청구인 배우자는 쟁점주식을 제3자에게 명의신탁하였다가 환원하는 과정에서 매매거래 형식을 빌러 실제 소유자가 아닌 청구인에 명의개서한 것으로 관련 배당금의 귀속, 세무조사 내용, 법원 판결 등에 비추어 실제 증여받은 것이 아니라 명의신탁 받은 것으로 봄이 타당함
청구인 배우자는 쟁점주식을 제3자에게 명의신탁하였다가 환원하는 과정에서 매매거래 형식을 빌러 실제 소유자가 아닌 청구인에 명의개서한 것으로 관련 배당금의 귀속, 세무조사 내용, 법원 판결 등에 비추어 실제 증여받은 것이 아니라 명의신탁 받은 것으로 봄이 타당함
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 쟁점주식1은 명의신탁이 아닌 실제 증여한 주식으로 명의신탁 증여의제를 적용한 이 건 과세처분은 잘못된 처분이다. (가) 쟁점법인이 2009.6.5. 설립될 당시 상법(법률 제9362호로 개정된 것)에 따라 주식회사를 설립하려면 발기인이 주식을 인수하고, 이사 및 감사를 선임해야 하는데, 자본총액이 5억원 이상일 경우에는 3인 이상의 이사와 1인 이상의 감사를 선임해야 하는 의무가 있었다. 쟁점법인은 설립시 자본총액이 OOO원이 넘어, 당시 주주였던 a[245,000주(지분 49%)보유], c[85,000주(지분 17%)보유], d[85,000주(지분 17%)보유] 및 b[85,000주(지분 17%)보유]을 각각 이사 3인과 감사 1인으로 선임하였는데, 법률 제9416호로 개정된 상법이 2010.2.7. 시행되면서 자본총액이 10억원 미만인 경우 감사 없이 1인 이상의 이사만 두면 주식회사를 설립할 수 있게 되었다. 이에 따라 a는 b에게 명의신탁하였던 쟁점주식1을 2012년 4월 회수하였고, b은 이 건 처분청의 세무조사 결과통지에 따라 명의신탁된 쟁점주식1에 대한 증여세를 납부하였는데, 이를 정리하면 a가 개정된 상법에 따라 기존 명의신탁된 쟁점주식1을 회수하고 배우자인 청구인에게 이를 증여한 것이다. 이는 쟁점주식1을 제외하고도 a는 쟁점법인 발행주식의 83%를 보유한 주주로서 다른 주주와 별개로 독자적인 의사결정을 함에 있어서 아무런 문제가 없고, 상법상 이사나 감사 수에 대한 제한도 없어져서 쟁점주식1을 명의신탁할 실익이 없는 a가 명의신탁을 하였다고 보기 어려운 한편, 청구인은 쟁점법인의 전신인 B를 1983년 a와 공동설립하였고, B에서 직물가공, 경리, 조직관리 등 여러 업무를 수행하였음에도 가족에 대한 믿음으로 급여을 수령한바 없었는데, 이와 같은 청구인의 희생에 대한 보상의 필요성을 갖고 있던 a가 쟁점주식1을 청구인에게 증여한 것이다. (나) 당사자인 청구인과 a가 쟁점주식1을 증여한 사실을 인정한 이상 2014.3.18. 법률 제12420호로 개정되기 전의 상속세 및 증여세법(이하 “구 상증세법”이라 한다) 제45조의2에 따른 명의신탁 재산에 대한 증여의제를 이 건에 적용할 수 없다. 명의신탁재산에 대한 증여의제는 ① 실제 증여임에도 조세회피 목적으로 명의신탁을 주장하는 경우 그 실제 당사자 의사를 입증하기 곤란한 점을 고려하고, ② 나아가 명의신탁행위를 제재함으로써 명의신탁을 통한 조세회피를 방지하기 위한 목적의 제도이므로, 어떠한 목적이든 “당사자들이 증여의 효과를 부인하더라도 증여와 동일하게 제재라는 것”을 전제로 하는 제도로 보이고, 이는 당사자가 증여를 인정하고 납세의무를 수용하고 있으면 본래의 “증여”가 아닌 증여로 “의제”할 이유가 없다는 점을 나타내는 것으로 이해된다. 즉, 당사자가 A라는 법률관계를 주장하는 경우, 과세관청이 실질과세나 부당행위계산의 부인 등을 적용하여 법률관계를 B로 재구성하는 것은 가능하더라도, A라는 법률관계를 의제하는 것은 형용모순이며 의제규정의 내재적 한계를 넘는 것이므로, 이 건에서 청구인과 a가 증여를 인정한 이상 이를 증여로 의제할 수는 없는 것이다.
