청구법인이 제공받은 쟁점용역의 핵심적인 부분은 쟁점모집인이 외국인 고객을 모집하여 청구법인들의 카지노 영업장에서 게임 등을 할 수 있도록 송객하는 것으로서, 쟁점모집인의 실질적인 모집업무는 국외에서 이루어지고 있는 것으로 볼 수 있음
청구법인이 제공받은 쟁점용역의 핵심적인 부분은 쟁점모집인이 외국인 고객을 모집하여 청구법인들의 카지노 영업장에서 게임 등을 할 수 있도록 송객하는 것으로서, 쟁점모집인의 실질적인 모집업무는 국외에서 이루어지고 있는 것으로 볼 수 있음
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- 다. 청구법인들은 이에 불복하여 2025.1.24. 등에 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인들 주장 및 처분청 의견
- 가. 청구법인들 주장 쟁점용역의 공급장소는 국외이다.
(1) 쟁점용역의 가장 중요하고 본질적인 부분은 국외에서 이루어지고 있다. (가) 쟁점용역의 가장 중요하고 본질적인 부분은 고객이 청구법인들의 OOO에 방문하도록 설득하는 것이고, 그 결과물은 고객이 청구법인들의 OOO에 방문하기로 결심하는 것인바, 아래 <표2>와 같이 이러한 설득과 고객관리는 고객이 체류하는 국외에서 이루어지는 것이므로, 쟁점모집인이 청구법인들에게 용역을 공급하는 장소는 국외일 수밖에 없다. <표2> 쟁점모집인이 제공하는 외국인 모객·송객 용역 장소 국외 국내 역무 고객 모집 및 알선 방문 고객에게 각종 편의 제공 내용 ․ 해외(아시아) 지역을 대상으로 고객 모집 및 향후 고객 유치를 위한 고객관리 ․ 고객으로부터 프론트머니 수취, OOO에 송금 및 정산 ․ 신용 자금대여 목적 자금 확보 및 담보 설정 ․ 고객에게 칩을 제공 ․ 항공권 예약 및 탑승 안내 ․ OOO 영업장까지 안내 ․ 호텔 및 식당의 예약 및 안내 쟁점모집인은 해외 OOO 업계에서 쌓아온 경험과 노하우, 해외 OOO 업계 내부 인맥 등을 통한 VIP 고객에 대한 정보, VIP 외국인과 형성한 신뢰 관계 등 무형의 자산을 통해 용역을 제공하고, 이러한 무형의 자산은 모두 국외에서 형성되고 유지되고 있는 점과 청구법인들이 직접 국외에서 이러한 고객 관계를 쌓거나 관리하는 것은 사실상 불가능하므로, 쟁점모집인과 계약을 맺고 용역을 제공받고 있는 점을 고려할 때, 쟁점용역의 가장 중요하고 본질적인 부분은 모두 ‘국외’에서 이루어지고 있음이 분명하다. 그에 비하여 쟁점모집인이 국내에서 수행하는 업무는 상대적으로 쟁점용역의 목적 달성을 보조하기 위한 부수적인 업무에 불과하고, 이는 그 누구라도 수행할 수 있는 것인바, 쟁점용역에서 핵심적인 활동이라거나 핵심 가치를 창출하는 부분이라고 보기 어렵다. (나) 동종업계 사례에 대한 선행 대법원 판례(대법원 2020.6.25. 선고 2017두72935 판결, 아래 <표3> 참조)는 국내에서 외국인 전용 OOO를 운영하는 내국법인에게 OOO 이용고객(정켓)을 모집ㆍ알선하여 주고, 일정 금액의 모집수수료를 지급받기로 하는 이른바 정켓 계약(Junket Agreement)을 체결한 사안과 관련하여, 보다 본질적이고 핵심적인 업무에 해당하는 ‘정켓모집활동’은 국외에서 이루어지고 있음을 인정한바 있다. <표3> 대법원 2020.6.25. 선고 2017두72935 판결 내용(일부)
