청구법인의 수익사업과 무관한 쟁점이주비대출이자를 공통손금으로 보는 것은 세법상 수익비용대응의 원칙에 부합한다고 보기 어려움
청구법인의 수익사업과 무관한 쟁점이주비대출이자를 공통손금으로 보는 것은 세법상 수익비용대응의 원칙에 부합한다고 보기 어려움
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점이주비대출이자는 정비사업의 필수적인 지출비용이므로 이중 수익사업분 상당액을 각 사업연도 계산시 손금산입하여야 한다. 정비사업조합은 법인세법상 비영리법인으로서 조세특례제한법 제104조의4 에 따라 비수익사업인 조합원분양수익 외에 수익사업인 일반분양분수익만을 법인세법 제4조 제3항 에 따른 과세소득으로 하여 법인세 납세의무가 있고, 그 과세소득의 산정을 위해 특정비용이 수익사업과 비수익사업 중 어디에서 발생하였는지 여부가 불분명한 경우에는 공통손금으로 보아 합리적인 기준으로 각 사업에 분배하여야 한다. 한편 정비사업은 구주택을 철거하고 그 토지 위에 신주택을 신축‧분양하는 사업으로, 이를 원활히 추진하기 위해서는 정비사업조합이 정한 이주기간 내에 조합원들이 적극적으로 이주하는 것이 중요하다 할 것이고, 정비사업조합은 그 이주를 조기에 마치도록 장려하기 위하여 금융기관으로부터 이주비를 대출받도록 알선하고 그 이자를 정비사업비로 편성하여 금융기관에 납부하고 있다. 즉 정비사업조합은 사업시행구액 내에 거주하고 있는 조합원 등을 타지역으로 이주하는 것을 지원하기 위해 금융기관과 연계하여 조합원들에게 이주비를 무이자로 대여하고 그 이자를 부담하는데 그 행위 자체를 영리 목적의 행위로 보기 어렵지만 정비사업조합의 사업이 그 자체로 사업시행구역 안에 건축물을 건설‧공급하는 것을 내용으로 하고 수익사업은 이처럼 건설된 건축물 중 일부를 일반분양하는 것임을 감안하면 사업시행구역 내에 거주하고 있던 조합원들의 이주를 위한 기본이주비의 대출이자가 그 자체로 수익사업과는 무관하게 목적사업에만 대응되는 비용으로 볼 수 없다 할 것이므로 그 이주비 대출이자는 비수익사업과 수익사업의 공통된 손금으로 보아야 한다(서울행정법원 2023.9.15. 2023구합51205 판결, 같은 뜻임). 따라서 비록 청구법인이 당초 법인세 신고시 자산으로 계상한 쟁점이주비대출이자를 손금산입하여 당초 신고한 세액을 한도로 이 건 처분의 법인세 상당액을 감액하여야 한다.
(2) 쟁점이주비대출이자등은 정비사업비에 포함되어 조합원들이 납부할 분담금으로 충당된 것으로 보아야 한다(‘기타’로 소득처분). 도정법 제92조에서 정비사업비는 원칙적으로 사업시행자인 정비사업조합이 부담하도록 규정하면서 같은 법 제93조에서 사업시행자는 토지등소유자인 조합원으로부터 정비사업비와 정비사업의 시행과정에서 발생한 수입의 차액을 부과금으로 부과‧징수하도록 규정하고 있다. 또한 같은 법 제89조에서 조합원의 종전부동산 가격과 분양가격 간에 차이가 있는 경우 그 차액 상당액인 청산금을 조합원으로부터 징수하거나 조합원에게 지급하도록 규정하고 있다(청산금의 산정방법에 대해서는 같은 법 시행규칙 별지 제6호 서식에서 정하고 있다). 한편 2020.8.29.자 청구법인의 정기총회자료 및 2020.11.23.자 관리처분계획변경인가 고시문에 의하면 이주비대출이자(OOO원) 및 조합원 이사비용(OOO원)이 정비사업비(총 OOO원 상당)에 포함되어 있고 청산금 산정시 적용되는 조합원 권리가액의 비례율이 135.53%로 산정되어 이에 따라 산출된 청산금이 조합원들에 의하여 납부되었다. 만약 위 이주비 대출이자와 조합원 이사비용이 정비사업비에 포함되어 있지 않았다면 그 금액만큼 총사업비가 감소되고 비례율은 높게 산정되어 조합원들의 권리가액 증가로 분담금이 감소하지만 결국 조합원들이 위 이주비 대출이자와 조합원 이사비용을 개별 부담하게 될 것이므로, 이들 이용을 정비사업비에 포함하여 분담금을 더 내거나 제외하여 분담금을 덜 내되 이들 비용을 개별부담하거나 조합원들이 부담할 금액은 같게 된다. 따라서 조합원들이 이주비 대출이자와 조합원 이사비용을 정비사업비에 포함하여 분담금을 초과부담하는 방법으로 자기부담을 하고 청구법인이 이를 재원으로 그 지출에 충당하였음에도 조합원들에게 그 상당액만큼 다시 배당으로 귀속된 것으로 보는 것은 부당하다. 나아가 과세관청의 유권해석(국세청 서면2019-법령해석법인-2127, 2021.7.16.)에 의하더라도 정비사업조합의 소득계산시 손금불산입액의 소득처분은 ‘기타’로 하여야 하는데, 처분청이 이 건 처분시 쟁점이주비대출이자등 중 수익사업 상당액을 조합원들의 ‘배당’으로 소득처분한 것은 위법하다.
