상증세법 제19조 제3항의 단서 및 같은 법 시행령 제17조 제3항의 부득이한 사유로 상속재산을 분할할 수 없는 경우에 배우자상속재산분할기한까지 배우자상속재산미분할신고서 제출하여야 하는 것인데, 이 건은 상속재산분할기한은 20.5.31.(상속세 결정기한)임에도 청구인은 이를 경과한 23.1.20. 배우자상속재산 미분할신고서를 제출하는 등 법정기한을 준수하지 않았으므로 이 건 처분은 잘못이 없음
상증세법 제19조 제3항의 단서 및 같은 법 시행령 제17조 제3항의 부득이한 사유로 상속재산을 분할할 수 없는 경우에 배우자상속재산분할기한까지 배우자상속재산미분할신고서 제출하여야 하는 것인데, 이 건은 상속재산분할기한은 20.5.31.(상속세 결정기한)임에도 청구인은 이를 경과한 23.1.20. 배우자상속재산 미분할신고서를 제출하는 등 법정기한을 준수하지 않았으므로 이 건 처분은 잘못이 없음
(1) 조세법률주의의 원칙에서 파생되는 엄격해석의 원칙은 과세요건에 해당하는 경우는 물론이고 비과세요건 및 조세감면 요건에 해당하는 경우에도 적용되는 것으로, 납세자에게 유리하다고 하여 비과세요건이나 조세감면요건을 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 조세법의 기본 이념인 조세공평주의에 반하는 결과를 초래하므로 허용되어서는 아니된다(대법원 2006.5.25. 선고 2005다19163 판결, 같은 뜻임).
(2) 상속세 및 증여세법상 배우자 상속공제를 적용받기 위해서는 배우자상속재산분할기한까지 상속재산을 분할하고, 그 사실을 관할세무서장에게 신고하여야 하고, 상속재산 분할소송의 진행 등 부득이한 사유가 있는 경우에는 배우자상속재산분할기한의 다음날부터 6개월이 되는 날 또는 소송이 종료된 날 다음날부터 6개월이 되는 날까지 배우자상속재산을 분할하여 신고하되, 그 부득이한 사유를 배우자상속재산 분할기한까지 신고하여야 한다. 상속세 및 증여세법 제19조 제2항 에서 상속세 과세표준 신고기한의 다음날부터 6개월이 되는 날을 배우자상속재산분할기한으로 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제17조 제3항에서 배우자상속재산미분할신고서의 제출기한을 같은 법 제19조 제2항에 따른 배우자상속재산분할기한으로 규정하고 있는바, 상속세 및 증여세법 제19조 제3항 단서 조항의 배우자상속재산분할기한은 이와 동일하게 상속세 과세표준 신고기한의 다음날부터 6개월이 되는 날임이 명확한 것으로 판단된다.
(3) 대전지방법원은 상속세 및 증여세법 제19조 의 입법 취지에 대해, 상속세 및 증여세법 제19조 는 배우자 상속공제의 적용을 받기 위해 상속인이 갖추어야 할 분할 및 신고의 요건을 규정한 것으로서, 이는 상속인들이 배우자 상속공제를 받아 상속세를 납부한 이후 상속재산을 배우자가 아닌 자의 몫으로 분할하여 배우자 상속공제를 받은 부분에 대한 조세회피가 발생하는 것으로 방지하기 위한 목적으로 보인다고 판시하면서, 상속세 및 증여세법 제19조 제3항 은 배우자 상속공제에 있어 배우자상속재산분할기한까지 상속재산을 분할할 수 없는 부득이한 사유가 있는 경우 그 분할 및 신고의 기한을 연장하되, 상속인으로 하여금 그 부득이한 사유를 배우자상속재산분할기한까지 신고하도록 하는 것인데, 부득이한 사유는 상속인의 확정이나 상속재산의 분할에 관한 것으로서 상속인이 구체적으로 사유를 특정하지 않거나 그에 대한 자료를 제공하지 아니하면 행정청으로서는 이를 확인하는 데에 상당한 어려움이 있을 것으로 보이고, 부득이한 사유가 있는 경우 그 구체적인 사유 및 입증 자료를 배우자상속재산분할기한까지 제출해야 하는 것으로 판단(대전지방법원 2019.4.4. 선고 2018구합101061 판결, 같은 뜻임)하였다. 또한, 서울행정법원은 상속세 및 증여세법 제19조 제3항 단서조항의 취지는 배우자상속재산분할기한 내에 부득이한 사유를 신고하게 함으로써 상속인들로 하여금 상속재산의 확정 및 상속세 납부를 위한 제반 절차를 조속히 개시하게 하고, 과세관청은 상속세 부과를 위한 자료를 확보하고 그 과정을 추적, 관리할 수 있게 함으로써 불필요한 행정력의 낭비를 막기 위한 것으로 이해된다고 판시(서울행정법원 2023.4.20. 선고 2021구합51379판결, 같은 뜻임)하였다.
