조정대상지역 내 종전주택을 양도하면서 조정대상지역 내 신규주택의 전입요건을 불충족하여 1세대 1주택 비과세의 적용대상이 아니라고 보아 양도소득세를 과세한 처분의 당부

• 가. 청구인은 2018.9.28. 경기도 화성시 OOO(이하 “종전주택”이라 한다)를 취득하였다.
• 나. 이후 청구인은 2021.3.1. 조정대상지역 내에 있는 경기도 화성시 OOO(이하 “신규주택”이라 한다)을 OOO원에 매수하기로 하는 매매계약을 체결하고, 2021.3.8. 신규주택의 소유권이전등기를 접수한 후 2021.4.30. 조정대상지역에 위치한 종전주택을 OOO원에 양도(2년 7개월 보유)하였으나, 양도소득세를 신고하지 아니하였다.
• 다. 처분청은 조정대상지역 내에 있는 신규주택의 취득일을 소득세법 시행령제162조 제1항 제2호에 따라 소유권이전등기 접수일인 2021.3.8.로 본 후, 청구인이 신규주택을 취득한 후 2주택 상태에서 조정대상지역에 위치한 종전주택을 양도하면서 소득세법 시행령제162조 제1항 제2호에 따른 1세대 1주택 비과세요건(신규주택의 취득일부터 1년 이내에 신규주택으로 세대원 전원이 이사하고 전입신고를 마칠 것)을 충족하지 못하였다고 보아 종전주택의 양도에 대하여 2024.9.6. 청구인에게 2021년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정․고지하였다.
• 라. 청구인은 이에 불복하여 2024.11.28. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 청구인은 신규주택 양도인의 부탁에 응하여 잔금청산(2021.5.10.) 전에 소유권이전등기를 접수(2021.3.8.)한바, 그 잔금청산일을 기준으로 할 때 종전주택은 1주택 상태에서 양도된 것이고, 신규주택의 취득은 투기목적이 없고, 청구인의 2주택 기간은 사회통념상 일시적이므로, 종전주택의 양도에 대하여 비과세를 적용하는 것이 타당한바, 이 건 처분은 위법하다.

(1) 청구인이 잔금지급 전에 신규주택의 소유권이전등기를 경료한 것은 신규주택 매도자 중 1명인 A의 부탁에 따른 것이다. 청구인은 여유자금이 없어 2021.3.1. 종전주택의 양도계약을 체결한 날짜에 신규주택을 취득하는 매매계약을 체결하면서 잔금지급일도 종전주택 잔금수령 약정일과 같은 날인 2021.4.3.에 지급하기로 약정하하였다. 그런데 신규주택의 매매계약을 체결한 후 그 공동매도인(A, B) 중 A는 잔금지급 전에 먼저 소유권이전등기를 경료하자고 부탁하였다. A의 설명에 따르면, A의 자매인 C는 상속재산 관리 등에 대한 다툼으로 인한 갈등으로 A 등을 상대로 2020.6.19. 부당이득금 반환 청구소송을 제기하였고(그 소송은 2022.2.18. 최종적으로 화해권고결정이 되었음), C가 2020.7.7. 부동산가압류를 신청(서울중앙지방법원 2020카단812327)하여 법원의 결정에 따라 2020.8.11. 신규주택의 등기부에 가압류결정이 등기되었다. 이후 신규주택의 매도인 A는 신규주택의 양도계약(2021.3.1.) 직전인 2021.2.17. 공탁금을 맡기고 그 가압류등기를 말소(서울중앙지 방법원 2021카기337)하였고, 그곳에서 거주하던 A는 새로운 곳으로 이사하기 위해 2020.12.22. 경기도 수원시 OOO 소재 아파트의 매수계약을 체결하면서 그 잔금지급일을 2021.4.30.로 약정하였으며, 신규주택의 양도 잔금을 받아 해당 주택의 잔금지급에 사용할 계획이었다. A는 비록 공탁을 통해 신규주택의 가압류등기를 해제하였으나, 향후 매매계약의 이행에 문제가 발생할 수 있어 신규주택의 잔금청산 이전에 청구인 앞으로 소유권이전등기를 먼저 경료할 것을 청구인에게 수차례 부탁하였고, 청구인은 그 부탁을 계속 거절하였으나, A의 계속된 간곡한 부탁을 거절하기 어려웠고, 청구인에게 불이익이 없을 것이라는 A의 말을 믿고 신규주택에 대한 소유권이전등기를 잔금청산 전에 하였다.