(1) 쟁점이주비대출이자는 정비사업과 무관하게 조합원들의 이익을 위해 지출된 비용이므로 손금산입할 수 없다. 쟁점이주비대출이자는 조합원들이 대체주거지를 찾는 등 이주에 필요한 자금을 금융기관과의 대출약정을 통해 차입하고 그에 따라 발생한 이자를 채무자인 조합원들을 대신하여 청구법인이 납부한 것으로, 온전히 조합원들의 이익을 위하여 지출한 비용에 해당하고, 청구법인이 조합원들이 납부하여야 할 쟁점이주비대출이자를 대신 납부하지 아니하더라도 정비사업을 수행함에 있어 장애가 되지 아니한다 할 것임을 감안하면 쟁점이주비대출이자를 정비사업에 통상적으로 필요한 비용이라고 보기 어렵다고 보아야 하고 그렇다면 정비사업의 손금으로 보기는 어렵다 할 것이며, 조세심판원도 다수의 동일 쟁점에 대하여 같은 결정하고 있다(조심 2024부2828, 2024.7.23. 등 다수). 따라서 쟁점이주비대출이자를 정비사업의 필수적인 지출비용으로 보아 손입산입하여 달라는 청구주장은 이유 없다.
(2) 쟁점이주비대출이자등은 조합원들이 상환의무 없이 지원받은 것으로 보아야 한다(그 수익사업 상당액을 ‘배당’으로 소득처분). 청구법인이 시공사와 체결한 공사도급계약서(제19조 제1항)에 의하면 기본이주비(세대당 평균 OOO원)에 대한 이자는 청구법인이 조합의 사업경비로 해당 조합원들을 대신하여 매월 금융기관에 지급하도록 규정되어 있고, 2021년 2월 청구법인의 정기총회 회의자료 중 ‘사업시행인가 변경 및 변경인가 접수’ 관련 내용에 의하면 이사비용은 세대당 OOO원을 무상지원하고 그 지급에 따른 제세공과금은 조합원이 부담한다고 기재되어 있는바, 쟁점이주비대출이자등은 조합원들이 이주(대체주택의 물색 등)에 필요한 자금을 금융기관과의 대출 약정을 통해 차입하고 그 차입이자는 청구법인이 채무자인 조합원을 대신하여 납부하거나 무상지원을 한 것으로, 조합원들에게만 지급되어 그 지출의 경제적 효익이 청구법인을 거쳐 조합원들에게 귀속되었음을 감안하면 조합원들에 대한 배당의 성격이 있는 것으로 보아야 한다. 그런데 만약 청구법인이 쟁점이주비대출이자등을 부담하지 않더라도 이주가 반드시 필요한 조합원들로서는 이주를 위한 대출금 이자를 스스로 부담할 수밖에 없을 뿐만 아니라, 이주비 대출은 조합원들의 필요에 의해 선택적으로 진행되는 것이므로 쟁점이주비대출이자등의 대납 또는 무상지원이 청구법인의 수익사업인 정비사업을 영위하는 데 반드시 필요한 지출이라고 단언할 수 없다(조심 2022부5068, 2023.3.21. 등 다수). 한편 청구법인은 이주비 대출이자와 조합원 이사비용이 정비사업비에 포함되어 조합원들의 분담금으로 납부되고 청구법인이 이를 재원으로 그 지출에 충당하였다고 주장하나, 이는 청구법인이 쟁점이주비대출이자등을 청산금에서 정산하기로 하여 2021사업연도부터 그 상당액을 대여금으로 계상한 사실과 배치되는 점(대여금의 계상도 그 회수 사실이 객관적‧구체적으로 입증되지 않은 이상 신뢰할 수 없다) 등을 감안하면 청구법인의 주장은 이유 없다.