(4) 피상속인의 상속개시일은 2019.4.30.이므로 상속세 과세표준 신고기한은 2019.10.31.이고, 배우자상속재산분할기한은 상속세 과세표준 신고기한의 다음날부터 6개월이 되는 날인 2020.4.30.이므로, 청구인은 상속재산 분할 소송 등 부득이한 사유가 있는 경우에는 2020.4.30.까지 그 사유를 신고하여야 할 것이다. 청구인은 2019.9.9. 상속재산분할 소를 제기하여 2024.7.18. 확정판결을 받았고, 소송이 종결된 날의 다음날부터 6개월(2025.1.18.)이 지나기 전인 2024.8.14. 배우자 상속공제를 실제 상속받은 금액으로 하여 상속세 경정청구를 하였으나, 배우자상속재산분할기한인 2020.4.30.까지 배우자상속재산미분할신고서를 제출하지 아니하였으므로, 청구인은 상속세 및 증여세법 제19조 에서 규정하고 있는 배우자 상속공제의 요건을 충족하지 못하였다.
(1) 국세기본법 제45조의2(경정 등의 청구) ① 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 및 제45조의3 제1항에 따른 기한후과세표준신고서를 제출한 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 법정신고기한이 지난 후 5년 이내에 관할 세무서장에게 청구할 수 있다. 다만, 결정 또는 경정으로 인하여 증가된 과세표준 및 세액에 대하여는 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 3개월 이내(법정신고기한이 지난 후 5년 이내로 한정한다)에 경정을 청구할 수 있다.
1. 과세표준신고서 또는 기한후과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때
2. 과세표준신고서 또는 기한후과세표준신고서에 기재된 결손금액, 세액공제액 또는 환급세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 결손금액, 세액공제액 또는 환급세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 결손금액, 세액공제액 또는 환급세액에 미치지 못할 때
② 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 또는 국세의 과세표준 및 세액의 결정을 받은 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하였을 때에는 제1항에서 규정하는 기간에도 불구하고 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 3개월 이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다.
1. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정에서 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등이 그에 관한 제7장에 따른 심사청구, 심판청구, 감사원법에 따른 심사청구에 대한 결정이나 소송에 대한 판결(판결과 같은 효력을 가지는 화해나 그 밖의 행위를 포함한다)에 의하여 다른 것으로 확정되었을 때
2. 소득이나 그 밖의 과세물건의 귀속을 제3자에게로 변경시키는 결정 또는 경정이 있을 때
3. 조세조약에 따른 상호합의가 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정의 내용과 다르게 이루어졌을 때
4. 결정 또는 경정으로 인하여 그 결정 또는 경정의 대상이 된 과세표준 및 세액과 연동된 다른 세목(같은 과세기간으로 한정한다)이나 연동된 다른 과세기간(같은 세목으로 한정한다)의 과세표준 또는 세액이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 또는 세액을 초과할 때
5. 제1호부터 제4호까지와 유사한 사유로서 대통령령으로 정하는 사유가 해당 국세의 법정신고기한이 지난 후에 발생하였을 때
(2) 상속세 및 증여세법(2018.12.31. 법률 제16102호로 개정된 것) 제19조(배우자 상속공제) ① 거주자의 사망으로 상속이 개시되어 배우자가 실제 상속받은 금액의 경우 다음 각 호의 금액 중 작은 금액을 한도로 상속세 과세가액에서 공제한다.