(2) 쟁점주식을 포함한 a의 재산은 실질적으로 청구인과 공유하는 재산임에도 배우자증여공제 마저 허용하지 않는 것은 위법한 것이다. 앞서 살펴본 바와 같이, 청구인은 a와 공동으로 재산을 일구었고, 판례는 부부 재산의 경우 명의와 무관하게 공동재산으로 보고 이혼시 재산분할을 허용하고 있어서, 이혼에 의한 재산분할에는 증여세를 과세하지 않고 있고, 배우자증여공제도 부부의 재산은 명의에도 불구하고 부부공유재산 부분이 많다고 보아 6억원의 완충적 기준을 설정하여 이를 증여재산에서 공제하도록 한 취지로 만든 제도이므로, 이 건 증여도 청구인이 a 명의의 재산을 일구는데 기여한 바가 커서 쟁점주식도 공유재산으로 보는 것이 타당하고 당연히 배우자증여공제를 적용해야 함에도, 증여를 “의제”하는 규정을 적용하여 배우자증여공제를 배제하는 것은 위법하다고 판단된다.
(3) 처분청은 a가 쟁점법인의 자금을 유용한 혐의에 대한 법원의 판결(서울고등법원 2018.7.5. 선고 OOO 판결)을 근거로 이 건 과세처분을 한 것으로 보인다. 그러나, 명의신탁은 신탁자와 수탁자의 계약에 의해 성립하므로 신탁자의 청약과 수탁자의 승낙, 즉 당사자의 일방이 상대방과의 합의 또는 동의 없이 일방적으로 명의자로 등기 등을 한 경우에는 명의신탁에 의한 증여로 의제하여 증여세를 과세할 수 없는바(대법원 2004.3.11. 선고 2003두11810 등 참조), 이 건의 경우 청구인과 a 사이에 명의신탁에 대한 의사의 합치가 있었다고 볼 수 없기에 이 건 과세처분은 부당한 것이다. a가 쟁점법인 자금을 유용한 혐의에 대한 재판과정에서, 청구인은 “이사회에 참석한 적은 없으며, a가 대출을 받을 때 필요하다고 하면 사무실에 나가서 도장을 찍어주었을 뿐 구체적으로 어떤 일을 하는지 알지 못한다”고 진술하였는데, 처분청은 위 진술을 근거로 청구인과 a 사이에 명의신탁에 대한 의사의 합치가 있었다고 판단하였다. 그런데 청구인이 쟁점주식1을 취득하여 보유하고 있었지만 쟁점법인의 이사가 아니어서 쟁점법인의 업무에 관여한 바가 없었으므로, 위 진술은 83%의 지분을 보유한 a가 쟁점법인을 독단적으로 운영할 수 있는 지위에서 쟁점법인의 자금을 쟁점법인을 위해 사용한 것이라는 점을 뒷받침하는 진술일 뿐이고, a의 형사상 혐의와는 별개로 이사가 아닌 주주에 불과한 청구인이 쟁점법인의 업무 방식을 구체적으로 알아야 할 의무는 없는바, 오히려 청구인이 쟁점법인의 대출을 위해 날인한 사실은 주주로서 청구인이 주주권을 행사한 사실을 입증하는 것으로 볼 수도 있으므로, 위 법정진술만으로 청구인과 a 사이에 명의신탁을 위한 묵시적 합의가 있었다고 추단할 수는 없다.
