청구인의 가족이 쟁점주택을 주말 또는 특정 기간에만 휴양 등의 용도로 사용한 사정이 있다 하더라도 쟁점주택은 그 구조·기능이나 시설 등이 주거용에 적합한 상태에 있고 주거기능이 그대로 유지·관리되고 있어 언제든지 주택으로 사용할 수 있는 상태인 점 등에 비추어, 처분청이 양도주택 양도당시 쟁점주택을 소득세법상 주택으로 보아 양도주택 양도에 대해서 1세대1주택 비과세 적용을 배제하여 청구인에게 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 없다고 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
○○○
- 나. 처분청은 2025.2.3.～2025.2.22. 기간동안 청구인에 대한 세무조사를 실시한 결과, 청구인의 세대는 농어촌주택을 2채 보유하고 있는 것으로 보아 조세특례제한법제99조의4 제1항의 농어촌주택 취득자에 대한 양도소득세 과세특례 규정이 적용되지 않으므로 1세대 1주택 비과세 적용을 부인하여 2025.6.2. 청구인에게 2020년 귀속 양도소득세 OOO 원을 경정․고지하였다.
- 다. 청구인은 이에 불복하여 2025.7.3. 심판청구를 제기하였다.
(2) 주택과 별장은 모두 건축물 관리대장상 주택으로 건축허가를 받아 공부상 차이가 없고 모두 주거용으로 사용할 수 있지만, 세법에서는 사실상 상시 주거용이 아닌 간헐적 주거용이면 별장으로 취급하여 주택에서 제외하여야 한다. (가) 소득세법상 주택의 정의 규정은 2016.12.20. 명문화하였고, 그 이전에는 과세실무나 판례에서 주택이란 사실상 주거용으로 사용하는 건물만 주택으로 보았으며, 2023.12.31. 개정되었는바, 여전히 사실상 주거용으로 사용하는 건물이어야 주택으로 보고 있다. 이에 관하여 국세청 예규(부동산거래관리과-1335, 2010.11.9.)에서는 1세대 1주택 비과세 규정을 적용함에 있어 상시 주거용으로 사용하지 아니하는 별장은 주택에 포함하지 않으나 이에 해당하는지 여부는 사실판단 사항이라고 하였고, 또한 유사한 선결정례에서는 쟁점주택을 상시 이용하였다면 일반적으로 부담하여야 할 전기요금에 비하여 현저히 낮은 점으로 보아 별장으로 사용하였다고 볼 수 있으므로 주택으로 볼 수 없다고 결정하였다. 특정 부동산이 주택에 해당하는지 여부는 그 취득 목적이나 경위, 해당 건물이 휴양 등에 적합한 지역에 위치하는지의 여부, 주거지와 거리, 해당 건물의 본래의 용도와 휴양 등을 위한 시설의 구비 여부, 건물의 규모, 가액, 사치성 및 관리형태, 취득 후 소유자와 이용자의 관계, 이용자의 범위와 이용목적 및 형태, 상시 주거의 주택 소유 여부 등 구체적 사정을 종합적으로 고려하여 객관적․합리적으로 판단하여야 한다고 판시하였는바(대법원 1995.4.27. 선고 93누21224 판결), 조세특례제한법상 1세대의 소유주택으로 보지 않는 과세특례규정에서도 주택에 포섭되는 대상만으로 판단하여야 하는 것이며, 만약에 주택에 해당되지 않으면 그 주택은 제외하고 나머지 소유주택만을 갖고 비과세여부를 판단해야 한다. 따라서 청구인은 농어촌주택 1채만 보유하고 있는 것이다.
(3) 쟁점주택은 주택법에 따른 최저주거기준(국토해양부공고 제2011-490호)을 충족하지 못하였는바, 필수적인 설비 중 하나인 상수도 또는 수질이 양호한 지하수 이용시설이 구비되어 있지 않고, 쟁점주택은 1997년 5월경 신축되어 23년이 경과하여 내열 내화 방열 방습에 취약한 건물인바, 이를 대수선을 하지 않아 안전성 및 쾌적성이 확보되지 못하여 상시주거용으로 사용할 수 없는 상태이다. 2020.4.24. 쟁점주택에 상수도가 설치된 것은 코로나 전염병이 유행하는 시기 동안 청구인의 아버지가 쟁점주택에 머무르면서 생수를 사기 어려운 형편이라 피치못할 사정으로 설치․사용하였다.