(2) 원고는 이 사건 계약에 따라 2007년 7월 무렵부터 중국, 대만, 홍콩, 필리핀, 일본 등 한국을 제외한 아시아 전 지역을 대상으로 정켓을 모집하였다. 이는 원고가 이 사건 계약에 따라 국외에서 하는 구체적 활동 중 핵심적인 것으로, 개별적인 정켓모집활동은 대부분 각 나라에 있는 여러 하위 정켓업자들을 통하여 수행하였다. 그 이외에도 원고는 모집한 정켓들이 한국으로 출국하기 전에 원고보조참가인의 영업장에서 게임을 할 수 있도록 정켓들로부터 자금을 원고 등의 해외 계좌로 받아 원고보조참가인의 홍콩 계좌로 송금하였고, 정켓들이 게임과정에서 자금대여를 요청할 경우에 대비하여 정켓들로부터 해당 금액을 미리 받아두거나 담보 등을 설정하기도 하였으며, 정켓들과의 정산 업무와 향후의 고객유치를 위한 고객관리 업무 등을 수행하기도 하였다. (중략)
(1) 원고의 직원들이 이 사건 사무실에서 수행하는 활동이 원고의 본질적이고 중요한 사업활동에 해당한다고 하더라도, 원고의 보다 본질적이고 핵심적인 업무는 국외에서 이루어지고 있고, 그 비용도 대부분 국외에서 지출되고 있는 것으로 보인다. (이하 생략) 동 판례의 원고보조참가인은 ① 국내에서 외국인 전용 OOO를 운영하는 내국법인으로, ② 국내 고정사업장이 존재하는 외국법인(전문모집인)과 계약을 체결하였으며, ③ 아시아 전 지역의 외국인 고객을 모집ㆍ알선하고, 그 외 송금ㆍ신용ㆍ고객관리 업무 등을 수행하는 용역을 제공받았는데, 동 판례와 청구법인들의 사례는 국내 고정사업장의 유무를 제외하면 그 사실관계가 동일하므로, 대법원이 동종 사업자가 제공받는 동일한 모객 용역의 사실관계를 면밀히 검토한 결과, 보다 본질적이고 핵심적인 업무가 국외에서 이루어졌음을 명확히 사실판단한 이상, 이러한 판단을 청구법인들의 쟁점모집인에 달리 적용할 이유는 없다.
(2) 용역의 공급장소는 역무의 가장 중요하고 본질적인 부분이 이루어진 장소이다. (가) 부가가치세법 제20조 (용역의 공급장소) 제1항 제1호는 역무가 제공되는 용역의 경우 “역무가 제공되는 장소”를 기준으로 공급장소를 판단하도록 명시하고 있고, 같은 법 제52조에 의하면 부가가치세법상 국외 사업자가 용역을 공급하는 장소가 국내일 때에만 부가가치세 대리납부의 대상이 되므로, 쟁점용역이 제공되는 장소에 대한 판단이 선행되어야 하는데, 이에 다수 판례는 용역의 제공이 일련의 역무의 합으로 이루어져 국내외에 걸쳐서 이루어지는 경우에도 역무의 보다 중요하고도 본질적인 부분이 국외에서 이루어졌다면 그 일부가 국내에서 이루어졌더라도 역무가 제공되는 장소는 국외로 보아야 함을 밝히고 있다(대법원 2016.1.14. 선고 2014두8766 판결, 대법원 2022.7.28. 선고 2019두35282 판결 등 참조). 쟁점용역을 제공하는 쟁점모집인의 역무는 국내ㆍ외에 걸쳐서 이루어지나 핵심 가치를 창출하는 보다 중요하고 본질적인 업무는 국외에서 이루어지고 있으면서 청구법인들이 쟁점용역을 제공받는 과정에서 특별히 어떠한 협력행위가 요구되지 않는 점까지 고려하면, 쟁점용역의 공급장소는 국외임이 분명하며, 따라서 쟁점용역은 부가가치세 대리납부 대상이 되지 않는 것이다. 한편, 처분청은 청구주장을 인정하지 않고, 용역이 소비되는 장소를 용역의 공급장소로 보아야 한다는 의견인바, 이는 최신 판례의 입장 등과 배치되는 것이어서 부당하다. (나) 대법원은 용역의 공급장소를 ‘용역이 제공되는 장소’를 기준으로 판단하고 있는바(대법원 2021.12.30. 선고, 2021두51416 판결, 아래 <표4> 참조), 대리납부 의무 발생 여부는 용역이 소비된 장소만을 고려하여서는 아니되고, 역무의 가장 중요하고 본질적인 부분이 이루어진 장소를 기준으로 판단하는 것으로 정립되어 가고 있다. <표4> 대법원 2021.12.30. 선고 2021두51416 판결 내용(일부)
