청구법인은 쟁점토지를 취득한 후 형질변경·토지조성공사를 거쳐 분할양도한 바, 이러한 준비작업을 건설착공으로 보기 어렵고 착공을 인정할 만한 증빙을 제시하지 못하였으므로 쟁점토지에 대하여 토지등양도소득에 대한 법인세를 부과한 처분에 잘못이없음
청구법인은 쟁점토지를 취득한 후 형질변경·토지조성공사를 거쳐 분할양도한 바, 이러한 준비작업을 건설착공으로 보기 어렵고 착공을 인정할 만한 증빙을 제시하지 못하였으므로 쟁점토지에 대하여 토지등양도소득에 대한 법인세를 부과한 처분에 잘못이없음
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인의 주업은 부동산 개발 및 공급업으로, 쟁점토지는 청구법인의 업무와 직접 관련이 있고, 사업기간 내에 토목공사 및 형질변경, 건축을 착공한 내역이 재무제표에 명시되어 있으므로 쟁점토지는 사업용토지로 보아야 한다.
(2) 임야에 주택을 건설하기 위해서는 토목설계와 건물설계가 포함된 도면을 관할지방자치단체에 제출하고, 설계도면에 따라 벌목과 토목공사 준공 후 분할측량, 필지분할, 공부정리를 완료하여야만 비로소 건축을 착공할 수 있는데, 청구법인은 A리 토지를 취득할 때 주택건설에 관한 복합허가를 포함하여 거래하는 것으로 매도자인 B종중 및 a과 매매계약을 체결하였다(아래 <표2> 참고). <표 삽입을 위한 여백> <표2> 쟁점토지의 현황표(취득-허가-착공) OOO
(3) 청구법인은 2019.4.11.부터 쟁점토지에 벌목 및 토목 공사, 도로공사, 터파기 공사, 주차장 및 석축 공사, 배수로 공사, 수도관 및 전기선로 인입, 오수처리시설 공사 등을 진행하여 등록전환을 완료하였다. 지상에 건축물이 정착되어 있지 아니한 쟁점토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위하여 건설에 착공한 토지는 당해 토지의 취득일부터 2년 및 착공일 이후 건설이 진행 중인 기간은 모두 사업용으로 사용한 기간으로 보는 것으로 쟁점토지는 이 기간에 속하는바, 쟁점토지는 사업용토지에 해당한다.
(2) 사회통념상 특정 토지에 건물을 신축하기 위한 공사에 ‘착공’하였다고 인정하기 위해서는, 건물을 착공하기 위하여 필요한 준비 행위, 즉 토지의 측량이나 지반조사, 건물신축도급계약의 체결, 기존 건물의 철거나 착공신고서를 제출하는 것만으로는 부족하고, 건축 공정상 일련의 행정절차를 마친 다음 건물신축을 위한 실질적인 공사의 실행이라 볼 수 있는 행위로서 신축할 건물을 유지할 수 있는 최소한의 정도로 부지를 파내는 정도의 굴착공사나 터파기공사에 착수하는 경우에 비로소 공사에 ‘착공’하였다고 볼 수 있는바(대법원 2018.5.31. 선고 2018두38468 판결), (가) 청구법인은 쟁점토지를 취득한 후 건축신고를 하였고, 임야에 주택을 신축하기 위한 필수적으로 수반되는 선행공사인 벌목 및 토목·도로공사, 터파기·주차장·석축공사 등을 실행하였으므로 그 토목공사 착공일부터 사업용토지로 보아야 한다고 주장하나, 쟁점토지의 지목은 임야와 밭으로 비사업용토지에 해당하고, 최소한의 건축물 신축을 위한 실질적인 공사의 실행이 있어야 사업용 토지에 해당할 수 있는 것인데, 청구인이 제출한 증빙만으로는 청구법인이 사업용으로 사용하기 위하여 건축물의 건설에 착공하였다거나 청구법인이 수행한 공사가 터파기나 구조물 공사 등과 같이 건물을 건축하기 위한 필수적 선행공사에 해당한다고 보기 어렵다. (나) 또한, 세종특별자치시장이 발급한 건축 및 착공신고 서류만으로는 청구인이 쟁점토지에 건축물을 실제 착공하였다고 볼 만한 객관적·구체적 증빙이 제시되지 않아, 건축물의 착공 없이 양도한 쟁점토지를 비사업용 토지로 보아 토지 등 양도소득에 대한 법인세를 부과한 처분은 정당하다.