(4) 쟁점주택의 보유하였다는 사정 때문에 청구인에게 1세대 1주택 비과세를 적용하지 않은 것은 양도소득세 비과세 취지에 부합하지 않는다. 비과세 취지는 주택은 국민 주거생활의 기초가 되는 것이므로 1세대가 국내에 소유하는 1개 주택을 양도하는 것이 양도소득을 얻거나 투기를 할 목적으로 일시적으로 거주하거나 소유하다가 양도하는 것이 아니라고 볼 수 있는 일정한 경우에는 그 양도소득에 대하여 소득세를 부과하지 아니함으로써 국민 주거생활의 안정과 거주이전의 자유를 보장하려는 것인바(대법원 1992.7.28. 선고 92누5713 판결), 청구인의 모친이 지인과 휴양목적으로 2004.7.13. 쟁점주택을 공동으로 취득하였는데 청구인이 이를 2012.11.28. 인수한 것이므로 이를 통해 양도소득을 얻거나 투기할 목적이 있다고 볼 수 없고, 일시적으로 거주하거나 소유하다가 양도한 것이 아니므로 주택 수에서 제외하여야 한다.
(1) 지방세법제13조는 재산세를 중과하기 위한 규정으로 별장을 정의하였고, 해당규정은 2023.3.14. 법률 제19230호로 개정되면서 삭제되었다. 소득세법제104조의3 제1항 제6호는 비사업용토지의 중과세율을 적용하기 위한 규정에서 별장을 정의할 뿐 1세대 1주택 비과세 판단시 별장의 개념을 인정하는 근거가 없다(서울고등법원 2022.7.6. 선고 2021누67369 판결). 조세특례제한법제99조의4 제1항 제1호는 농어촌주택을 정의하고 있으며 거주요건을 규정하고 있지 않으므로 농어촌주택 여부를 판단할 때 사실상 주거용 여부를 적용할 수 없다. 주택의 정의는 소득세법제88조 제7호에서 규정하고, 허가 여부나 공부상의 용도구분에 관계없이 사실상 주거용으로 사용하는 건물을 말한다. 사용자가 상시주거 여부로 판단하는 것이 아니라 그 구조용도가 주거에 적합하고 언제든지 주택으로 사용될 수 있다면 주택으로 판정하여야 한다.
(2) 쟁점주택은 공부상 용도가 주택이고, 재산세 부과도 지방세법상 별장이 아닌 주택분으로 과세되었다. 쟁점주택은 OOO 기준으로 6.3㎞에 위치한 전형적인 농가주택과 전원주택이 혼재된 지역으로 방 3개, 부엌, 화장실, LPG가스 난방방식의 온전한 주택의 형태를 갖추고 있다. 주택 여부를 판단할 때 주택의 구조, 용도 등 언제든지 주택으로 사용될 수 있는 객관적인 상황이 아닌 상시주거 여부로 판단하는 것은 1세대 1주택 비과세의 취지에 반한다. 다주택자일수록 필연적으로 1주택을 제외하고는 상시주거할 수 없는 것이므로 상시주거 여부로 주택을 판단한다면 다주택자를 우대하게 된다. 상시주거의 의미는 본인 또는 제3자가 언제든지 주거용으로 사용할 수 있는 상태를 말하는데, 본인이 주거로 사용하였는가 하는 주관적인 요건이 아니라 이를 취득한 제3자가 주거용으로 사용할 수 있는 상태 즉 구조, 용도가 주거에 적합하고 언제든지 주택으로 사용할 수 있는지 여부 등 객관적인 요건으로 판단하여야 한다.
(3) 청구인이 주장하는 ‘최저주거기준’은 주거기본법제17조에 의하여 국민이 쾌적하고 살기좋은 생활을 하기 위한 최소한의 주거기준에 대한 지표로서 최저주거기준 자체가 소득세법상 주택 여부를 판단하는 근거가 될 수 없다. 통상적으로 농가주택, 전원주택 등에는 상수도가 들어오지 않아서 지하수를 이용하는 경우가 많이 있고, 경량철골조 구조는 건축법에서 허용하는 주택구조의 한 형태이다. 또한 쟁점주택은 2020.4.4. 상수도가 설치되어 사용한 사실이 있다. 쟁점주택 주변에는 다수의 경량철골조 주택이 부동산 매물로 있으며 주택구조는 건축주가 주택을 신축할 때 자신의 취향과 사용목적․비용 등 제반사항을 참작하여 선택할 문제이지 청구인이 주장하는 사유로 쟁점주택이 주택수에서 제외될 근거가 되지 못한다.