3. 용역의 소비지를 공급장소로 보아야 한다는 피고의 주장 배척 피고는 용역의 소비지를 공급장소로 보아야 하고, 이 사건 용역의 소비지는 국내이므로, 공급장소도 국내로 보아야 한다고 주장하나, 아래와 같은 이유로 피고의 위 주장도 받아들이기 힘들다.
① 앞서 본 관련 법리(대법원 2016. 1. 14. 선고 2014두8766 판결)와 같이 영세율이 적용되는 거래인지는 용역이 제공되는 장소를 기준으로 판단하여야 한다. 용역이 제공되는 장소는 그 용역의 수행행위가 이루어진 장소, 특히 용역의 중요하고도 본질적인 부분이 이루어진 장소를 기준으로 보아야 한다.
② 부가가치세법 제53조의2 제1항 은 (중략) 전자적 용역의 공급장소를 국내로 간주하도록 규정하고 있다. 이는 일반규정인 부가가치세법 제20조 에 의하면 전자적 용역의 공급장소가 국외에 해당하는 경우에도, 부가가치세법 제53조의2 제1항 에서 열거하는 특정 전자적 용역에 한하여 공급장소를 소비자가 소재하는 국내로 간주해서 우리나라가 과세권을 확보하기 위한 규정으로 보인다. 따라서 부가가치세법 제53조의2 제1항 과의 체계적 해석에 의하면, 이러한 특례 규정이 없는 일반적인 용역은 소비지를 용역의 공급장소로 보아서는 아니 되고, 부가가치세법 제20조 에 따라 용역이 제공되는 장소를 기준으로 용역의 공급장소를 판단하여야 한다고 봄이 합리적이다. (이하 생략) 그럼에도 용역이 소비되는 장소를 공급장소로 본다면, ‘중요하고 본질적인 부분’이 무엇인지 사실관계를 살펴 용역의 공급장소를 판단하는 대법원의 입장은 따질 필요가 없는 사항을 굳이 판단기준으로 삼은 것이라는 결론에 이르게 된다. 또한, 내국법인이 외국법인으로부터 용역을 공급받은 이상 그 소비장소는 국내인 경우가 대부분일 텐데, 용역의 공급장소를 그 결과물이 소비된 곳으로 판단한다면, 사실상 외국법인이 국내 사업자에게 제공한 용역은 모두 대리납부 대상이 될 수 있는바, 이러한 해석은 부가가치세법 제52조 에서 대리납부 대상에 대하여 ‘국내에서 용역을 공급받은 경우’라는 요건을 둔 취지에 부합하지 아니한다. 실제로 최근 조세심판원은 외국법인이 국외에서 국내의 사업자에게 용역을 제공하였음에도 이를 국내에서 소비되었다고 볼 경우 외국법인이 국외에서 국내의 면세사업자에게 제공한 용역은 모두 대리납부 대상이 될 수 있어 불합리하다고 판단한바 있다(조심 2021서5021, 2023.4.17.). (다) 처분청은 이 건 경정청구와 관련하여, 쟁점용역의 가장 본질적이고 중요한 부분이 국외에서 제공되었더라도 용역의 최종 결과물이 사용ㆍ소비된 장소를 용역의 공급장소로 보아 용역이 국내에서 소비되었다면 그 공급장소는 국내로 보아야 한다는 입장을 견지하고 있는데, 이에 청구법인들의 자회사인 주식회사 B가 관할 세무서에 신청한 경정청구와 관련한 과세기준자문 결과, 아래 <표5>와 같이 부가가치세법에 따른 대리납부는 국내에서 공급되는 용역에 한하는 것이고, 그 용역이 국내에서 공급되는지 여부는 해당 역무의 중요하고도 본질적인 부분이 이루어지는 장소를 기준으로 하여야 한다고 판단하였다. <표5> 과세기준자문 관련 예규의 내용 기준-2024-법규부가-81(2024.6.26.) [질의] (사실관계)