(1) 이 건 세무조사과정에서 확인된 자금흐름을 검토한 바, a는 법인자금과 개인자금을 혼용하여 사용하였을 뿐만 아니라 여러 가지 명의신탁 혐의도 있는 것으로 보인다. 청구인은 자신 명의로 된 부동산 양도대금이 입금되는 즉시 a 및 a가 대표이사로서 사실상 1인 주주인 쟁점법인에 송금하였고, 이는 a가 2014년 12월 경기도 의정부시 OOO 소재 OOO 상가를 자신 명의로 분양받지 못하자, a가 주식회사 C과 쟁점법인의 자금을 가지급금 형식으로 유출하여 청구인의 명의로 취득하는 등 a는 법인자금을 무단으로 사용하여 주식 외에 부동산도 명의신탁으로 취득한 혐의가 있다.
(2) 쟁점법인은 a가 2009.5.29. 설립한 후 계속 대표이사로 등재되어 있었고, 설립 시 a가 49%의 지분을 보유하고 c, d 및 b이 각각 17%씩 지분을 보유한 것으로 확인되나 c는 본인의 지분에 대한 명의신탁을 시인하여 해당 증여세에 대한 기한 후 신고를 이행하였고, a가 2011년, 2012년 d 및 b 명의의 주식을 각각 인수한 것은 c로 시작된 명의신탁 문제를 해결하기 위한 과정으로 보이고, 나아가 이를 통해 설립 당시 a가 쟁점법인 발행주식을 b 등에게 명의신탁하였음을 확인할 수 있는 한편, 2016년 a의 법인자금 유용에 대한 수사 당시 진술내역 및 청구인의 확인서를 통해 쟁점주식의 실소유자가 a라는 사실도 알 수 있다.
(3) 청구인은 이 건 명의신탁에 조세회피 목적이 없다고 주장하는 것으로 보이나, 주식에 대한 명의신탁이 있으면 조세회피 목적이 있음이 추정되므로 명의자가 조세회피의 목적이 없었다는 점에 관한 증명책임을 부담하고, 이는 조세회피의 목적이 아닌 다른 목적이 있었음을 증명하여야 하는 것으로, 명의신탁에 있어 조세회피 목적이 없었다고 인정될 정도로 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적이 있고, 명의신탁 당시나 장래에 회피될 조세가 없다는 점을 객관적이고 납득할만한 증거자료에 의하여 통상인이라면 의심을 가지지 않을 정도로 증명을 하여야 한다(대법원 2006.9.22. 선고 2004두11220 판결 참조). 배당소득 지급명세서에 따르면 쟁점법인은 청구인에게 OOO원을 배당한 것으로 나타나는데, 동 배당소득은 2016.6.2. 청구인의 계좌(OOO)로 입금(OOO원, 원천징수세액 제외)된 후 같은 날 a에게 송금되어 a의 가지급금 및 개인채무를 상환하는 등 a 개인목적에 사용되었다. 한편, 쟁점법인의 미처분이익잉여금이 매해 OOO원 내외 수준을 유지하고 있어서 a는 쟁점주식을 명의신탁함으로써 배당소득에 대한 소득세와 증여세를 회피할 수 있을 뿐만 아니라, 청구인 명의로 대출 등을 받아 이를 활용할 경우, a는 부동산을 명의신탁으로 취득할 수 있고, 나아가 자녀들에 대한 추가적인 증여세 탈루 등에 활용할 수 있다고 할 것이다.
1. 조세 회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우
2. 주식 또는 출자지분(이하 이 조에서 "주식등"이라 한다) 중 1997년 1월 1일 전에 신탁이나 약정에 의하여 타인 명의로 주주명부 또는 사원명부에 기록되어 있거나 명의개서되어 있는 주식등에 대하여 1998년 12월 31일까지의 기간(이하 이 조에서 "유예기간"이라 한다)에 실제소유자 명의로 전환한 경우. 다만, 그 주식등을 발행한 법인의 주주 또는 출자자(이하 이 조에서 "주주등"이라 한다)의 대통령령으로 정하는 특수관계인 및 1997년 1월 1일 현재 미성년자인 사람의 명의로 전환한 경우에는 그러하지 아니하다.