(2) 법원과 조세심판원은 투기목적이 없고, 일시적인 다주택 상태인 경우 등 특별한 사정이 있다고 인정되는 경우에는 중과세의 적용을 제한하거나 비과세를 적용하여야 한다고 판단한 바 있고, 이 건의 경우도 신규주택 매도자의 민사소송에 따른 계약이행의 불확실성 등으로 인하여 잔금청산 전에 등기접수 등을 한 특별한 사정이 있으므로, 종전주택의 양도는 1세대 1주택 비과세대상으로 보는 것이 타당하다. 법원(대법원 2023.7.27. 선고 2023두40472 판결 등 참조)은 종전의 주택을 양도하고 새로운 주택을 취득하는 과정에서 일시적으로 1세대 3주택이 된 경우에 ① 주거를 이전하기 위하여 대체주택을 취득한 것, ② 투기 목적이 없고 종전 주택을 양도하기까지 소요된 기간이 주택거래의 현실 등에 비추어 사회통념상 일시적일 것이라는 특별한 사정이 인정되는 경우에는 1세대 3주택 상태에서 양도한 것에 대한 중과세율을 적용하는 것은 그 제도의 취지에 맞지 않는다고 판단한 바 있다. 한편 조세심판원(조심 2023부9792, 2024.1.18., 조심 2022중7727, 2023.2.8.)은 종전의 주택을 양도하고 새로운 주택을 취득하는 과정에서 일시적으로 1세대 2주택이 된 경우로서 매도자 요청에 따라 잔금일을 2021.2.22.로 앞당김으로 인해 2주택 상태에서 종전주택이 양도된 경우 주택거래의 현실 등을 고려하여 1세대 1주택에 대한 비과세를 적용하는 것이 타당하다고 판단하였다. 이 건의 경우 청구인이 신규주택의 매도자와 계약을 체결할 때에는 그 잔금청산일이 종전주택의 양도일과 동일하여 1세대 1주택에 해당하였으나, 신규주택 매도자의 소송 등에 따른 계약이행의 불확실성에 따라 그 매도자의 부탁에 따라 신규주택의 잔금청산 이전에 신규주택의 소유권이전등기만 먼저 경료함으로써 형식상 일시적으로 2주택이 된 경우인바, 위 사례들과 마찬가지로 특별한 사정이 인정되어야 한다. 따라서 종전주택의 양도를 1세대 1주택 비과세의 적용대상으로 보는 것이 타당하다.

• 나. 처분청 의견 양도 또는 취득의 시기에 관하여 소득세법 시행령제162조 제1항 제2호에서 “대금을 청산하기 전에 소유권이전등기를 한 경우에는 등기부ㆍ등록부 또는 명부 등에 기재된 등기접수일”로 규정하고 있는 바, 신규주택의 취득시기는 소유권이전등기 접수일인 2021.3.8.이다. 신규주택의 취득시기를 소유권이전등기 접수일인 2021.3.8.로 보는 이상 종전주택은 2주택 상태에서 양도된 것이고, 두 주택 모두 조정대상지역에 소재하고 있는바, 종전주택의 양도가 비과세대상에 해당하기 위하여는 소득세법 시행령제162조 제1항 제2호에 따른 요건(신규주택의 취득일부터 1년 이내에 신규주택으로 세대원 전원이 이사하고 전입신고를 마칠 것)을 충족하여야 한다. 그러나 청구인은 신규주택을 취득한 후 1년 이내에 그 주택에 전입신고를 한 사실이 없어 쟁점주택의 양도는 비과세대상에 해당하지 아니하므로, 쟁점주택의 양도에 대하여 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 적법하다.