○ ㈜*****(이하 “자문대상법인”)는 OOOㆍ호텔을 운영하는 법인으로 OOO 고객유치를 위해 국내사업장이 없는 전문모집업체(이하 “쟁점모집업체”)에 외국인 고객 모집ㆍ알선용역(이하 “쟁점용역”)을 위탁하여 쟁점용역을 공급받고 위탁수수료를 지급함
○ 쟁점용역은 국외의 경제력 있는 고객을 모집하여 자문대상법인의 OOO에 방문하도록 주선하는 것이고, 위탁수수료는 쟁점모집업체가 모집한 외국인 고객의 자문대상법인 OOO 게임 결과에 비례하여 정해짐 (질의요지) o 부가가치세 대리납부 대상 여부 판단 시 용역의 공급장소를 판단하는 기준이 용역의 중요하고 본질적인 부분이 이루어진 장소인지, 용역이 사용ㆍ소비된 장소인지 여부 [회신] 부가가치세법 제52조 에 따른 대리납부는 국내에서 공급되는 용역에 한하는 것이고 그 용역이 국내에서 공급되는지 여부는 해당 역무의 중요하고도 본질적인 부분이 이루어지는 장소를 기준으로 판단해야 하는 것임 위 답변은 최신 대법원 판례의 취지 등을 정확히 반영한 것이고, 동종업계 판결에 따라 쟁점용역의 가장 중요하고 본질적 부분이 국외에서 수행되었기 때문에 쟁점용역의 공급장소는 국외로 보아야 하며, 따라서 대리납부 의무가 발생하지 않는다는 청구주장을 뒷받침하는 것이다. (라) 과거의 유권해석이나 판례에서는 용역이 소비된 장소를 중심으로 용역의 공급장소를 판단한 사례가 왕왕 있었으나, 이러한 사례는 최신 대법원 판례 등과는 맞지 않는 것으로 쟁점용역에는 적용할 수 없다. 전자적 수단으로 이루어지는 용역의 경우에는 어떤 행위가 물리적으로 어디에서 이루어졌는지 확인하는 일이 쉽지 않고, 또 가능하더라도 그 의미가 크지 않을 수 있어, 예로부터 별도로 공급장소를 규정하기 위한 다양한 논의가 이어져 왔으며, 그 결과 2020.12.22. 부가가치세법 제20조 제1항 제3호 가 신설되어 전자적 용역의 경우 용역을 공급받는 자의 주소지가 공급장소로 특정되기에 이르렀다. 전자적 용역에 대한 판례들은 위 조항이 신설되기 이전에 유사한 고민에서 생성된 것으로, 공통적으로 전자적 용역의 경우 공급받는 자의 협력이 중요하고 그러한 협력으로 인하여 용역의 목적이 달성되기 때문에 역무의 중요하고도 본질적인 부분이 국내에서 이루어진다고 결론내리고 있다. 반면, 전통적 수단으로 이루어지는 용역에 대한 판례들은 여전히 역무가 이루어진 물리적 장소를 우선 기준으로 공급장소를 판단하고 있으며, 채권의 인수를 중개ㆍ알선하고 회수하는 용역의 공급장소를 다툰 대법원 판례(대법원 2016.1.14. 선고 2014두8766 판결)는 이러한 용역의 가장 중요하고 본질적인 부분은 원고의 대표이사가 외국의 장소를 수 회 방문하여 진행한 협상이라고 전제하고, 이러한 협상이 국외에서 이루어진 이상 용역의 공급장소는 국외라고 판시하였다. 즉, 전자적 용역에 대한 판결들은 그 사실관계가 쟁점용역과 상이하고, 쟁점용역은 전통적인 용역이어서 역무 수행 장소가 물리적으로 특정 가능하고 중요한 것이면서 공급받는 자의 협력행위가 목적 달성에 미치는 영향이 적거나 없는바, 가장 중요하고 본질적인 행위는 쟁점모집인이 고객을 설득하는 역무가 되고 이러한 역무가 이루어진 국외를 공급장소로 보아야 하는 것이다. 나. 처분청 의견 쟁점용역의 공급장소는 국내이다.