② 타인의 명의로 재산의 등기등을 한 경우, 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우 및 유예기간에 주식등의 명의를 실제소유자 명의로 전환하지 아니하는 경우에는 조세 회피 목적이 있는 것으로 추정한다. 다만, 양도자가 소득세법 제105조 및 제110조에 따른 양도소득 과세표준신고 또는 증권거래세법 제10조 에 따른 신고와 함께 소유권 변경 내용을 신고하는 경우에는 그러하지 아니하다.
③ 제1항을 적용할 때 주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우에는 법인세법 제109조 제1항 및 제119조에 따라 납세지 관할세무서장에게 제출한 주주등에 관한 서류 및 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정한다.
④ 제1항 제2호는 주식등을 유예기간에 실제소유자 명의로 전환하는 자가 그 주식을 발행한 법인이나 그 주식이 출자된 법인의 본점 또는 주된 사무소의 관할세무서장에게 그 전환 내용을 대통령령으로 정하는 바에 따라 제출하는 경우에만 적용한다.
⑤ 자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 신탁재산인 사실의 등기등을 하는 경우와 비거주자가 법정대리인 또는 재산관리인의 명의로 등기등을 하는 경우에는 제1항을 적용하지 아니한다.
⑥ 제1항 제1호 및 제2항에서 "조세"란 국세기본법 제2조 제1호 및 제7호에 규정된 국세 및 지방세와 관세법에 규정된 관세를 말한다. 제53조(증여재산 공제) 거주자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사람으로부터 증여를 받은 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 증여세 과세가액에서 공제한다. 이 경우 수증자를 기준으로 그 증여를 받기 전 10년 이내에 공제받은 금액과 해당 증여가액에서 공제받을 금액을 합친 금액이 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분은 공제하지 아니한다.
1. 배우자로부터 증여를 받은 경우: 6억원
2. 직계존속[수증자의 직계존속과 혼인(사실혼은 제외한다. 이하 이 호에서 같다) 중인 배우자를 포함한다] 및 직계비속(수증자와 혼인 중인 배우자의 직계비속을 포함한다)으로부터 증여를 받은 경우: 3천만원. 다만, 미성년자가 직계존속으로부터 증여를 받은 경우에는 1천500만원으로 한다.
3. 제2호의 경우 외에 6촌 이내의 혈족, 4촌 이내의 인척으로부터 증여를 받은 경우: 500만원 제55조(증여세의 과세표준 및 과세최저한) ① 증여세의 과세표준은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액에서 대통령령으로 정하는 증여재산의 감정평가 수수료를 뺀 금액으로 한다.
1. 제45조의2에 따른 명의신탁재산의 증여 의제: 그 명의신탁재산의 금액
2. 제45조의3에 따른 특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제: 증여의제이익
3. 제2호를 제외한 합산배제증여재산: 그 증여재산가액에서 3천만원을 공제한 금액
4. 제1호부터 제3호까지 외의 경우: 제47조제1항에 따른 증여세 과세가액에서 제53조와 제54조에 따른 금액을 뺀 금액
(1) 2009년 설립 이후 쟁점법인의 주주 및 보유주식 변동현황을 살펴보면 아래 <표1>과 같다. <표1> 기말 쟁점법인 주주 및 보유주식 변동내역 (단위: 주, %)
○○○
(2) 쟁점법인을 설립할 당시 쟁점법인 발행주식을 취득한 c는 2013.9.30. 자신 명의의 쟁점법인 발행주식 85,000주를 명의신탁 받은 주식으로 인정하여 증여세 기한후신고를 하고 관련 증여세를 납부하였다(증여일 2009.5.7.).
(3) 2010년 d이 a에게 양도한 쟁점법인 발행주식 85,000주에 대하여, d은 별다른 양도소득세 신고를 하지 않았고, 이에 대한 관할 세무서장의 양도소득세 결정내역도 확인되지 않으나, 증권거래세 OOO원이 신고․납부된 사실은 확인된다.