(1) 법인세법 제55조의2(토지등 양도소득에 대한 과세특례) ① 내국법인이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지, 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다), 주택을 취득하기 위한 권리로서 소득세법 제88조 제9호 에 따른 조합원입주권 및 같은 조 제10호에 따른 분양권(이하 이 조 및 제95조의2에서 “토지등”이라 한다)을 양도한 경우에는 해당 각 호에 따라 계산한 세액을 토지등 양도소득에 대한 법인세로 하여 제13조에 따른 과세표준에 제55조에 따른 세율을 적용하여 계산한 법인세액에 추가하여 납부하여야 한다. 이 경우 하나의 자산이 다음 각 호의 규정 중 둘 이상에 해당할 때에는 그 중 가장 높은 세액을 적용한다.
3. 비사업용 토지를 양도한 경우에는 토지등의 양도소득에 100분의 10(미등기 토지등의 양도소득에 대하여는 100분의 40)을 곱하여 산출한 세액
② 제1항 제3호에서 “비사업용 토지”란 토지를 소유하는 기간 중 대통령령으로 정하는 기간 동안 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.
1. 논밭 및 과수원(이하 이 조에서 “농지”라 한다)으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것
2. 임야. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것은 제외한다.
3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 목장용지. 다만, 토지의 소유자ㆍ소재지ㆍ이용상황ㆍ보유기간 및 면적 등을 고려하여 법인의 업무와 직접 관련이 있다고 인정할 만한 상당한 이유가 있는 목장용지로서 대통령령으로 정하는 것은 제외한다.
4. 농지, 임야 및 목장용지 외의 토지 중 다음 각 목을 제외한 토지
5. 지방세법 제106조 제2항 에 따른 주택 부속토지 중 주택이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적을 초과하는 토지
6. 별장의 부속토지. 다만, 별장에 부속된 토지의 경계가 명확하지 아니한 경우에는 그 건축물 바닥면적의 10배에 해당하는 토지를 부속토지로 본다.
7. 그 밖에 제1호부터 제6호까지에 규정된 토지와 유사한 토지로서 법인의 업무와 직접 관련이 없다고 인정할 만한 상당한 이유가 있는 대통령령으로 정하는 토지
③ 제1항 제3호를 적용할 때 토지를 취득한 후 법령에 따라 사용이 금지되거나 그 밖에 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있어 비사업용 토지에 해당하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 비사업용 토지로 보지 아니할 수 있다. (2) 법인세법 시행령 제92조의3(비사업용 토지의 기간기준) 법 제55조의2 제2항 각호 외의 부분에서 “대통령령으로 정하는 기간”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 기간을 말한다.
1. 토지의 소유기간이 5년 이상인 경우에는 다음 각 목의 모두에 해당하는 기간
2. 토지의 소유기간이 3년 이상이고 5년 미만인 경우에는 다음 각 목의 모두에 해당하는 기간
3. 토지의 소유기간이 3년 미만인 경우에는 다음 각 목의 모두에 해당하는 기간. 다만, 소유기간이 2년 미만이면 가목은 적용하지 아니한다.
1. 산림자원의 조성 및 관리에 관한 법률에 따른 채종림ㆍ시험림과 산림보호법에 따른 산림보호구역
2. 사찰림 또는 동유림(洞有林)
3. 자연공원법에 따른 공원자연보존지구 및 공원자연환경지구 안의 임야
4. 도시공원 및 녹지 등에 관한 법률에 따른 도시공원 안의 임야
5. 문화유산의 보존 및 활용에 관한 법률에 따른 보호구역 또는 자연유산의 보존 및 활용에 관한 법률에 따른 보호구역 안의 임야
6. 전통사찰의 보존 및 지원에 관한 법률에 따라 전통사찰이 소유하고 있는 경내지
7. 개발제한구역의 지정 및 관리에 관한 특별조치법에 따른 개발제한구역 안의 임야
8. 군사기지 및 군사시설 보호법에 따른 군사기지 및 군사시설 보호구역 안의 임야
9. 도로법에 따른 접도구역 안의 임야
10. 철도안전법에 따른 철도보호지구 안의 임야
11. 하천법에 따른 홍수관리구역 안의 임야
12. 수도법에 따른 상수원보호구역 안의 임야
13. 그 밖에 공익상 필요 또는 산림의 보호육성을 위하여 필요한 임야로서 기획재정부령이 정하는 것
③ 법 제55조의2 제2항 제2호 나목에서 “대통령령으로 정하는 것”이란 산지관리법에 따른 산지 안의 임야로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 임야를 말한다. 다만, 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 따른 도시지역(동법 시행령 제30조의 규정에 따른 보전녹지지역을 제외한다. 이하 이 항에서 같다) 안의 임야로서 도시지역으로 편입된 날부터 3년이 경과한 임야를 제외한다.