(1) 쟁점모집인이 수행하는 쟁점용역의 장소는 국외에 한정되지 않는다. 청구법인들은 쟁점용역이 모집·송객 용역에 한정되고, 쟁점용역이 수행되는 장소만 고려하여야 한다고 주장하나, 쟁점모집인의 쟁점용역은 국내·외에서 모두 수행되었고, 하나의 통합된 용역으로 청구법인들에 제공된 것이다. 계약서에는 고객관리, 정산 및 보조 의무 등 쟁점모집인이 국내에서 수행해야 하는 책임이 명시되어 있는데, 이는 고객이 국내에서 OOO에 방문하지 않거나 게임에 참여하지 않는다면 국외에서 수행한 모집용역의 결과가 아무런 의미가 없어지기 때문인바, 쟁점모집인의 프론트예금(예치금) 관리, 여행 조정, 커미션 지급 등의 용역은 국내에서도 중요하게 수행되고 있고, 국내에서의 수행업무 또한 중요하고 본질적인 부분임은 청구법인들이 제시한 판례에서도 이미 거론된 사실이며, 판례(대법원 2016.2.18. 선고 2014두13829 판결)에서도 국외 제공용역은 그 자체로 독자적인 목적을 수행하는 것이라기보다 국내 제공용역과 결합하여 제공되어야만 용역 공급의 목적을 달성할 수 있는 점을 근거로 국외 제공용역은 국내 제공용역과 유기적으로 결합하여 실질적으로 하나의 용역으로 공급된 것으로서 그 중요하고도 본질적인 부분이 국내에서 이루어졌다고 판단하고 있는 점은 청구법인들에 제공된 쟁점용역의 공급장소가 국내라는 처분청의 의견을 뒷받침한다.
(2) 청구법인들이 공급받은 쟁점용역이 사용·소비된 장소와 공급시기를 고려하면 쟁점용역의 공급장소는 국내이다. 법원은 용역의 공급장소 판단 시, “소비지 과세원칙을 채택하고 있다는 점을 고려할 때, 구 부가가치세법 제10조 제2항 제1호 가 용역의 공급 장소로 규정하고 있는 역무가 제공되는 장소는 용역이 현실적으로 수행된 장소뿐만 아니라 그러한 용역이 사용되는 장소까지 포함하는 개념으로 볼 수 있으며, 이와 같이 해석하는 것이 조세법률주의에 반한다고 보기 어렵다”고 판시하였고(서울고등법원 2016.10.26. 선고 2015누67726 판결 및 서울고등법원 2016.5.25. 선고 2015누70579 판결 등), 이는 부가가치세에 있어 소비지 과세원칙도 함께 고려하여 용역의 본질적이고 중요한 부분이 이루어지는 장소를 판단해야 한다는 의미로 해석된다. 소비지국 과세원칙에 따라, 쟁점모집인의 모집·알선 용역의 결과물은 외국인 고객이 국내 OOO에서 게임을 진행하는 시점에서야 비로소 공급된 것으로 보는 것이 타당하고, 용역이 공급되는 시기인 역 무의 제공이 완료되는 때를 기준으로 쟁점용역의 공급장소는 국내이다. 쟁점모집인의 국외 모집활동이 청구법인들에 귀속되는 연관성은 국외 고객이 국내 OOO에 방문하는 경우에만 발생하기 때문에 외국인 고객들은 국내에서 OOO 게임을 진행하기 위해 OOO 방문 목적으로 비자를 발급받거나, OOO 게임 참여에 따른 비용을 지원받는 등 특수한 형태를 띠고 있고, 쟁점모집인은 고객이 해당 비자를 다른 목적으로 사용하지 못하게 관리할 의무가 있으며, OOO 게임 참여에 따른 고객의 문제 발생 시 행정적 책임과 비용을 부담하도록 되어 있어, 쟁점모집인의 고객 관리 용역이 게임을 진행하는 국내까지 이어져 청구법인들에게 사용되고 소비된다는 사실이 확인된다. 