총상속세액에 변동이 없더라도 각 상속인의 부담세액을 변경하는 것은 상속인 고유의 납세의무를 변경하는 것(대법원 2001.2.9. 선고 2000두291 판결)이어서 원칙적으로 상속인이 자신이 납부할 상속세액을 다툴 수 있으나, 불이익변경금지 원칙에 따라 청구인에게 통지된 납부할세액 및 연대납부의무한도액을 증액시켜달라는 취지의 청구주장은 받아들이기 어려움
총상속세액에 변동이 없더라도 각 상속인의 부담세액을 변경하는 것은 상속인 고유의 납세의무를 변경하는 것(대법원 2001.2.9. 선고 2000두291 판결)이어서 원칙적으로 상속인이 자신이 납부할 상속세액을 다툴 수 있으나, 불이익변경금지 원칙에 따라 청구인에게 통지된 납부할세액 및 연대납부의무한도액을 증액시켜달라는 취지의 청구주장은 받아들이기 어려움
○○○
- 다. 청구인은 이에 불복하여 2025.8.8. 심판청구를 제기하였다.
(1) 공동상속인 4명은 상속지분을 법정상속지분율과 다르게 정한다는 내용의 상속재산분할협의를 한 적이 없음에도 불구하고, b은 2024년 5월경 대리인을 통해 본인이 대표자로서 상속세를 신고하겠다는 내용의 내용증명을 보낸 후 청구인의 상속지분은 법정상속분보다 과소하게, 본인의 상속지분은 법정상속분보다 과다하게 산정하여 상속세 신고를 하였다.
(2) 청구인은 이 건 상속세액통지를 받고나서야 b이 임의로 법정상속분과 다르게 상속세 신고를 하였다는 사실을 알게 되었고, 허위신고를 바탕으로 한 이 건 상속세 부과처분의 위법성을 다투기 위해 조세심판청구를 하게 되었다.
(3) b이 사실과 다른 허위의 내용으로 상속세 신고를 하였다는 점은 다음과 같은 내용을 통해 확인할 수 있다. (가) 피상속인은 2021.11.1.자 매매계약을 원인으로 하여, 2022.2.28. 본인 소유의 서초구 건물(서울특별시 서초구 OOO)과 그 부속토지를 매매대금 OOO원에 제3자(A)에게 양도하였는데, 매매대금에서 건물임차인(주식회사 B)에게 지급한 반환보증금 및 이사합의금 OOO원, 건물중개보수 OOO원, 양도소득세 약 OOO원을 공제하더라도, 피상속인은 당시 OOO원이 넘는 금융재산을 보유하고 있었던 것을 알 수 있다. (나) b은 2022.6.21. 피상속인의 금융재산 중 OOO원을 임의로 본인 명의의 계좌로 이체하였다. (다) 공동상속인 b과 c은 피상속인의 사망일(2023.11.9.) 이후인 2023.11.17.과 2023.11.20. 금융기관을 기망하여 피상속인 명의의 예금계좌(OOO)에서 각각 OOO원(b)과 OOO원(c) 합계 OOO원을 무단으로 출금하여 은닉하였다.
(1) 청구인은 이 건 과세처분에서 공동상속인별 상속지분이 법정상속지분보다 과다·과소하게 결정되었으므로 위법하다고 주장하나, 조사청은 상속세 조사 시 상속분할협의서가 작성되지 않은 상속재산 OOO원(부동산 및 예금 등)은 법정상속비율(상속인 자녀 4인, 각 25%)로 안분하여 결정하였고, 사전증여재산 합계 OOO원은 수증자별로 각 귀속시켜 증여세 결정 및 상속재산에 합산하여 결정하였다.
(2) 또한 ‘상속인 또는 수유자별 납부할 상속세액 및 연대납세의무자 통지’상 ‘상속지분’은 실제 상속지분을 의미하는 것이 아니다. 이는 상속세 및 증여세법(이하 “상증세법”이라 한다) 제3조의2 제1항에서 규정하는 상속세의 연대납부의무금액을 산정하기 위한 기초자료인 상속인별 상속세 부담비율을 의미하는 것인바, 실제 상속지분과 상이하다.