1. 다음 계산식에 따라 계산한 한도금액
2. 30억원
② 제1항에 따른 배우자 상속공제는 제67조에 따른 상속세과세표준신고기한의 다음날부터 6개월이 되는 날(이하 이 조에서 “배우자상속재산분할기한”이라 한다)까지 배우자의 상속재산을 분할(등기ㆍ등록ㆍ명의개서 등이 필요한 경우에는 그 등기ㆍ등록ㆍ명의개서 등이 된 것에 한정한다. 이하 이 조에서 같다)한 경우에 적용한다. 이 경우 상속인은 상속재산의 분할사실을 배우자상속재산분할기한까지 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 한다.
③ 제2항에도 불구하고 대통령령으로 정하는 부득이한 사유로 배우자상속재산분할기한까지 배우자의 상속재산을 분할할 수 없는 경우로서 배우자상속재산분할기한[부득이한 사유가 소(訴)의 제기나 심판청구로 인한 경우에는 소송 또는 심판청구가 종료된 날]의 다음날부터 6개월이 되는 날(배우자상속재산분할기한의 다음날부터 6개월을 경과하여 제76조에 따른 과세표준과 세액의 결정이 있는 경우에는 그 결정일을 말한다)까지 상속재산을 분할하여 신고하는 경우에는 배우자상속재산분할기한 이내에 분할한 것으로 본다. 다만, 상속인이 그 부득이한 사유를 배우자상속재산분할기한까지 납세지 관할세무서장에게 신고하는 경우에 한정한다.
④ 제1항의 경우에 배우자가 실제 상속받은 금액이 없거나 상속받은 금액이 5억원 미만이면 제2항에도 불구하고 5억원을 공제한다. (3) 상속세 및 증여세법(2019.12.31. 법률 제16846호로 개정된 후의 것) 제19조(배우자 상속공제) ③ 제2항에도 불구하고 대통령령으로 정하는 부득이한 사유로 배우자상속재산분할기한까지 배우자의 상속재산을 분할할 수 없는 경우로서 배우자상속재산분할기한[부득이한 사유가 소(訴)의 제기나 심판청구로 인한 경우에는 소송 또는 심판청구가 종료된 날]의 다음날부터 6개월이 되는 날(배우자상속재산분할기한의 다음날부터 6개월을 경과하여 제76조에 따른 과세표준과 세액의 결정이 있는 경우에는 그 결정일을 말한다)까지 상속재산을 분할하여 신고하는 경우에는 배우자상속재산분할기한 이내에 분할한 것으로 본다. 다만, 상속인이 그 부득이한 사유를 대통령령으로 정하는 바에 따라 배우자상속재산분할기한까지 납세지 관할세무서장에게 신고하는 경우에 한정한다. (4) 상속세 및 증여세법 시행령 제17조(배우자 상속재산의 가액 및 미분할 사유) ① 법 제19조 제1항 제1호의 계산식에서 “대통령령으로 정하는 상속재산의 가액”이란 상속으로 인하여 얻은 자산총액에서 다음 각 호의 재산의 가액을 뺀 것을 말한다.
1. 법 제12조의 규정에 의한 비과세되는 상속재산
2. 법 제14조의 규정에 의한 공과금 및 채무
3. 법 제16조의 규정에 의한 공익법인등의 출연재산에 대한 상속세과세가액 불산입 재산
4. 법 제17조의 규정에 의한 공익신탁재산에 대한 상속세과세가액 불산입 재산
② 법 제19조 제3항 본문에서 “대통령령으로 정하는 부득이한 사유”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 상속인등이 상속재산에 대하여 상속회복청구의 소를 제기하거나 상속재산 분할의 심판을 청구한 경우
2. 상속인이 확정되지 아니하는 부득이한 사유등으로 배우자상속분을 분할하지 못하는 사실을 관할세무서장이 인정하는 경우
③ 법 제19조 제3항 단서에 따라 상속재산을 분할할 수 없는 사유를 신고하는 자는 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유를 입증할 수 있는 서류를 첨부하여 법 제19조 제2항에 따른 배우자상속재산분할기한 내에 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 신고하여야 한다. (5) 상속세 및 증여세법 시행규칙 제24조(일반서식) 법 및 영에 따른 신고서 등의 서식은 다음 각 호에 따른다.