(4) 처분청은 청구인이 2012년부터 2020년까지 보유자산 운용금액(자신취득, 소비지출 등 사용금액) 대비 자금출처금액(자산매각, 소득, 수증 등 수취금액)이 약 OOO원 부족하고, a가 쟁점법인의 자금으로 본인 및 가족 명의로 부동산을 취득하여 횡령한 혐의가 법원의 판결(서울고등법원 OOO 판결 등)로 확인됨에 따라 청구인에 대한 자금출처조사를 실시하였다.
(5) 청구인에 대한 자금출처조사 결과, 처분청은 쟁점법인 설립 당시 a는 쟁점주식1을 b에게 명의신탁(1차 명의신탁)하여 보유하고 있었고, 2012.2.22. 쟁점주식1을 다시 청구인 명의로 변경하여 보유(2차 명의신탁)한 것으로 확인하고, 이후 쟁점법인이 유상증자를 2차례 실시하여 청구인 명의로 추가 취득한 쟁점주식2도 명의신탁한 것으로 보아 아래 <표2>와 같이 명의신탁에 따른 증여의제가 적용되는 것으로 판단하였다. <표2> 처분청이 쟁점주식 관련 명의신탁으로 판단한 내역 (단위: 주, 원)
○○○
(6) 이 건과 관련하여 청구인 및 b이 제출한 확인서는 아래와 같다. <청구인의 확인서 내용>
○○○ <b의 확인서>
○○○
(7) a의 쟁점법인 등의 자금 횡령에 대한 형사사건에 대한 법원의 판결은 2018.11.29. 확정(대법원 2018.11.29. 선고 OOO 판결, 상고기각)되었으며, 이에 대한 서울고등법원의 2심 판결문(서울고등법원 2018.7.5. 선고 OOO 판결)의 주요내용은 아래와 같다. <서울고등법원 2018.7.5. 선고 OOO 판결 주요내용>
○○○
(8) 2013년, 2014년 쟁점법인의 유상증자와 관련하여, 처분청은 증자에 따른 자본납입금(2013년 OOO원, 2014년 OOO원) 전액을 a가 쟁점법인으로부터 가지급금을 지급받아 납부하였다고 판단하면서 그 증빙으로 아래와 같이 쟁점법인의 대체전표를 제출하였다. <유상증자 관련 쟁점법인의 대체전표>
○○○
(9) 쟁점법인의 연도별 미처분이익잉여금 현황은 아래 <표3>과 같다 <표3> 쟁점법인의 연도별 미처분이익잉여금 현황 (단위: 원)
○○○
(10) 쟁점법인은 2016.4.1.을 지급일자로 하여 청구인에게 OOO원을 배당하는 내용의 이자․배당소득 지급명세서를 제출하였으며, 2016.6.2. 청구인에게 위 배당소득 중 원천징수세액을 제외한 배당금 OOO원을 청구인의 OOO은행 계좌(OOO)로 지급한 것으로 나타난다. 청구인 및 a가 제기한 과세전적부심사청구에 대한 결정문에 따르면, 청구인이 쟁점법인으로부터 받은 위 배당금은 같은 날 a에게 송금되었고, 이와 관련하여 a가 증여세 신고 등을 한 사실은 없는 것으로 나타난다.
(11) 청구주장과 관련하여 상법 제383조 제1항 이 개정된 내용을 살펴보면 아래와 같다. < 상법 제383조 제1항 개정내용> 구분 내용 법률 제9362호(2009.1.30.) 2009.2.4. 시행
① 이사는 3인 이상이어야 한다. 다만, 자본의 총액이 5억원 미만인 회사는 1이 또는 2인으로 할 수 있다. 법률 제9416호(2009.2.6.) 2010.2.7. 시행
① 이사는 3인 이상이어야 한다. 다만, 자본의 총액이 10억원 미만인 회사는 1인 또는 2인으로 할 수 있다.