이러한 종류의 용역제공은 고객이 국내에서 게임을 진행하기 위한 것으로, 모집활동이 국외에서 이루어졌더라도 쟁점모집인이 제공한 역무가 실제로 청구법인들에게 사용·소비되는 장소인 국내를 본질적인 장소로 보는 것이 합당하다.
(3) 청구법인들이 공급받은 쟁점용역의 최종 목적인 OOO의 매출증대가 청구법인들의 협력행위를 통해 이루어졌음을 고려하면 용역의 공급장소는 국내이다. 역무의 중요하고도 본질적인 부분이 이루어지는 장소를 판단할 때, 그 협력행위가 어디에서 이루어졌는지를 고려하여야 한다는 판례(대법원 2022.7.28. 선고 2022두34913 판결)를 준용하여, 용역의 공급장소를 외국인 고객이 게임에 참여하는 장소인 청구법인들의 국내 OOO로 보는 것이 타당하다. 청구법인들은 쟁점모집인의 쟁점용역이 외국인 고객들을 모집하여 국내행 비행기에 태우는 순간 종결된다고 주장하나, 청구법인들이 쟁점용역을 제공받는 최종목적은 OOO에서 일정 금액 이상의 매출액을 올리도록 하는 데에 있는 것이고, 국외 모집 활동이 청구법인들에 귀속되는 연관성은 국외 고객이 국내 OOO에 방문하여 청구법인들의 협력행위를 통해 매출액으로 확정되는 것이다. 모집수수료를 OOO 손실액의 비율로 정해놓은 계약 하에서 청구법인들은 고객에게 OOO 영업장을 제공하고 게임을 진행하는 점, 영업장에서 고객이 아무런 불편 없이 게임을 할 수 있도록 각종 편의를 제공하는 점, 게임의 결과에 따른 매출액을 기록하여 모집수수료를 정산하는 점 등 청구법인들의 협력행위가 매출 발생을 위해 필수적이고, 국내에서의 협력행위 중요성은 ‘계약서’에 게임 운용방식에 대한 사항, 게임 정산방법에 관한 사항 등 국내에서 이루어지는 업무에 대해서 협의하고 있는 부분과 OOO에서 분쟁 발생 시 OOO의 사내 규정을 따르기로 한 점, 재판관할을 OOO의 소재지 법원으로 정한 점 등의 계약규정을 통해 확인된다. 그러나 국외 모집용역에 관해서는 짐작만 할 수 있을 뿐, 국외에서 수행된 용역이 대가 수령의 직접적인 원인이 됨을 확인할 수 있는 근거가 불분명하므로, OOO의 협력행위를 통해야만 역무의 목적이 달성되는 쟁점용역의 특성상 공급장소는 국내라고 봄이 타당하다. (4) 부가가치세법 제20조 제1항 제3호 가 신설된 취지가 용역이 소비된 장소를 중심으로 해석하였던 과거 유권해석이나 판례가 맞지 않기 때문이라는 청구주장은 타당하지 않다. 부가가치세법에서 전자적 용역에 대한 공급장소를 공급받는 자의 사업장 소재지로 명시한 이유는 국제적 디지털 거래에 있어 대리납부 제도의 미비점을 보완하여, 소비지국 과세원칙을 실현하여 국가 간 과세권 귀속을 명확히 하기 위함이지, 청구주장과 같이 소비된 장소를 중심으로 규정하였던 기존 법령을 보완하기 위함이 아니다. 