• 가. 쟁점 조정대상지역 내 종전주택을 양도하면서 조정대상지역 내 신규주택의 전입요건을 불충족하여 1세대 1주택 비과세의 적용대상이 아니라고 보아 양도소득세를 과세한 처분의 당부
• 나. 관련 법령

(1) 소득세법 제89조(비과세 양도소득) ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 “양도소득세”라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(주택 및 이에 딸린 토지의 양도 당시 실지거래가액의 합계액이 12억원을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 “주택부수토지”라 한다)의 양도로 발생하는 소득

• 가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택
• 나. 1세대가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하거나 상속, 동거봉양, 혼인 등으로 인하여 2주택 이상을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 주택 제98조(양도 또는 취득의 시기) 자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 한다. 이 경우 자산의 대금에는 해당 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 해당 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액은 제외한다. (2) 소득세법 시행령(2022.2.15. 대통령령 제32420호로 일부개정되기 전의 것) 제154조(1세대1주택의 범위) ① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 “대통령령으로 정하는 요건”이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것[취득 당시에 주택법제63조의2 제1항 제1호에 따른 조정대상지역(이하 “조정대상지역”이라 한다)에 있는 주택의 경우에는 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우에는 3년) 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것]을 말한다. 다만, 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 제1호부터 제3호까지의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 보유기간 및 거주기간의 제한을 받지 않으며 제5호에 해당하는 경우에는 거주기간의 제한을 받지 않는다. 제155조(1세대1주택의 특례) ① 국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택(이하 이 항에서 "종전의 주택"이라 한다)을 양도하기 전에 다른 주택(이하 이 조에서 "신규 주택"이라 한다)을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)함으로써 일시적으로 2주택이 된 경우 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 신규 주택을 취득하고 다음 각 호에 따라 종전의 주택을 양도하는 경우(제18항에 따른 사유에 해당하는 경우를 포함한다)에는 이를 1세대1주택으로 보아 제154조 제1항을 적용한다. 이 경우 제154조 제1항 제1호, 제2호 가목 및 제3호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 다른 주택을 취득하는 요건을 적용하지 않으며, 종전의주택 및 그 부수토지의 일부가 제154조 제1항 제2호 가목에 따라 협의매수되거나 수용되는 경우로서 해당 잔존하는 주택 및 그 부수 토지를 그 양도일 또는 수용일부터 5년 이내에 양도하는 때에는 해당 잔존하는 주택 및 그 부수토지의 양도는 종전의 주택 및 그 부수토지의 양도 또는 수용에 포함되는 것으로 본다.

1. 신규 주택을 취득한 날부터 3년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우

2. 종전의 주택이 조정대상지역에 있는 상태에서 조정대상지역에 있는 신규 주택을 취득[조정대상지역의 공고가 있은 날 이전에 신규 주택(신규 주택을 취득할 수 있는 권리를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)을 취득하거나 신규 주택을 취득하기 위해 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 사실이 증명서류에 의해 확인되는 경우는 제외한다]하는 경우에는 다음 각 목의 요건을 모두 충족 한 경우. 다만, 신규 주택의 취득일 현재 기존 임차인이 거주하고 있는 것이 임대차계약서 등 명백한 증명서류에 의해 확인되고 그 임대차기간이 끝나는 날이 신규 주택의 취득일부터 1년 후인 경우에는 다음 각 목의 기간을 전 소유자와 임차인간의 임대차계약 종료일까지로 하되, 신규 주택의 취득일부터 최대 2년을 한도로 하고, 신규 주택 취득일 이후 갱신한 임대차계약은 인정하지 않는다.

• 가. 신규 주택의 취득일로부터 1년 이내에 그 주택으로 세대전원이 이사(기획재정부령으로 정하는 취학, 근무상의 형편, 질병의 요양 그 밖의 부득이한 사유로 세대의 구성원 중 일부가 이사하지 못하는 경우를 포함한다)하고 주민등록법 제16조 에 따라 전입신고를 마친 경우
• 나. 신규 주택의 취득일부터 1년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우 제162조(양도 또는 취득의 시기) ① 법 제98조 전단에서 "대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 경우를 말한다.

