쟁점위약금의 귀속시기는 부당이득금 반환소송에 대한 법원의 판결확정일이 아니라 청구인이 매수법인에게 매매계약의 이행을 최고하고 이에 불응하자 매매계약에 대한 해제를 통보한 과세기간임
쟁점위약금의 귀속시기는 부당이득금 반환소송에 대한 법원의 판결확정일이 아니라 청구인이 매수법인에게 매매계약의 이행을 최고하고 이에 불응하자 매매계약에 대한 해제를 통보한 과세기간임
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유] 1.처분개요
(1) 기타소득인 쟁점위약금의 수입시기는 계약의 위약 또는 해약이 확정된 날이므로, 매수법인이 제기한 부당이득금반환 소송의 판결 확정일인 2024.5.8.을 수입시기로 보아야 한다. (가)소득세법제21조 제1항 제10호 가목은 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 받는 위약금을 기타소득으로 규정하고 있고, 같은 조 제5항의 위임에 따른 소득세법 시행령제50조 제1항 제1호의2는 소득세법 제21조 제1항 제10호 에 따른 소득 중 계약금이 위약금·배상금으로 대체되는 경우의 기타소득의 수입시기를 계약의 위약 또는 해약이 확정된 날로 한다고 규정하고 있다. 소득세 집행기준(24-50-2 제2항)에서는 부당이득금 반환청구의 소가 제기된 경우 사안의 성질 등에 비추어 소송 제기 자체가 명백히 부당하다고 할 수 없는 경우 귀속연도를 법원의 판결이 확정된 날이 속하는 연도로 명시하고 있다. 이는 소송 진행 중에는 소득의 권리가 확정되지 않았다는 점을 세법이 인정한 것이다. 국세청 예규(소득46011-1904, 1998.7.10.)에서도 “매수인이 반환받지 못한 계약금에 관하여 부당이득금반환청구의 소를 제기하였으나 법원의 판결에 의하여 매도인이 매수인에게 계약금을 반환할 의무가 없는 것으로 확정되었으므로 당해 계약금에 의한 소득의 귀속연도는 법원의 판결이 확정된 날이 속하는 연도로 하는 것입니다”라고 하였다. 이는 국세청에서 공적인 견해를 표명한 것이고, 청구인은 견해표명이 정당하다고 신뢰하여 부당이득금 반환소송의 판결확정일이 속하는 2024년도에 종합소득세 신고를 할 예정이었다(이 건 심판청구일 현재 신고기한 미도래). (나) 청구인과 매수법인의 소송내용상 1) 주택건설사업게획승인을 묵시적 정지조건으로 하였으나, 승인 받지 못해 매매계약 조건의 불성취로 인한 매매계약 실효, 2) 농지취득자격증명 취득을 전제로 매매계약을 하였으나, 농지취득자격증명을 취득하지 못해 소유권이전등기가 불가능하므로, 이행불능으로 인한 매매계약 실효, 3) 원고가 주택건설사업계획승인을 받을 수 있을 것이라는 착오로 계약을 하였으므로, 착오로 인한 매매계약 취소, 4) 위약금 과다라는 매수법인의 주장이 있으므로 이는 소송 제기 자체가 명백히 부당하다고 할 수 없는 경우에 해당한다. (다) 또한, 쟁점매매계약서 제4조[매매대금의 지급방법]에 “잔금 불이행시 계약을 해지하고 계약금을 위약금으로 한다. 단, 을이 원할시 같은 조건으로 1회에 한하여 협의 후 재계약 할 수 있다.”를 특약사항으로 두고 있다. 계약 해제는 계약의 효력을 소급적으로 소멸시키는 효과가 있다. 즉, 계약이 해제되면 원칙적으로 계약상의 권리와 의무는 모두 소멸하고 다만, 특약사항이 계약 해제 후에도 유효함을 명시하거나, 해제와 무관하게 독립적으로 효력을 가지는 조항이라면 소송 중에도 특약사항이 유효할 수 있다. “단, 을이 원할 시 재계약 가능”이라고 언급한 것은 해제 후에도 재계약 가능성을 열어둔 것이므로, 계약 해제로 인해 소멸하지 않는 부수적 의무로 해석될 여지가 있다. 따라서 소송 중이라도, 매수인(을)이 재계약 의사를 표시하면, 특약의 효력을 주장할 수 있다. 