(1) 조세특례제한법(2022.1.4. 법률 제18682호로 개정된 것) 제99조의4(농어촌주택등 취득자에 대한 양도소득세 과세특례) ① 거주자 및 그 배우자가 구성하는 대통령령으로 정하는 1세대(이하 이 조에서 “1세대”라 한다)가 2003년 8월 1일(고향주택은 2009년 1월 1일)부터 2022년 12월 31일까지의 기간(이하 이 조에서 “농어촌주택등취득기간”이라 한다) 중에 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 1채의 주택(이하 이 조에서 “농어촌주택등”이라 한다)을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)하여 3년 이상 보유하고 그 농어촌주택등 취득 전에 보유하던 다른 주택(이하 이 조에서 “일반주택”이라 한다)을 양도하는 경우에는 그 농어촌주택등을 해당 1세대의 소유주택이 아닌 것으로 보아 소득세법 제89조 제1항 제3호 를 적용한다.
1. 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 주택(이 조에서 “농어촌주택”이라 한다)
1. 수도권지역. 다만, 접경지역 지원 특별법 제2조 에 따른 접경지역 중 부동산가격동향 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 지역은 제외한다. 2) 국토의 계획 및 이용에 관한 법률 제6조 에 따른 도시지역 3) 주택법 제63조의2 에 따른 조정대상지역 4) 부동산 거래신고 등에 관한 법률 제10조 에 따른 허가구역
5. 그 밖에 관광단지 등 부동산가격안정이 필요하다고 인정되어 대통령령으로 정하는 지역
2. 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 주택(이 조에서 “고향주택”이라 한다) 가.～다. 생략
② 삭제 <2007. 12. 31.>
③ 1세대가 취득한 농어촌주택과 보유하고 있던 일반주택이 행정구역상 같은 읍ㆍ면 또는 연접한 읍ㆍ면에 있는 경우나 1세대가 취득한 고향주택과 보유하고 있던 일반주택이 행정구역상 같은 시 또는 연접한 시에 있는 경우에는 제1항을 적용하지 아니한다.
④ 1세대가 제1항에 따른 농어촌주택등의 3년 이상 보유 요건을 충족하기 전에 일반주택을 양도하는 경우에도 제1항을 적용한다.
⑤ ～⑧ 생략
(2) 소득세법(2021.12.8. 법률 제18578호로 개정된 것) 제88조(정의) 이 장에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
7. “주택”이란 허가 여부나 공부(公簿)상의 용도구분과 관계없이 사실상 주거용으로 사용하는 건물을 말한다. 이 경우 그 용도가 분명하지 아니하면 공부상의 용도에 따른다. 제89조(비과세 양도소득) ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 “양도소득세”라 한다)를 과세하지 아니한다.
3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 "주택부수토지"라 한다)의 양도로 발생하는 소득
① 제104조 제1항 제8호에서 "비사업용 토지"란 해당 토지를 소유하는 기간 중 대통령령으로 정하는 기간 동안 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.
6. 주거용 건축물로서 상시주거용으로 사용하지 아니하고 휴양, 피서, 위락 등의 용도로 사용하는 건축물(이하 이 호에서 "별장"이라 한다)의 부속토지. 다만, 지방자치법 제3조 제3항 및 제4항에 따른 읍 또는 면에 소재하고 대통령령으로 정하는 범위와 기준에 해당하는 농어촌주택의 부속토지는 제외하며, 별장에 부속된 토지의 경계가 명확하지 아니한 경우에는 그 건축물 바닥면적의 10배에 해당하는 토지를 부속토지로 본다 (3) 소득세법 시행령(2022.2.15. 대통령령 제32420호로 개정된 것) 제154조(1세대1주택의 범위) ① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 "대통령령으로 정하는 요건"이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것[취득 당시에 주택법 제63조의2 제1항 제1호 에 따른 조정대상지역(이하 "조정대상지역"이라 한다)에 있는 주택의 경우에는 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우에는 3년) 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것]을 말한다. 다만, 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 제1호부터 제3호까지의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 보유기간 및 거주기간의 제한을 받지 않으며 제5호에 해당하는 경우에는 거주기간의 제한을 받지 않는다 제155조(1세대1주택의 특례)
① 국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택(이하 이 항에서 "종전의 주택"이라 한다)을 양도하기 전에 다른 주택(이하 이 조에서 "신규 주택"이라 한다)을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)함으로써 일시적으로 2주택이 된 경우 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 신규 주택을 취득하고 다음 각 호에 따라 종전의 주택을 양도하는 경우(제18항에 따른 사유에 해당하는 경우를 포함한다)에는 이를 1세대1주택으로 보아 제154조 제1항을 적용한다. 이 경우 제154조 제1항 제1호, 제2호 가목 및 제3호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 다른 주택을 취득하는 요건을 적용하지 않으며, 종전의 주택 및 그 부수토지의 일부가 제154조 제1항 제2호 가목에 따라 협의매수되거나 수용되는 경우로서 해당 잔존하는 주택 및 그 부수 토지를 그 양도일 또는 수용일부터 5년 이내에 양도하는 때에는 해당 잔존하는 주택 및 그 부수토지의 양도는 종전의 주택 및 그 부수토지의 양도 또는 수용에 포함되는 것으로 본다.