(1) 상속세 및 증여세법 제3조의2 [상속세 납부의무] ① 상속인(특별연고자 중 영리법인은 제외한다) 또는 수유자(영리법인은 제외한다)는 상속재산(제13조에 따라 상속재산에 가산하는 증여재산 중 상속인이나 수유자가 받은 증여재산을 포함한다) 중 각자가 받았거나 받을 재산을 기준으로 대통령령으로 정하는 비율에 따라 계산한 금액을 상속세로 납부할 의무가 있다.
③ 제1항에 따른 상속세는 상속인 또는 수유자 각자가 받았거나 받을 재산을 한도로 연대하여 납부할 의무를 진다. 제13조 [상속세 과세가액] ① 상속세 과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조에 따른 것을 뺀 후 다음 각 호의 재산가액을 가산한 금액으로 한다. 이 경우 제14조에 따른 금액이 상속재산의 가액을 초과하는 경우 그 초과액은 없는 것으로 본다.
1. 상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액
2. 상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액 제14조 [상속재산의 가액에서 빼는 공과금 등] ① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각 호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 뺀다.
3. 채무(상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 진 증여채무는 제외한다. 이하 이 조에서 같다) 제25조 [상속세의 과세표준 및 과세최저한] ① 상속세의 과세표준은 제13조에 따른 상속세 과세가액에서 다음 각 호의 금액을 뺀 금액으로 한다.
1. 제18조, 제18조의2, 제18조의3, 제19조부터 제23조까지, 제23조의2 및 제24조의 규정에 따른 상속공제액
2. 대통령령으로 정하는 상속재산의 감정평가 수수료 (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제3조 [상속세 납부의무] ① 법 제3조의2 제1항에서 “대통령령으로 정하는 비율”이란 제1호에 따라 계산한 상속인 또는 수유자별(이하 이 조에서 “상속인별”이라 한다) 상속세 과세표준 상당액을 제2호의 금액으로 나누어 계산한 비율을 말한다.
1. 법 제13조 제1항의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 상속인별 증여재산의 과세표준에 다목의 금액이 나목의 금액에서 차지하는 비율을 가목의 금액에 곱하여 계산한 금액을 가산한 금액
2. 법 제25조 제1항의 규정에 의한 상속세과세표준에서 법 제13조 제1항 제2호의 규정에 의하여 가산한 증여재산가액중 수유자가 아닌 자에게 증여한 재산에 대한 과세표준을 차감한 가액
③ 법 제3조의2 제3항에서 “각자가 받았거나 받을 재산”이란 상속으로 인하여 얻은 자산(법 제13조 제1항에 따라 가산한 증여재산을 포함한다)의 총액에서 부채총액과 그 상속으로 인하여 부과되거나 납부할 상속세 및 법 제13조 제1항에 따라 가산한 증여재산에 대한 증여세를 공제한 가액을 말한다. 제47조 [증여세 과세가액] ① 증여세 과세가액은 증여일 현재 이 법에 따른 증여재산가액을 합친 금액[제31조 제1항 제3호, 제40조 제1항제2호ㆍ제3호, 제41조의3, 제41조의5, 제42조의3, 제45조 및 제45조의2부터 제45조의4까지의 규정에 따른 증여재산(이하 “합산배제증여재산”이라 한다)의 가액은 제외한다]에서 그 증여재산에 담보된 채무(그 증여재산에 관련된 채무 등 대통령령으로 정하는 채무를 포함한다)로서 수증자가 인수한 금액을 뺀 금액으로 한다. 제55조 [증여세의 과세표준 및 과세최저한] ① 증여세의 과세표준은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액에서 대통령령으로 정하는 증여재산의 감정평가 수수료를 뺀 금액으로 한다.
1. 제45조의2에 따른 명의신탁재산의 증여 의제: 그 명의신탁재산의 금액
2. 제45조의3 또는 제45조의4에 따른 이익의 증여 의제: 증여의제이익
3. 제1호 및 제2호를 제외한 합산배제증여재산: 그 증여재산가액에서 3천만원을 공제한 금액
4. 제1호부터 제3호까지 외의 경우: 제47조 제1항에 따른 증여세 과세가액에서 제53조, 제53조의2 및 제54조에 따른 금액을 뺀 금액
(3) 국세기본법 제65조 [결정] ① 심사청구에 대한 결정은 다음 각 호의 규정에 따라 하여야 한다.