이에 청구인은 매수법인이 소송을 진행하고 있음에도 불구하고 매수법인이 재계약을 요청하면 해당 특약에 따라 협의하여 재계약을 하여야 하는 상황이었으나, 매수법인은 소송 중에도 재계약 요청을 하지 않아 소송 종료 시점까지 쟁점위약금의 귀속이 불확정 상태에 있었다. 따라서, 쟁점위약금은 법원의 판결(2024.4.17.) 이후에 최종 확정(2024.5.8.)되었다고 보아야 하며, 이때 소득이 발생할 권리가 그 실현의 가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙·확정되었다고 볼 수 있다. (2) 국세기본법 제48조 는 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우 가산세를 부과하지 않는다고 규정하고 있는바, 청구인이 귀속년도를 정확하게 파악하지 못한 것은 신고ㆍ납세의무를 게을리 한 점을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당되므로 이 건 가산세 부과는 부당하다. (가) 소득세법 시행령 제50조 제1항 제1호 의2에 “계약금이 위약금 또는 배상금으로 대체되는 경우, 기타소득의 수입 시기는 계약의 위약 또는 해약이 확정된 날”로 명시되어 있으나, “확정된 날”에 대한 해석은 판례와 예규에서 상이하게 나타나고 있어 귀속시기 판단은 매우 어려운 사안이다. 예를 들어, 소득세 집행기준 24-50-2에서는 소송이 제기된 경우, 판결 확정일을 소득의 귀속연도로 판단하도록 하고 있다. 반면 일부 조세심판원 선결정례 등에서는 계약 해제 통지일을 기준으로 귀속 연도를 판단하기도 하여 납세자에게 혼란을 초래하고 있다. 따라서 위약금의 수입시기에 대해 일관된 해석이 없으므로 청구인이 귀속년도를 정확하게 파악하지 못한 것은 가산세 감면에 대한 정당한 사유로 인정되어야 한다. (나) 부당이득반환 소송이 진행 중인 상황에서는 소득의 귀속 여부가 명확히 확정되지 않았다. 따라서, 청구인은 법령 해석 및 과세관청의 입장을 성실히 따르고자 하였으며, 법원의 판결 확정일이 속한 2024년 귀속 기타소득으로 신고·납부하려는 계획이 있었다. 이는 청구인에게 조세를 회피하려는 고의가 전혀 없었음을 증명한다. 나.처분청 의견
(1) 쟁점위약금의 수입시기는 청구인이 매수법인에 계약 해제를 통보한 2022년으로 보아야 한다. 청구인은 매수법인과 작성한 쟁점매매계약서 상 ① 매수법인이 본 계약 내용을 이행하지 않을 시에는 청구인은 본 계약을 해제할 수 있고, 이 경우 청구인은 매수법인이 기 지급한 계약금을 위약금으로 몰취한다고 기재되어 있으며, ② 매매한 토지는 농지취득자격증명원 취득이 필요하며 이는 매수인의 책임으로 한다고 약정하였다. 매수법인은 청구인에게 계약금을 지급한 후, 쟁점매매계약에 따른 잔금지급일인 2022.9.30.이 지나도록 잔금을 지급하지 아니하였고, 이에 청구인은 매수법인에 2022.10.26.까지 잔급 지급의무를 이행할 것을 최고하였고 이를 이행하지 않을 경우 매매계약을 해제하며 계약금을 몰취한다는 내용의 통지를 하였으나 매수법인은 잔금을 미지급하여 청구인은 매수법인에게 2022.10.26. 계약해제를 최종 통보하였다. 이후 매수법인이 청구인을 상대로 계약금 반환을 구하는 관련 민사소송을 제기하였다 하더라도, 청구인이 쟁점매매계약 해제 이전에 계약금을 전액 지급받아 소득(위약금)에 대한 관리·지배를 하고 있었고, 쟁점매매계약서 제4조에서 “잔금 불이행시 계약을 해제하고 계약금을 위약금으로 한다”라고 규정하여 위약금 액수를 계약금 전액으로 정하여 소득금액도 객관화되어 있으며, 위약금 약정이 손해배상액의 예정에 해당하여 관련 민사소송에서 감액될 가능성이 있었다 하더라도 일부 감액된 부분은 경정청구 등 환급절차를 통해 반환받을 수 있었으므로 쟁점매매계약의 해제를 통보한 2022.10.26.경 소득이 발생할 권리가 확정되었다고 보는 것이 타당하다.