1. 신규 주택을 취득한 날부터 3년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우
2. 종전의 주택이 조정대상지역에 있는 상태에서 조정대상지역에 있는 신규 주택을 취득[조정대상지역의 공고가 있은 날 이전에 신규 주택(신규 주택을 취득할 수 있는 권리를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)을 취득하거나 신규 주택을 취득하기 위해 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 사실이 증명서류에 의해 확인되는 경우는 제외한다]하는 경우에는 다음 각 목의 요건을 모두 충족한 경우. 다만, 신규 주택의 취득일 현재 기존 임차인이 거주하고 있는 것이 임대차계약서 등 명백한 증명서류에 의해 확인되고 그 임대차기간이 끝나는 날이 신규 주택의 취득일부터 1년 후인 경우에는 다음 각 목의 기간을 전 소유자와 임차인간의 임대차계약 종료일까지로 하되, 신규 주택의 취득일부터 최대 2년을 한도로 하고, 신규 주택 취득일 이후 갱신한 임대차계약은 인정하지 않는다.
(1) 청구인 및 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 청구인은 위 <표1>과 같이 2002.12.3. 서울특별시 서초구 OOO를 취득하고, 2012.11.28. 쟁점주택의 지분(1/2)을 취득하여 청구인의 세대는 총 주택 4채를 보유하던 중 2020.8.31. 서울특별시 서초구 OOO를 OOO원으로 양도한 후, 2020.9.3. 양도소득세 신고시 1세대 1주택 비과세(고가주택)를 적용하여 2020년 귀속 양도소득세 OOO원을 신고 ․납부하였다. (나) 처분청은 2025.2.3.～2025.2.22. 기간동안 청구인에 대한 세무조사를 실시한 결과, 쟁점주택 및 강원도 횡성군 서원면 OOO 단독주택은 조세특례제한법제99조의4 제1항 1호 각 목의 요건을 모두 갖춘 농어촌주택으로서 청구인의 세대는 농어촌주택 2채를 보유하여 농어촌주택 취득자에 대한 양도소득세 과세특례 규정이 적용되지 않는다고 보아 2025.6.2. 청구인에게 2020년 귀속 양도소득세 OOO 원을 경정․고지하였다. (다) 강원도 횡성군 서원면 OOO 단독주택이 조세특례제한법제99조의4 제1항 1호 각 목의 요건을 갖추었다는 것에 대해서는 청구인과 처분청 간에 다툼이 없고, 쟁점주택은 조세특례제한법 제99조의4 제1항 1호 각 목의 요건을 갖춘 농어촌 주택에 해당하는 것으로 나타난다.