① 청구법인이 조합원들을 대신하여 납부한 쟁점이주비대출이자를 정비사업의 필수적 비용으로 보아 그 수익사업분 상당액을 손금산입해야 한다는 청구주장의 당부
② 쟁점이주비대출이자와 쟁점이사비용 중 수익사업 비율 상당액을 조합원들의 배당으로 소득처분한 처분의 당부
(1) 조세특례제한법 제104조의7(정비사업조합에 대한 과세특례) ②다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 조합(이하 이 조에서 "정비사업조합"이라 한다)에 대해서는 법인세법 제2조 에도 불구하고 비영리내국법인으로 보아 법인세법(같은 법 제29조는 제외한다)을 적용한다. (후단 생략)
1. 도시 및 주거환경정비법 제35조 에 따라 설립된 조합(전환정비사업조합을 포함한다) (2) 조세특례제한법 시행령 제104조의4(정비사업조합의 수익사업의 범위) 법 제104조의7 제2항을 적용할 때 정비사업조합이 도시 및 주거환경정비법 또는 빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법에 따라 해당 정비사업에 관한 관리처분계획에 따라 조합원에게 종전의 토지를 대신하여 토지 및 건축물을 공급하는 사업은 법인세법 제4조 제3항 에 따른 수익사업이 아닌 것으로 본다.
(3) 법인세법 제19조(손금의 범위) ①손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손실 또는 비용의 금액으로 한다.
② 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다. 제67조(소득처분) 다음 각 호의 법인세 과세표준의 신고·결정 또는 경정이 있는 때 익금에 산입하거나 손금에 산입하지 아니한 금액은 그 귀속자 등에게 상여(賞與)‧배당‧기타사외유출(其他社外流出)‧사내유보(社內留保) 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.
1. 제60조에 따른 신고
2. 제66조 또는 제69조에 따른 결정 또는 경정
3. 국세기본법 제45조 에 따른 수정신고 제113조(구분경리) ①비영리법인이 수익사업을 하는 경우에는 자산‧부채 및 손익을 그 수익사업에 속하는 것과 수익사업이 아닌 그 밖의 사업에 속하는 것을 각각 다른 회계로 구분하여 기록하여야 한다.
⑧ 제1항부터 제7항까지의 규정에 따른 구분경리의 방법, 동일사업을 하는 법인의 판정, 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (4) 법인세법 시행령 제106조(소득처분) ①법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대해서도 또한 같다. 1.익금에 산입한 금액(법 제27조의2 제2항에 따라 손금에 산입하지 아니한 금액을 포함한다)이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(괄호 생략)에게 귀속된 것으로 본다. 가.귀속자가 주주등(임원 또는 직원인 주주등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당 라.귀속자가 가목 내지 다목 외의 자인 경우에는 그 귀속자에 대한 기타소득 2.익금에 산입한 금액이 사외에 유출되지 아니한 경우에는 사내유보로 할 것
3. 제1호에도 불구하고 다음 각 목의 금액은 기타 사외유출로 할 것 가.법제24조에 따라 법 제24조 제2항 제1호에 따른 기부금 또는 같은 조 제3항제1호에 따른 기부금의 손금산입한도액을 초과하여 익금에 산입한 금액 나.법 제25조 및 조세특례제한법 제136조 에 따라 익금에 산입한 금액 다.법 제27조의2 제3항(같은 항 제2호에 따른 금액에 한정한다) 및 제4항에 따라 익금에 산입한 금액 라.법 제28조 제1항 제1호 및 제2호의 규정에 의하여 익금에 산입한 이자‧할인액 또는 차익에 대한 원천징수세액에 상당하는 금액 마.법 제28조 제1항 제4호의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액
⑦ 제6항의 규정에 의한 공통되는 익금은 과세표준이 되는 것에 한하며, 공통되는 손금은 익금에 대응하는 것에 한한다.