2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부ㆍ등록부 또는 명부등에 기재된 등기접수일

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 심리자료의 내용은 아래와 같다. (가) 국토교통부 공고 등에 따르면, 신규주택과 종전주택이 위치한 동탄2택지개발지구의 조정대상지역 지정기간은 2017.8.3.〜2022.11.14.로, 종전주택의 양도일(2021.4.30.) 및 신규주택의 소유권이전등기 접수일(2021.3.8.) 모두 조정대상지역 지정 기간 내에 있는 것으로 나타난다. (나) 주민등록초본 등에 따르면, 청구인은 2018.10.10.〜2021.1.4. 기간 동안(2년 2개월) 종전주택에 주소를 두어 소득세법 시행령 제154조 제1항 의 요건(2년 이상 보유 및 그 보유기간 중 2년 이상 거주)을 충족하였고, 2021.1.4. 종전주택에서 퇴거하면서 충청북도 청주시로 주소를 이전한 후 신규주택에는 전입신고를 하지 아니한 것으로 나타난다. (다) 매매계약서 등에 나타나는 계약내용 및 각 주택의 등기접수일은 아래 <표1>과 같고, 매매계약서상 종전주택과 신규주택의 잔금지급 약정일은 2021.4.30.로 동일하였으나, 신규주택은 잔금지급 약정일보다 빠른 2021.3.8.에 소유권이전등기가 접수되어 그 접수일을 기준으로 2주택인 기간은 54일이었던 것으로 나타난다. <표1> 각 주택의 매매계약 내용 및 등기접수일 현황 ㅇㅇㅇ (라) 청구인의 계좌에서 신규주택의 공동소유자 B의 신한은행 계좌로 계좌이체된 내역은 아래 <표2>와 같고, 매매대금의 잔금은 소유권이전등기(2021.3.8.) 후인 2021.5.10. 지급된 것으로 나타난다. <표2> 청구인의 신규주택 매매대금 지급내역 ㅇㅇㅇ (마) 신규주택의 등기사항전부증명서에 따르면, 2018.11.22. A 등 1명의 공유지분에 대한 소유권이전등기가 경료되었고, 2020.8.11. 채권자를 C로 하여 A 지분 가압류등기(서울중앙지방법원 2020카단812327)가 된 후 청구인이 신규주택의 매수대금의 최초로 송금(2022.2.22.)하기 전인 2021.2.19. 그 가압류등기가 말소(집행취소결정)되었으며, 2021.3.8. 청구인 앞으로 소유권이전등기가 접수되었고, 신규주택의 매도자 중 한명인으로 나타난다. (바) 청구인이 제시한 C의 A(신규주택 매도자)에 대한 민사소송 등의 진행경과는 아래 <표2>와 같다. <표2> A에 대한 민사소송 등 진행경과 날짜 내용 비고 2020.6.19. C 등이 A에게 부당이득금 반환소송제기 서울중앙지방법원 2020가단 5164823 2020.7.7. C가 A 소유의 신규주택에 대한 부동산 가압류소 제기 서울중앙지방법원 2020카단812327 2020.8.11. 법원, A 소유의 신규주택에 대한 부동산 가압류결정 2021.2.19. A 소유의 신규주택에 대해 공탁 후 가압류(서울중앙법원 2020카단812327) 등기 말소 서울중앙지방법원 2021카기337 2022.2.18. 법원, A와 C 등에 대한 화해권고결정 (사) 청구인과 신규주택 매도인들 사이에 특별한 인적관계가 있는지는 확인되지 아니한다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살펴본다. (가) 소득세법제18조에서 자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득 및 양도 시기는 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 하고, 그 위임을 받은 같은 법 시행령 제162조 제1항 제2호에서 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부ㆍ등록부 또는 명부등에 기재된 등기접수일로 규정하고 있다. 