 받은 카카오톡 내용, 거래대금 전액 통장거래가 없으면 등기가 불가하다는 카카오톡 내용, 쟁점법인의 2022년 및 2023년 귀속 표준재무제표, 이의동 부동산 전세계약서, 쟁점법인의 가지급금 거래처원장 등을 증빙자료로 제출하였다.
(7) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 이 건에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점거래는 청구인의 가지급금 상환 목적이 아닌 배우자로서 회사 및 가사에 대한 기여와 부부 간의 재산 형성 배분 차원으로 이루어진 것임에도 처분청이 조세회피목적이 있다고 보아 실질과세원칙을 적용하여 종합소득세를 부과한 처분은 위법ㆍ부당하다고 주장하나, 청구인은 쟁점법인의 최대주주이자 대표이사로 일정한 계획에 따라 쟁점법인의 발행주식과 관련된 모든 거래를 실질적으로 결정․통제할 수 있는 위치에 있었던 것으로 보이는 점, 청구인이 쟁점주식을 배우자에게 증여한 후 쟁점법인이 이를 소각하는 데까지의 기간이 5개월여 밖에 되지 않는 점, 청구인은 쟁점주식을 배우자에게 증여한 후 소각되는 과정에서 의제배당에 따른 종합소득세를 회피할 목적 외에 달리 이러한 과정을 선택할만한 특별한 사정이 있었음이 명백히 입증되었다고 보기 어려운 점 등에 비추어, 처분청이 쟁점거래에 대해 가장거래로 보아 청구인에게 종합소득세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제80조의2, 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
심판청구를 기각한다.