(6) 소득세법(2023.12.31. 법률 제19933호로 일부개정되기 전의 것) 제17조(배당소득) ①배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
1. 내국법인으로부터 받는 이익이나 잉여금의 배당 또는 분배금 2.법인으로 보는 단체로부터 받는 배당금 또는 분배금 2의2. 법인세법 제5조제2항 에 따라 내국법인으로 보는 신탁재산(이하 "법인과세 신탁재산"이라 한다)으로부터 받는 배당금 또는 분배금
3. 의제배당(擬制配當)
4. 법인세법에 따라 배당으로 처분된 금액
5. 국내 또는 국외에서 받는 대통령령으로 정하는 집합투자기구로부터의 이익
6. 외국법인으로부터 받는 이익이나 잉여금의 배당 또는 분배금
7. 국제조세조정에 관한 법률 제27조 에 따라 배당받은 것으로 간주된 금액 8.제43조에 따른 공동사업에서 발생한 소득금액 중 같은 조 제1항에 따른 출자공동사업자의 손익분배비율에 해당하는 금액 9.제1호, 제2호, 제2호의2 및 제3호부터 제7호까지의 규정에 따른 소득과 유사한 소득으로서 수익분배의 성격이 있는 것
10. 제1호, 제2호, 제2호의2 및 제3호부터 제9호까지의 규정 중 어느 하나에 해당하는 소득을 발생시키는 거래 또는 행위와 파생상품이 대통령령으로 정하는 바에 따라 결합된 경우 해당 파생상품의 거래 또는 행위로부터의 이익
(7) 도시 및 주거환경정비법 제74조(관리처분계획의 인가 등) ①사업시행자는 제72조에 따른 분양신청기간이 종료된 때에는 분양신청의 현황을 기초로 다음 각 호의 사항이 포함된 관리처분계획을 수립하여 시장ㆍ군수등의 인가를 받아야 하며, 관리처분계획을 변경ㆍ중지 또는 폐지하려는 경우에도 또한 같다. (단서 생략) 6.정비사업비의 추산액(괄호 생략) 및 그에 따른 조합원 분담규모 및 분담시기 제89조(청산금 등) ①대지 또는 건축물을 분양받은 자가 종전에 소유하고 있던 토지 또는 건축물의 가격과 분양받은 대지 또는 건축물의 가격 사이에 차이가 있는 경우 사업시행자는 제86조 제2항에 따른 이전고시가 있은 후에 그 차액에 상당하는 금액(이하 “청산금”이라 한다)을 분양받은 자로부터 징수하거나 분양받은 자에게 지급하여야 한다. 제92조(비용부담의 원칙) ①정비사업비는 이 법 또는 다른 법령에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 사업시행자가 부담한다. 제93조(비용의 조달) ①사업시행자는 토지등소유자로부터 제92조제1항에 따른 비용과 정비사업의 시행과정에서 발생한 수입의 차액을 부과금으로 부과ㆍ징수할 수 있다. (8) 도시 및 주거환경정비법 시행령 제30조(조합설립인가신청의 방법 등) ①법 제35조 제2항부터 제4항까지의 규정에 따른 토지등소유자의 동의는 국토교통부령으로 정하는 동의서에 동의를 받는 방법에 따른다. (9) 도시 및 주거환경정비법 시행규칙 제8조(조합의 설립인가 신청 등) ③영 제30조 제1항에서 “국토교통부령으로 정하는 동의서”란 별지 제6호서식의 조합설립 동의서를 말한다.
(1) 처분청이 확인한 사실관계는 아래와 같다. (가) 청구법인의 사업 내용에 의하면 청구법인이 신축한 아파트는 총 연면적 231,277㎡ 중 조합원분양 면적은 61,678㎡로 점유비(면적)는 26.67%이고, 수익사업인 일반분양 면적은 169,599㎡로 점유비(면적)는 73.33%이다. (나) 처분청은 아래와 같은 이유로 청구법인이 조합원들의 이주 지원을 위해 2019∼2023사업연도 중 조합원들을 대신하여 이주비 대출금에 대한 이자비용을 부담하고, 2019사업연도 중 조합원 세대당 OOO원의 이사비를 무상으로 지급한 것으로 보았고, 청구법인이 쟁점이주비대출이자등을 “자산[2020사업연도까지 ‘분양원가’로 계상, ‘미완성공사(분양)’로, 2021사업연도부터 재무상태표 상 ‘대여금’으로 분개]”으로 회계처리하였음을 확인하였다.