3. 영 제17조 제3항에 따른 배우자 상속재산 미분할 신고서: 별지 제3호서식
(6) 민법 제1009조(법정상속분) ① 동순위의 상속인이 수인인 때에는 그 상속분은 균분으로 한다.
② 피상속인의 배우자의 상속분은 직계비속과 공동으로 상속하는 때에는 직계비속의 상속분의 5할을 가산하고, 직계존속과 공동으로 상속하는 때에는 직계존속의 상속분의 5할을 가산한다. 제1015조(분할의 소급효) 상속재산의 분할은 상속개시된 때에 소급하여 그 효력이 있다. 그러나 제삼자의 권리를 해하지 못한다.
(1) 청구인과 처분청이 제시한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 가족관계증명서에 의하면, 청구인은 피상속인의 배우자로, 청구인의 자녀들인 B, C, D, E과 함께 법정상속인에 해당한다. (나) 청구인은 2019.10.31. 피상속인으로부터 상속받은 상속재산가액 OOO원과 배우자 상속공제 OOO원을 적용하여 처분청에 2019.4.30. 상속분 상속세 OOO원을 신고하였다. (다) 처분청이 제출한 세무조사종결보고서에 따르면, 처분청은 피상속인의 상속재산 중 부동산 등의 가액이 과소 신고되었고, 배우자 등 상속인들의 사전증여재산이 누락된 것을 확인하여 상속재산가액을 증액하였으며, 기한 내 상속재산분할이 이루어지지 아니하여 배우자상속공제 요건을 충족하지 못한 것으로 보아 청구인이 기 신고한 배우자상속공제를 부인한 후 OOO원으로 적용한 것으로 나타난다. (라) 청구인은 2019.9.9. 법정상속인들과 상속재산 분할심판을 청구(서울가정법원 2019느합1441)하여 2024.7.22. 서울가정법원으로부터 화해권고결정을 받았다. (마) 청구인은 2023.1.20. 처분청에 배우자상속재산미분할신고서를 제출하였다. (바) 청구인이 제출한 경정청구서에 따르면, 청구인은 2024.8.14. 배우자상속공제액을 OOO원으로 적용하여 상속세 OOO원의 환급을 구하는 경정청구를 제기하였고, 처분청은 2024.10.10. 이를 거부하였다. (사) 국세청이 발간한 ‘2014년 개정세법 해설’에 따르면, 상속세 및 증여세법 제19조 제3항 에 배우자 상속재산 분할신고기한의 예외로, 부득이한 사유가 소 제기나 심판청구인 경우, 소송 또는 심판청구 종료일부터 6개월 이내로 신고기한을 연장하는 규정을 신설하였고, 그 개정취지는 ‘부득이한 경우 배우자상속분할 신고기한을 연장하기 위함’으로 기재되어 있다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 상속재산분할의 심판을 청구하여 배우자상속재산분할기한까지 상속재산을 분할하지 못한 부득이한 사유가 있으므로 배우자 상속공제를 적용하여야 한다고 주장하나, 상속세 및 증여세법 제19조 제3항 단서 및 같은 법 시행령 제17조 제3항에 따르면 상속인이 상속재산 분할심판을 청구하는 등 부득이한 사유로 배우자 상속재산을 분할할 수 없는 경우에는 같은 법 제19조 제2항에 따른 배우자상속재산분할기한까지 배우자상속재산미분할신고서를 납세지 관할세무서장에게 제출한 경우에 한정하여 배우자 상속재산공제를 적용할 수 있는바, 피상속인의 상속개시일은 2019.4.30.로, 상속세 과세표준 신고기한은 2019.10.31.이고, 상속세 및 증여세법 제19조 제2항에 따른 배우자상속재산분할기한은 상속세 과세표준 신고기한의 다음 날부터 6개월이 되는 날인 2020.4.30.임에도, 청구인은 이를 경과한 2023.1.20. 처분청에 배우자 상속재산 미분할신고서를 제출하여 배우자 상속공제 적용을 위한 미분할신고서 제출기한을 준수하지 아니한 사실이 확인되므로 처분청이 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
심판청구를 기각한다.