2. 심사청구가 이유 없다고 인정될 때에는 그 청구를 기각하는 결정을 한다. 제79조 [불고불리, 불이익변경금지] ② 조세심판관회의 또는 조세심판관합동회의는 제80조의2에서 준용하는 제65조에 따른 결정을 할 때 심판청구를 한 처분보다 청구인에게 불리한 결정을 하지 못한다. 제80조의2 [심사청구에 관한 규정의 준용] 심판청구에 관하여는 제61조 제3항ㆍ제4항, 제63조, 제65조(제1항 제1호 가목 중 심사청구와 심판청구를 같은 날 제기한 경우는 제외한다) 및 제65조의2를 준용한다. 이 경우 제63조 제1항 중 “20일 이내의 기간”은 “상당한 기간”으로 본다.
(1) 청구이유서, 처분청 답변서 및 국세청 통합전산망(NTIS) 자료 등의 이 건 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 피상속인의 공동상속인은 피상속인의 자녀인 청구인․d․b․c 4명으로, 공동상속인들간 별도의 상속재산 분할협의가 있었다는 사실은 확인되지 않는다. (나) 이 건 상속세 신고내역(<별지1> 기재 참고)을 보면, 상속인별 상속재산가액은 25%씩 균분되어 있고, 사전증여재산가액은 각 수증자별로 분배되어 각자의 상속받은 총재산이 산출된 것으로 나타난다. 또한, 상속세 신고서의 부속서류인 ‘상속인별 상속재산 및 평가명세서’상 상속지분율 및 상속재산가액은 아래 <표2>와 같은데, 여기서 청구인의 상속지분율은 18.79%로 기재되어 있다. 참고로, 공동상속인 4명의 실제상속지분율은 합계 94.42%로 100%에 미치지 못하는데, 이는 손자․며느리․사위 등 비(非)상속인에게 상속개시일 이전에 사전증여된 재산을 포함하여 상속지분율을 산정하였기 때문으로 보인다. <표2> 상속인별 상속재산 및 평가명세서의 주요내용 (단위: %, 원)
○○○ (다) 조사청은 피상속인에 대한 상속세 세무조사 결과, 피상속인 명의의 예금계좌(OOO) 잔액에 대한 미수이자 OOO원, 2년 이내 인출금 중 미소명금액에 대한 추정상속재산 OOO원, 공동상속인 b(OOO원)․c(OOO원)에 대한 사전증여재산 합계 OOO원이 각각 신고시 누락되었다고 보아, 총 상속세 과세가액을 아래 <표3>과 같이 신고 당시 금액 OOO원보다 OOO원만큼 증가한 OOO원으로 하여, 이 건 상속세 부과처분을 하였고, 상속인별 납부할 상속세액 및 연대납세의무자 통지내역은 앞선 <표1>과 같다. <표3> 이 건 상속세 부과처분의 내용 (단위: 원)
○○○ (라) 청구인은 이 건 총 상속세액(OOO원)은 그대로 유지하되, 상속인별 납부할 상속세액 및 연대납세의무자 통지서상 상속지분과 납부할세액을 아래 <표4>와 같이 법정상속지분(25%)에 따라 재산정하여야 한다고 주장하고 있는데, 이에 의하면 청구인의 상속지분 증가로 청구인의 납부할 상속세액도 증가하는 것으로 나타난다. <표4> 청구주장의 구체적인 내용 (단위: %, 원)
○○○ (마) 상증세법 제3조의2 제1항 및 같은 법 시행령 제3조 제1항에 따른 상속인별 상속세 부담비율 산정방식은 아래 <표5>와 같다. <표5> 상증세법령상 상속인별 상속세 부담비율 산정방식 * 상속인별 상속세 과세표준 상당액 상속세 과세표준 - 非상속인&非수유자의 사전증여재산가액(5년 이내)의 과세표준 = (상속인별 사전증여재산의 과세표준) + (㉮ × ㉰ / ㉯) 상속세 과세표준 - 非상속인&非수유자의 사전증여재산가액(5년 이내)의 과세표준 상속인별 사전증여재산의 과세표준 + 상속세 과세표준 – 사전증여재산의 과세표준 상속인별 상속세 과세가액 상당액 – 상속인별 사전증여재산가액 × 상속세 과세가액 – 사전증여재산가액 = 상속세 과세표준 - 非상속인&非수유자의 사전증여재산가액(5년 이내)의 과세표준 (바) 그 밖에 청구인이 제출한 자료의 주요내용은 다음과 같다.