(12) 이상의 사실관계 및 관련 법률을 종합하여 이 건에 대하여 다음과 같이 살펴본다. 청구인은 b에서 청구인으로 쟁점주식1을 명의개서할 당시, a가 b에 대한 명의신탁을 해지하면서 청구인에게 쟁점주식1을 증여하였으므로, 이를 명의신탁으로 보고 구 상증세법 제45조의2를 적용하여 증여로 의제하는 것은 증여를 증여로 의제하는 논리적 모순이므로 이 건 처분은 부당하다고 주장하나, 쟁점법인을 설립할 때 a가 c, d, b에게 쟁점법인 발행주식의 51%를 명의신탁한 사실을 a, c, d, b 및 청구인도 인정하고 있고, a가 b에게 명의신탁한 쟁점주식1을 청구인에게 명의개서하는 과정에서 청구인에게 증여하는 거래가 아닌 b과 청구인 사이의 주식양도거래의 형식을 취하여, 이를 재차명의신탁으로 보는 것이 합리적으로 보이는 점, 청구인이 2016.6.2. 쟁점법인으로부터 쟁점주식에 대한 배당금(OOO원)을 지급받고, 같은 날 배당금을 a에게 송금하여, 2016.6.2. 지급된 배당소득이 a에게 귀속된 것으로 보이는 점, 청구인은 처분청에 쟁점주식을 a가 명의신탁한 것이라는 내용의 확인서를 제출하였고, 법원판결문(서울고등법원 2018.7.5. 선고 OOO 판결)에 따르면 청구인도 자신은 쟁점법인 이사회에 참여하지 않았고, a가 필요하다고 하면 대출을 위한 날인을 할 뿐 쟁점법인과 관련하여 어떤 일을 하는지 모른다고 수사기관에서 진술한 것으로 나타나서 청구인이 쟁점법인의 주주이자 사내이사로서 역할을 거의 하지 않은 것으로 보여, 청구인이 제출한 위 확인서의 내용이 진실된 것으로 보이는 점 등에 비추어 보건대, b에서 청구인으로 쟁점주식1을 명의개서할 때, 청구인으로 쟁점주식1을 재차명의신탁한 것으로 보여, a가 쟁점주식1을 청구인에게 증여하였다는 청구주장은 인정되기 어려워 보인다. 그리고, 구 상증세법 제45조의2 제2항은 재산을 명의신탁한 사실이 인정되면 조세회피목적이 있는 것으로 추정하고 있어서, 이에 반하는 사실은 이를 주장하는 납세자가 입증해야 하는데, 이 건의 경우 2016.6.2. 청구인에게 지급된 배당금(OOO원)의 실제 귀속자가 a임에도 청구인의 배당소득으로 종합소득과세표준 신고를 하여, 높은 누진세율에 따라 a가 부담해야하는 종합소득세를 실제 회피한 결과가 있어서, a가 쟁점주식을 청구인에게 명의신탁한 행위에는 조세회피 목적도 인정되므로, 처분청이 쟁점주식을 명의신탁재산으로 보고 증여세를 부과한 것은 정당한 처분으로 보인다. 한편, 청구인은 쟁점주식을 명의신탁재산으로 보더라도, 이는 배우자 사이의 증여로 의제되는 것이어서 구 상증세법 제53조에 따라 배우자에게 증여하는 경우 적용되는 6억원의 증여재산 공제를 적용해야 한다고 주장하나, 구 상증세법 제55조 제1항은 같은 법 제45조의2에 따른 명의신탁재산의 증여의제에 대한 증여세 과세표준을 계산할 때 같은 법 제53조에 따른 증여재산 공제를 적용하지 않도록 규정하고 있으므로, 처분청이 이 건 처분에 배우자에 대한 증여재산 공제를 적용하지 않은 것도 정당한 것으로 보인다(조심 2009부2145, 2009.8.19. 같은 뜻임). 따라서, 쟁점주식을 명의신탁재산으로 보고 청구인에게 증여세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.