소득세법 시행령제155조 제1항에서 조정대상지역에 있는 1주택을 소유한 1세대가 그 주택을 양도하기 전에 조정대상지역에 있는 다른 주택을 취득함으로써 일시적으로 2주택이 된 경우, 종전의 주택의 양도가 일시적 1세대 2주택의 비과세대상이 되기 위해서는 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 신규 주택을 취득하고 그 취득일로부터 1년 이내(신규 주택에 기존 임차인이 거주하고 있는 경우 전 소유자와 임차인간의 임대차계약 종료일까지)에 그 주택으로 세대전원이 이사하고 전입신고를 마쳐야 한다. 따라서 이 건의 경우 소득세법상 청구인의 신규주택 취득시기는 실제 잔금청산일(2021.5.10.)보다 빠른 소유권이전등기 접수일인 2021.3.8.이므로, 청구인은 그 날부터 종전주택의 매매잔금을 받은 날인 2021.4.30.까지 약 54일 동안은 일시적 2주택 상태였다. 또한 2주택 상태에서 종전주택을 양도한 청구인은 신규주택으로 전입신고 및 이사를 마치지 아니하였으므로, 종전주택의 양도는 소득세법 시행령제155조 제1항에 따른 비과세 요건을 충족하지 못한다고 보인다. (나) 그러나 1세대 1주택의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대하여 소득세를 부과하지 아니하는 취지는, 주택은 국민의 주거생활의 기초가 되는 것이므로 1세대가 국내에 소유하는 1개의 주택을 양도하는 것이 양도소득을 얻거나 투기를 할 목적으로 일시적으로 주거하거나 소유하다가 양도하는 것이 아니라고 볼 수 있는 일정한 경우에는 그 양도소득에 대하여 소득세를 부과하지 아니함으로써 국민의 주거생활의 안정과 주거이전의 자유를 보장하여 주려는 데 있다(대법원 1994.9.13. 선고 94누125 판결, 같은 뜻임)할 것이다. 이러한 비과세의 입법취지에 비추어 보면, 주택거래가 당초에 약정하지 않은 내용으로 불가피하게 변경됨으로써 투기 목적이 없이 사회통념상 짧은 기간 동안 일시적인 2주택 상태가 되는 경우에는 거래당사자들 사이의 관계, 거래의 목적과 내용, 일시적 2주택에 해당하게 된 경위 및 그 불가피성 등의 특별한 사정을 종합적으로 고려하여 비과세대상에 해당하는지 여부를 판정하는 것이 주택거래의 현실 등에 필요하다 할 것(조심 2023부9792, 2024.1.18., 조심 2022중7727, 2023.2.8. 등 같은 뜻임)이다. (다) 살피건대, 청구인이 작성한 신규주택의 매매계약서와 종전주택의 매매계약서에 따르면, 청구인은 2021.3.1. 같은 날 두 계약서를 작성하면서 잔금지급일을 2021.4.30.로 같은 날짜로 약정하였는데, 그에 따르면, 청구인은 같은 날짜에 종전주택을 양도하고 신규주택을 취득함으로써 1세대 1주택 상태에서 종전주택을 양도할 계획이었던 것으로 보이는 점, 이후 청구인은 당초 신규주택의 잔급지급 약정일인 2021.4.30.보다 빠른 2021.3.8. 신규주택의 취득에 관한 소유권이전등기를 접수하였는데, 2020.8.11. 종전 소유자 A의 신규주택 공유지분에 대한 가압류결정이 등기되었다가 신규주택의 매매계약 체결(2021.3.1.) 전인 2021.2.19. 그 가압류등기가 말소되어 신규주택의 공부상 매매거래의 권리를 제한되는 상황은 아니었으나, A를 상대로 한 민사소송이 계속 진행되고 있었던 것으로 보아 A가 청구인과 체결한 신규주택 매매계약의 이행에 장애가 생길 것을 우려하여 잔금청산 전에 우선 소유권이전등기를 경료하자고 부탁하였다는 청구주장에 신빙성이 있어 보이는 점, 청구인은 위와 같은 사정에 따라 잔금청산(2021.5.10.) 전인 2021.3.8. 신규주택에 대한 소유권이전등기를 취득하기는 하였으나, 종전주택의 잔금청산(2021.4.30.) 후인 2021.5.10. 신규주택의 잔금을 지급한 점 등에 비추어, 종전주택의 양도가 1세대 2주택의 양도에 해당한다고 보아 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 부당하다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.