1. 산림자원의 조성 및 관리에 관한 법률에 따른 산림경영계획인가를 받아 시업(施業) 중인 임야
2. 산림자원의 조성 및 관리에 관한 법률에 따른 특수산림사업지구 안의 임야
④ 법 제55조의2 제2항 제2호 다목에서 “대통령령으로 정하는 것”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.
1. 산림자원의 조성 및 관리에 관한 법률에 따른 종ㆍ묘 생산업자가 산림용 종자 또는 산림용 묘목의 생산에 사용하는 임야
2. 산림문화ㆍ휴양에 관한 법률에 따른 자연휴양림을 조성 또는 관리ㆍ운영하는 사업에 사용되는 임야
3. 수목원ㆍ정원의 조성 및 진흥에 관한 법률에 따른 수목원을 조성 또는 관리ㆍ운영하는 사업에 사용되는 임야
4. 산림조합 및 산림계가 그 고유목적에 직접 사용하는 임야
5. 제사ㆍ종교ㆍ자선ㆍ학술ㆍ기예 그 밖의 공익사업을 목적으로 하는 지방세법 시행령 제22조 에 따른 비영리사업자가 그 사업에 직접 사용하는 임야
6. 종중이 소유한 임야(2005년 12월 31일 이전에 취득한 것에 한한다)
7. 그 밖에 토지의 소유자, 소재지, 이용상황, 소유기간 및 면적 등을 고려하여 법인의 업무에 직접 관련이 있는 임야로서 기획재정부령으로 정하는 임야 제92조의11(부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 않는 토지의 판정기준 등) ①법 제55조의2 제3항에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 해당 각 호에서 규정한 기간동안 법 제55조의2 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하지 않은 토지로 보아 같은 항에 따른 비사업용 토지(이하 이 조에서 “비사업용 토지”라 한다)에 해당하는지를 판정한다.
1. 토지를 취득한 후 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지: 사용이 금지 또는 제한된 기간
문화유산의 보존 및 활용에 관한 법률 또는 자연유산의 보존 및 활용에 관한 법률에 따라 지정된 보호구역 안의 토지: 보호구역으로 지정된 기간
3. 그 밖에 공익, 기업의 구조조정 또는 불가피한 사유로 인한 법령상 제한, 토지의 현황ㆍ취득사유 또는 이용상황 등을 고려하여 기획재정부령으로 정하는 부득이한 사유에 해당되는 토지: 기획재정부령으로 정하는 기간
③ 법 제55조의2 제3항에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 비사업용 토지로 보지 않는다.
5. 그 밖에 공익, 기업의 구조조정 또는 불가피한 사유로 인한 법령상 제한, 토지의 현황ㆍ취득사유 또는 이용상황 등을 고려하여 기획재정부령으로 정하는 부득이한 사유에 해당되는 토지 (3) 법인세법 시행규칙 제46조의2(부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지의 판정기준 등) ① 영 제92조의11 제1항 제3호에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 해당 각 호에서 규정한 기간동안 법 제55조의2 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 토지로 보아 같은 항에 따른 비사업용 토지에 해당하는지 여부를 판정한다. 다만, 부동산매매업(한국표준산업분류에 따른 건물건설업 및 부동산공급업을 말한다)을 영위하는 자가 취득한 매매용부동산에 대하여는 제1호 및 제2호를 적용하지 아니한다.