(2) 청구인은 매매계약에 따라 계약금을 지급받아 관리·지배하고 있었으며, 매매계약의 해제에 따라 위약금으로 대체된 금원으로 납세자금을 확보하는 데 아무런 애로가 없었다. 만일 향후 민사소송 등으로 인하여 위약금이 감액되는 등 사정의 변경이 예상된다고 하더라도 국세기본법에 따라 경정청구 등 환급절차를 통해 구제받을 수 있었으므로, 청구인이 이 건 기타소득세를 신고·납부하는데 장애가 있다고 볼 만한 사정은 없었다. 종합소득세는 납세의무자의 신고에 의하여 납세의무가 확정되는 신고·납부방식의 조세로서 신고·납부에 대한 책임이 납세의무자에게 있으나, 청구인은 종합소득세를 신고하지 아니하였고, 이에 처분청은 서면확인을 실시하여 과소신고가산세 및 납부지연가산세를 부과하였다. 국세기본법에서 가산세를 배제하는 정당한 이유를 해당 납세자에게 그 의무이행을 기대하기 어려운 경우로 한정하면서 납세자의 고의·과실이나 법령의 부지·착오 등은 고려되지 않는 것으로 명백하게 규정하고 있으며, 처분청이 부과제척기간 내에 정당하게 부과한 가산세를 배제할 경우 조세법률주의를 훼손할 우려가 있다 할 것이다. 3.심리 및 판단
① 쟁점위약금의 수입시기는 부당이득반환소송의 판결확정일인 2024년이므로 2022년을 귀속시기로 보아 종합소득세를 부과한 처분은 부당하다는 청구주장의 당부
② 청구인에게 쟁점위약금을 신고하지 아니한 것에 정당한 사유가 있는지 나.관련 법령 (1) 소득세법 제21조【기타소득】① 기타소득은 이자소득ㆍ배당소득ㆍ사업소득ㆍ근로소득ㆍ연금소득ㆍ퇴직소득 및 양도소득 외의 소득으로서 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.
10. 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 받는 소득으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것
② 가산세는 해당 의무가 규정된 세법의 해당 국세의 세목(稅目)으로 한다. 다만, 해당 국세를 감면하는 경우에는 가산세는 그 감면대상에 포함시키지 아니하는 것으로 한다.
③ 가산세는 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다. 제48조【가산세 감면 등】① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이되는 사유가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.
1. 제6조에 따른 기한 연장 사유에 해당하는 경우
2. 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우
3. 그 밖에 제1호 및 제2호와 유사한 경우로서 대통령령으로 정하는 경우 다.사실관계 및 판단
(1) 청구인 및 처분청이 제출한 심리자료에 의하여 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 청구인과 매수법인이 2021.4.1. 작성한 쟁점매매계약서의 4조에 “잔금 불이행시 계약을 해지하고 계약금을 위약금으로 한다. 단, 을(매수법인)이 같은 조건으로 1회에 한하여 협의후 재계약 할 수 있다.”라고 기재되어 있고, 제12조 제5호에는 “을이 소정의 본 계약내용을 이행하지 않을 시에는 갑은 본 계약을 해제할 수 있으며, 갑은 을이 기 지급한 계약금을 위약금으로 몰취한다.”라는 내용 등이 기재되어 있다. (나) 매수법인은 청구인을 상대로 하여 서울중앙지방법원에 부당이득금 반환소송을 제기하였으나 패소(서울중앙지방법원 2023.11.29. 선고 OOO 판결)하였고, 이에 항소한 결과, 서울고등법원에서 최종 패소(서울고등법원 2024.4.17. 선고 OOO 판결)한 것으로 확인되는바, 1심 판결문 중 관련 내용은 아래와 같다. <서울중앙지방법원 2023.11.29. 선고 OOO 판결 일부> (다) 처분청은 매수법인과 청구인 간의 소송내용 등을 검토하여 쟁점위약금의 귀속시기를 2022년으로 보아 아래 <표>와 같이 청구인에게 2022년 귀속 종합소득세 OOO원을 경정·고지하였다. <표> 청구인에 대한 2022년 귀속 종합소득세 경정내역
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살펴본다. (가) 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 과세대상 소득이 발생하였다고 하기 위하여는 소득이 현실적으로 실현되었을 것까지는 필요 없다고 하더라도 소득이 발생할 권리가 그 실현의 가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙·확정되어야 하고, 따라서 그 권리가 이런 정도에 이르지 아니하고 단지 성립한 것에 불과한 단계로서는 소득의 발생이 있다고 할 수 없으며, 여기서 소득이 발생할 권리가 성숙·확정되었는지 여부는 개개의 구체적인 권리의 성질이나 내용 및 법률상·사실상의 여러 사항을 종합적으로 고려하여 결정하여야 한다(대법원 1997.4.8. 