○○○ (라) 쟁점주택은 건축물대장상 경량철골조, 경량철골트러스․판넬 지붕의 단층주택(82.08㎡)이고, 대지면적은 660㎡이며, 건축물 현황도상 방 3개, 부엌, 욕실, 다용도실을 갖춘 것으로 나타나고, 세면대와 양변기가 있는 화장실, 취사시설을 갖춘 부엌, 보일러실, 차고지 등을 갖춘 것으로 나타난다. (마) 2013～2024년 기간동안 청구인의 주택분 정기과세내역서상 쟁점주택은 주택으로서 재산세가 부과되었고, 처분청은 2019〜2020년 과세기간 동안 쟁점주택을 종합부동산세 합산과세대상에 포함하여 종합부동산세를 결정․고지하였고, 청구인은 이를 납부한 것으로 나타난다. (바) 국토교통부는 쟁점주택에 대해 2005～2025년 기간 동안 개별주택가격을 OOO원으로 공시하였다. (사) 당진시가 처분청에 2025.4.20. 회신한 공문에 따르면, 2020.4.24. 쟁점주택에 상수도 시설이 설치되었고, 설치일 이후부터 소량이지만 꾸준히 상수도를 사용한 것으로 나타나고, 쟁점주택의 전기사용내역에 따르면, 주거용 전기요금이 부과되고, 2018년〜2020년 월 사용량이 0〜151kwh, 여름철을 제외한 평균사용량은 100kwh 미만인 것으로 나타난다. (아) 청구인은 쟁점주택을 상시주거 목적이 아닌 휴양목적의 “별장”으로 사용했다고 주장하면서 ① 별장 사용사실 확인서 및 신분증(c 외 7명), ② 별장사용 관련하여 지인과 주고받은 메시지, ③ 별장으로 사용하는 모습이 담긴 사진을 제출하였다. (자) 청구인의 재직증명서에 따르면 청구인의 직장은 OOO이고, 주민등록초본상 주소는 2021.10.14.까지 서울특별시 서초구 OOO(양도주택)으로 나타나며, 청구인의 자녀는 2017.3.1. OOO대학교에 입학하여 2021.8.27. 졸업한 것으로 나타난다. (차) 청구인 아버지(d)의 주민등록초본에 따르면, 청구인의 아버지는 2017.7.11.〜2018.5.20., 2018.9.10.〜2018.12.25., 2020.8.18.〜현재까지 쟁점주택에 전입신고 하였고, 청구인의 아버지의 신용카드 사용내역에 따르면, 2020.1.3.〜2020.8.14. 기간동안 신용카드 사용 가맹점이 대부분 경기도 용인시에 위치한 것으로 나타난다. (2) 이상의 사실관계 및 관련 법률을 종합하여 이 건에 대하여 살펴보건대, 청구인은 쟁점주택을 상시 주거용으로 사용하지 아니한 별장으로서 소득세법상 1세대 1주택 양도에 따른 비과세 판단시 이를 주택으로 볼 수 없다고 주장하나, 주택을 양도한 자가 다른 건물을 소유하고 있는 경우, 그 다른 건물이 소득세법제88조 의 ‘주택’에 해당하는지 여부는 건물공부상의 용도 구분에 관계없이 실제 용도가 사실상 주거에 공하는 건물인가에 의하여 판단하여야 하고, 일시적으로 주거가 아닌 다른 용도로 사용되고 있다고 하더라도 그 구조·기능이나 시설 등이 본래 주거용으로서 주거용에 적합한 상태에 있고 주거기능이 그대로 유지·관리되고 있어 언제든지 본인이나 제3자가 주택으로 사용할 수 있는 건물의 경우에는 이를 주택으로 보아야 하고(대법원 2005.4.28. 선고 2004두14960 판결), 1세대 1주택 양도에 따른 비과세의 적용에 있어서 상시 주거용으로 사용하지 아니한 별장이 주택에 해당하는지에 대하여는 아무런 규정이 없으나, 1세대 1주택의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대하여 양도소득세를 부과하지 아니하는 취지가 국민의 주거생활의 안정과 거주이전의 자유를 보장하여 주려는데 있으므로 지방세법 제112조 제2항 제1호 의 별장에 해당한다는 이유만으로 소득세법상 1세대 1주택 양도에 따른 비과세 판단시 이를 주택에 해당하지 않는다고 할 수는 없다 할 것이다(조심 2015서3528, 2016.5.2. 및 조심 2021인2516, 2021.9.1., 같은 뜻임). 쟁점주택은 수도시설과 전기시설을 갖추어 단독 취사 및 세탁 등이 가능하며 방, 화장실, 주방 등이 있는 구조로서 장기간 독립된 주거생활을 하기에 충분한 점, 청구인의 아버지가 쟁점주택에 전입신고를 마치고 쟁점주택을 상시 주거용으로 사용한 적이 있는 점, 청구인의 가족이 쟁점주택을 주말 또는 특정 기간에만 휴양 등의 용도로 사용한 사정이 있다 하더라도 쟁점주택은 그 구조·기능이나 시설 등이 주거용에 적합한 상태에 있고 주거기능이 그대로 유지·관리되고 있어 언제든지 주택으로 사용할 수 있는 상태인 점, 쟁점주택은 주택으로 취급되어 재산세 및 종합부동산세가 부과된 점 등에 비추어, 처분청이 양도주택 양도당시 쟁점주택을 소득세법상 주택으로 보아 양도주택 양도에 대해서 1세대1주택 비과세 적용을 배제하여 청구인에게 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.