1. 청구법인은 정비사업비 추산액에 이주비 대출이자 및 조합원 이사비용을 포함하여 정비사업 관련 총지출액을 추산하여서 자금 운용계획을 수립하였으며, 2020년 11월 청구법인의 이사회 회의록에 의하면 “청구법인의 원활한 사업진행을 위해 조합원 이주비 대출금 이자 및 이사비용에 대해서 조합원들에게 대여하고 이를 청산금에서 정산하도록 전환하는 것에 대해 승인”하는 것으로 기재되어 있으나, 처분청은 청구법인의 조합원들에 대한 쟁점이주비대출이자등 상당액을 대여‧회수한 내역이 입증되지 않는 등의 이유로 청구법인이 조합원들에게 그 상당액을 무상 지급한 것으로 보았다.
2. 청구법인이 2019년 2월 시공사(A 주식회사 및 주식회사 B)와 체결한 공사도급계약서 제19조 제1항에서 “기본이주비에 대한 이자는 청구법인이 사업경비로 조합원들을 대신하여 매월 대출금융기관에 지급한다”라고 규정되어 있다.
3. 2021년 2월 사업시행계획 변경 인가와 관련하여 청구법인의 정기총회 회의자료(책자) 중 ‘사업시행인가 변경 및 변경인가 접수’의 내용을 보면, 청구법인은 주민이주 대책의 일환으로 조합원 세대당 OOO원의 이사비용을 무상으로 지원하기로 한 것으로 기재되어 있다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점이주비대출이자가 정비사업조합인 청구법인이 조합원들으로 하여금 이주를 조기에 마치도록 하여 정비사업을 원활히 추진하기 위해 지출된 것이어서 비수익사업인 조합원분양뿐만 아니라 수익사업인 일반분양과도 관련되는 공통손금에 해당하므로 법인세법령에 따라 안분계산된 금액 중 수익사업분을 손금산입하여야 한다고 주장하나, 쟁점이주비대출이자는 청구법인이 조합원들의 대체주거에 필요한 자금을 조합원들의 신청을 받아 금융회사로부터 대출받은 후에 해당 대출금에서 발생한 이자를 청구법인이 대납한 것으로, 청구법인이 조합원들의 거주를 위해 사용한 쟁점이주비대출이자를 사업비로 충당하였다 하더라도 청구법인의 수익사업(일반분양)과 관련하여 반드시 필요한 지출이라고 보기 어려운 점, 이 건과 같은 정비사업에서는 조합의 개별 여건 등에 따라 이주비 대출이자를 조합원들이 직접 부담하거나 시행사 또는 시공사 등이 부담하는 등 이자 부담의 주체가 다양하다 할 것인데 이 건과 같이 조합인 청구법인이 대납한 쟁점이주비대출이자에 대해서만 공통손금으로 인정하는 것은 형평에 어긋나 보이는 점, 조합원들을 위해 지출(대납)된 것으로 수익사업(일반분양)과 무관한 쟁점이주비대출이자등을 공통손금으로 보는 것은 세법상 수익비용대응의 원칙에 부합한다고 보기 어려운 점 등에 비추어 청구법인의 주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인은 사전에 OOO원 상당의 이주비대출이자 및 조합원 이사비용을 정비사업비에 포함하였지만 그 재원은 조합원들이 납부할 청산금의 증액을 통해 마련하였으므로 결국 조합원들이 OOO원 상당의 쟁점이주비대출이자등을 자기부담한 것으로 보아야 한다고 주장하나, 처분청이 제시한 심리자료(청구법인이 시공사와 체결한 공사도급계약서, 2021년 2월 청구법인의 정기총회 회의자료 등)에 의하면 청구법인이 기본이주비에 대한 이자를 사업경비로 무상지급하고 조합원의 이사비용을 무상지원하는 것으로 나타나는 점, 청구법인과 조합원들 간에 쟁점이주비대출이자등 상당액만큼 청산금에서 정산하였는지에 관한 구체적‧객관적인 증빙이 제시되지 않았고 청구법인이 제시한 위 청산방식은 청구법인의 회계처리(2021사업연도부터 쟁점이주비대출이자등을 조합원들에 대한 대여금으로 계상하였다)와도 배치되는 점 등에 비추어 위 청구주장도 받아들이기는 어렵다고 판단된다. (다) 따라서 처분청에서 청구법인이 자산으로 계상한 쟁점이주비대출이자등 중 법인세법 시행규칙 제76조 제6항 에 따라 수익사업의 사용면적 비율(73.3%)로 안분한 OOO원이 조합원들에게 귀속되었다고 보아 그 상당액을 조합원들의 배당으로 소득처분하여 청구법인에게 소득금액변동통지한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.