1. 청구인은 공동상속인 b․c을 상대방으로 하여 2024.2.15. ‘공동상속인 4명이 피상속인의 전체 상속재산가액을 법정상속분(25%)대로 균분상속하여야 하므로, 청구인에게 부족분이 재분배되어야 한다’는 내용의 상속재산분할심판(서울가정법원 OOO)을 청구하였고, 해당 사건은 현재 계속 진행 중에 있다.
2. 청구인은 공동상속인 b․c이 피상속인 사망일(2023.11.9.) 이후인 2023.11.17.과 2023.11.20. 임의로 피상속인 명의의 예금계좌(OOO)에서 합계 OOO원을 인출․은닉하였다면서, 2024.3.28. 2명을 사기죄, 자격모용사문서작성 및 동행사죄, 절도죄로 고소하였는데, 해당 인출금 OOO원은 피상속인의 상속재산에 기포함되어 그 중 25% 상당액이 청구인의 상속분(25%)으로 산정된 것으로 나타난다.
3. 청구인은 2024.12.26. 본인의 대리인측과 c의 통화내용에 대한 속기록(OOO, 2025.5.22. 작성)을 제출하였는데, c은 b으로부터 피상속인 사후 인출한 OOO원 중에서 OOO원을 청구인 몫으로 받았다는 취지의 이야기를 한 것으로 나타난다. (사) 조사청 담당자는 2026.1.27. 개최된 조세심판관회의에 출석하여 이 건 상속세 OOO원이 완납되었다고 설명하는 한편, 이 건 상속인별 상속세 부담비율, 상속인별 납부할세액 및 연대납부의무한도액을 아래 <표6>과 같이 재산정한 자료를 제출하였는데, 그 세부내역은 <별지2>와 같다. <표6> 조사청의 상속세 부담비율 등 재산정 결과 (단위: %, 원)
○○○
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살펴본다. 청구인은 b이 허위의 상속세 신고를 하여 청구인의 상속지분이 과소책정됨에 따라 청구인의 납부할 상속세액 및 연대납부의무한도액 또한 과소산정되었으므로, 이 건 총 상속세액(OOO원)은 그대로 유지하되 청구인에게 송달된 ‘상속인별 납부할 상속세액 및 연대납세의무자 통지서’상 상속지분(12.52%)을 법정상속지분(25%)으로 높이고, 이에 맞춰 청구인의 납부할세액 및 연대납부의무한도액을 재산정(증액)하여야 한다고 주장한다. 물론, 총 상속세액에는 변동이 없더라도 각 상속인의 부담세액을 변경하는 것은 상속인 고유의 납세의무를 변경하는 것(대법원 2001.2.9. 선고 2000두291 판결, 같은 뜻임)이어서 원칙적으로 상속인이 자신이 납부할 상속세액을 다툴 수는 있다 하겠으나(조심 2008전2369, 2008.11.19., 같은 뜻임), 국세기본법에 의하면, 조세심판관회의는 심판청구를 한 처분보다 청구인에게 불리한 결정을 하지 못하고(제79조), 심사청구가 이유 없다고 인정되는 때에는 그 청구를 기각하는 결정을 하여야 하는바(제65조), 본인에게 통지된 납부할세액 및 연대납부의무한도액을 증액시켜달라는 취지의 청구주장은 받아들이기 어렵다. 참고로 이 건 통지서에 기재된 ‘상속지분’은 상증세법 제3조의2 제1항 및 같은 법 시행령 제3조 제1항에 따라 산출되는 상속인별 상속세 부담비율이므로, 이 비율이 민법상 법정상속지분(균등)과 다르다고 하여 청구주장과 같이 법정상속지분이 부인된 것이라고 볼 수는 없다[조사청이 당초의 상속세 부담비율 산정에 오류가 있어 재산정한 결과를 보더라도 총 상속재산가액이 공동상속인에게 균등하게 분배되었음에도 상속인별 상속세 부담비율이 서로 상이하고, 청구인의 경우 여전히 상속세 부담비율(18.13%)이 법정상속지분(균등, 25%)보다 낮은 것으로 나타난다]. 따라서, 처분청이 청구인에게 한 이 건 상속세 부과처분과 상속인별 납부할 상속세액 및 연대납세의무자 지정․납부통지는 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지1> 이 건 상속세 신고 세부내역 (단위: 원)
○○○ <별지2> 조사청의 상속세 부담비율 재산정 세부내역
○○○
심판청구를 기각한다.