선고 96누2200 판결 등, 같은 뜻임). 한편, 부동산 매매계약에 있어서 매수인이 잔금지급기일까지 그 대금을 지급하지 못하면 그 계약이 자동적으로 해제된다는 취지의 약정이 있더라도 특별한 사정이 없는 한 매수인의 잔금지급의무와 매도인의 소유권이전등기의무는 동시이행의 관계에 있으므로 매도인이 잔금지급기일에 소유권이전등기에 필요한 서류를 준비하여 매수인에게 알리는 등 이행의 제공을 하여 매수인으로 하여금 이행지체에 빠지게 하였을 때에 비로소 자동적으로 매매계약이 해제된다고 보아야 하고 매수인이 그 약정 기한을 도과하였더라도 이행지체에 빠진 것이 아니라면 대금 미지급으로 계약이 자동해제된 것으로 볼 수 없다 할 것이다(대법원 1994.9.9. 선고 94다8600 판결, 1993.12.28. 선고 93다777 판결 등, 같은 뜻임) 청구인은 쟁점위약금에 대한 종합소득세 귀속시기는 매수법인이 청구인을 상대로 부당이득금 반환소송에 대한 법원 판결확정일이 속하는 2024년이라고 주장하나, 소득세법 제21조 제1항 제10호 는 기타소득의 하나로 ‘계약의 위약 또는 해약으로 인하여 받는 위약금과 배상금’을 규정하고, 소득세법 시행령제50조 제1의2에서는 계약금이 위약금으로 대체되는 경우 계약의 위약 또는 해약이 확정된 날을 수입시기로 규정하고 있는바, 매수법인이 청구인을 상대로 제기한 부당이득금 반환소송 판결문을 살펴보면, 청구인은 매수법인이 잔금지급일인 2022.9.30.까지 잔금을 지급하지 않자 2022.10.12. 매수법인에게 소유권이전등기절차에 필요한 서류를 준비하였으니 2022.10.26.까지 잔금 지급의무를 이행할 것을 최고하고 이를 이행하지 않을 경우 매매계약을 해제하고 계약금을 몰취한다는 내용의 통지를 하였고, 2022.10.26. 매수법인의 귀책사유로 인하여 매매계약을 해제한다고 최종통보하여 2022년에 매매계약이 해제가 확정된 것으로 보이는 점 등에 비추어, 쟁점위약금의 귀속시기는 부당이득금 반환소송에 대한 법원의 판결확정일이 아니라 청구인이 매수법인에게 매매계약의 이행을 최고하고 이에 불응하자 매매계약에 대한 해제를 통보한 2022년이라 할 것이어서, 위 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 개별세법이 정하는 바에 따라 부과하는 행정상 제재로서 납세자의 고의·과실은 고려되지 않지만, 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있거나 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 부과할 수 없고(대법원 2014.2.27. 선고 2011두13842 판결,같은 뜻임), 단순한 법률의 부지나 오해의 범위를 넘어 세법 해석상 의의(疑意)로 인한 견해의 대립이 있는 등으로 인해 납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있을 때 또는 그 의무의 이행을 그 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무를 게을리 한 점을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이러한 제재를 과할 수 없다(대법원 2002.8.23. 선고 2002두66 판결 등, 같은 뜻임). 그러나, 세법 해석상 의의로 인한 견해의 대립 등이 있다고 할 수 없음에도 납세의무자가 자기 나름의 해석에 의하여 납세 등의 의무가 면제된다고 잘못 판단한 것은 단순한 법령의 부지(不知) 내지 오해에 불과하여 그 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당하지 아니한다(대법원 2004.6.24. 선고 2002두10780 판결 등, 같은 뜻임). 청구인은 쟁점위약금과 관련한 납세의무 불이행에 정당한 사유가 있어 가산세를 감면하여야 한다고 주장하나, 청구인이 이행의 제공을 하여 매수법인에게 이행지체에 빠지게 한 2022년에 쟁점위약금에 관한 권리가 확정되었을 뿐 아니라 쟁점위약금을 이미 지급받아 이를 관리․지배하고 있었으며, 비록 매수법인과의 부당이득금 반환소송이 진행되었기는 하나, 이 사건의 경과에 비추어 소송 과정에서 위약금을 전혀 지급받지 못하게 되는 등 청구인이 패소할 것으로 기대하기 어렵고, 설령 위약금 액수가 감액되는 경우에도 국세기본법 등에 따라 환급받을 수 있는 점 등에 비추어, 청구인이 쟁점위약금을 소득으로 신고․납부하는데 장애가 있다거나 가산세를 감면할 정당한 사유가 있다고 보기 어려우므로 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단(조심 2023부9596, 2023.10.24., 같은 뜻임)된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
심판청구를 기각한다.