1. 토지를 취득한 후 법령에 따라 해당 사업과 관련된 인가ㆍ허가(건축허가를 포함한다. 이하 같다)ㆍ면허 등을 신청한 자가 건축법 제18조 및 행정지도에 따라 건축허가가 제한됨에 따라 건축을 할 수 없게 된 토지: 건축허가가 제한된 기간
2. 토지를 취득한 후 법령에 따라 당해 사업과 관련된 인가ㆍ허가ㆍ면허 등을 받았으나 건축자재의 수급조절을 위한 행정지도에 따라 착공이 제한된 토지: 착공이 제한된 기간
3. 사업장(임시 작업장을 제외한다)의 진입도로로서 사도법에 따른 사도 또는 불특정다수인이 이용하는 도로: 사도 또는 도로로 이용되는 기간
4. 건축법에 따라 건축허가를 받을 당시에 공공공지(公共空地)로 제공한 토지: 당해 건축물의 착공일부터 공공공지로의 제공이 끝나는 날까지의 기간
5. 지상에 건축물이 정착되어 있지 아니한 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위하여 건설에 착공(착공일이 불분명한 경우에는 착공신고서 제출일을 기준으로 한다)한 토지: 당해 토지의 취득일부터 2년 및 착공일 이후 건설이 진행 중인 기간(천재지변, 민원의 발생 그 밖의 정당한 사유로 인하여 건설을 중단한 경우에는 중단한 기간을 포함한다)
(1) 청구법인 및 처분청이 제시한 심리자료 등에 의하면, 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 국세청 전산시스템에 따르면, 청구법인의 사업자등록증 상에 기재된 업종 및 법인등기사항전부증명서상 목적사업 내용은 아래 <표3>과 같다. <표3> 청구법인의 업종 및 목적사업 내용 사업자등록증 법인등기사항전부증명서 구분 업태 종목
주업종 부동산업 부동산 개발 및 공급업 부업종 토지조성업 대지조성사업 부동산업 부동산임대업 부동산업 부동산 경영컨설팅업 건설업 주택신축판매업 (나) 처분청이 제출한 2020년에 촬영된 쟁점토지의 위성사진은 아래 <표4>와 같다. <표4> 쟁점토지의 위성사진(2020년) OOO (다) 청구인이 제출한 쟁점토지의 건축·착공신고필증은 아래 <표5>와 같다. <표 삽입을 위한 여백> <표5> 쟁점토지와 관련한 건축·착공신고필증
○ 건축신고필증 OOO
○ 착공신고필증 OOO (라) 청구법인은 쟁점토지를 포함한 A리 토지의 토목공사 도급계약서를 제출하였는데, 도급계약서상 공사명은 ‘A리 3차·4차 전원주택지 조성 토목공사’이고, 공사기간은 2019.4.1.⁓2019.6.30.(90일간)이며, 도급내역은 토목공사(벌목, 절토, 도로포장, 석축공사 등)로 발주자는 청구법인, 시공자는 청구법인의 대표이사(b)이다. 이외 토목공사비 계약 정산내역, 토목공사비(3·4차) 건별 집행내역, 토지이용계획도 등을 제출하였다. (2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살피펴본다. 지상에 건축물이 정착되어 있지 아니한 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위해서 건설에 착공한 경우에는 해당 토지의 취득일부터 2년 및 착공일 이후 건설이 진행 중인 기간은 법인세법 시행규칙제46조의2 제1항 제5호에 따라 비사업용 토지에 해당하지 아니하는 토지로 보는 것인바, 위 규정의 취지는 토지는 취득 즉시 사업에 바로 사용할 수 없는 현실적인 제약이 있기 때문에 건축물을 신축하기 위하여 준비하는 기간에 대해서도 사업용 사용기간으로 의제하고자 하는 것으로서 취득 후 2년간에 대해서는 건설공사에 착공한 경우를 전제로 사업용 기간으로 의제하도록 하는 것이고, 사회통념상 특정 토지에 건물을 신축하기 위한 공사에 착공하였다고 인정하기 위해서는 실질적인 공사의 실행이라 볼 수 있는 행위로서 최소한 정도로 부지를 파내는 정도의 굴착공사나 터파기공사에 착수하는 경우 비로소 공사에 착공하였다고 볼 수 있는 것인데(대법원 2018.5.31. 선고 2018두38468 판결, 같은 뜻임), 청구법인은 양도인으로부터 복합허가를 받은 쟁점토지를 구입하여 토목공사 등의 기초적인 공사를 착공·시행하였으므로 쟁점토지는 비사업용토지에 해당하지 않는다고 주장하나, 청구법인은 쟁점토지를 포함한 A리 토지를 취득하여 형질변경 등 토지조성공사(벌목, 절토, 석축공사 등)를 한 후 분할하여 14필지를 양도하였는바, 토목공사 등의 준비 작업까지를 쟁점토지에 주택신축을 하기 위한 건축행위로 보기 어렵고, 청구법인이 쟁점토지에 건물을 신축하기 위해 착공하였다고 인정할 만한 객관적·구체적 증빙이 제시되지 아니한 점, 쟁점토지의 항공사진(2020년 촬영)에서도 쟁점토지 지상에 건축물 착공 등의 실질적인 건축행위에 대한 모습이 확인되지 아니한 점, 쟁점토지의 건축·착공신고필증 상 건축신고일과 착공예정일이 쟁점토지의 양도일 이후인 것으로 나타나는 점 등에 비추어, 처분청이 쟁점토지를 비사업용 토지에 해당한다고 보아 토지등 양도소득에 대한 법인세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
심판청구를 기각한다