즉, 소비지국 과세원칙에 입각하여 공급장소를 판단하여야 하나, 전자적 용역의 경우 국외 사업자가 과세대상에서 제외되는 경우가 있어 소비지국에서 과세한다고 명확히 규정한 것으로, 전통적 수단으로 이루어진 용역들에 대해서도 여전히 큰 틀에서 소비지국 과세원칙에 따라 과세되고 있는바(서울행정법원 2015.10.30. 선고 2014구합63657 판결), 대리납부에 있어서도 용역이 수행된 곳과 사용･소비된 곳을 아울러 고려하여야 한다고 판단된다. 부가가치세법 제53조의2 (전자적 용역을 공급하는 국외사업자의 사업자등록 및 납부 등에 관한 특례)에 대응하는 같은 법 제20조(용역의 공급장소)에 대한 청구주장은 타당하지 않고, 특히 쟁점용역은 전통적인 용역이어서 공급받는 자의 협력행위가 목적 달성에 미치는 영향이 적거나 없다는 청구주장은 모집 수수료를 청구법인들의 OOO에서 발생한 외국인 고객의 손실금에 비례하여 계산한다는 것을 무시한 청구법인들 일방의 근거 없는 주장이라고 판단된다.
(5) 청구법인들이 제공받은 쟁점용역을 대리납부 대상으로 본 기존 판결(대법원 2016.2.18. 선고 2015두52913 판결)이 존재한다. 당시 처분청은 청구법인이 쟁점모집인으로부터 공급받은 용역이 부가가치세 대리납부 대상에 해당하는 것으로 판단하였고, 이에 반해 청구법인은 쟁점모집인과 도박 수익 및 손실을 배분하는 합작방식으로 비과세 사업인 OOO업을 공동으로 영위한 것으로 주장하였는데, 이는 쟁점모집인이 국내에서 본질적이고 중요한 업무를 수행하였음을 방증하는 것으로도 볼 수 있으며, 최종적으로 청구법인이 쟁점모집인으로부터 공급받은 쟁점용역은 대리납부 대상임이 판결로 확정된바, 과거와 달라진 사실관계가 없는 이 건 경정청구에서 대리납부대상 여부를 달리 판단할 이유가 없다.
(6) 청구법인들이 제시한 판례(대법원 2020.6.25. 선고 2017두72935 판결)를 이 건에 적용할 수 없다. 청구법인들이 제시한 판례에서 원고는 홍콩, 중국 등 외국인 고객을 모집하여 국내 OOO를 이용하게 하고, OOO업체로부터 고객이 OOO에서 잃은 금액의 일정 비율을 수수료 형식으로 수취하는 업체로, 원고는 국외 본사(필리핀) 외에 국내(한국)에 사무소를 설치하였고, OOO업체는 원고에게 지급할 모집 수수료를 원고의 국내 사무소에 지급하였는데, 이에 피고(과세당국)는 원고의 국내 사무소가 고정사업장에 해당한다고 판단하여 OOO업체로부터 지급받은 금원에 대해 부가가치세 및 법인세를 부과하였고, 원고는 국내 사무소가 지급받은 금원은 국외에 귀속되는 것이므로 한국에 과세권이 없다는 주장으로 소송을 제기하였는바, 파기환송 후 2심 및 재항고심까지 진행된 판결에서, 원고의 국내 사무소가 고정사업장에 해당하지만, 원고 고정사업장이 원고의 국외 수입금액 전부에 대해 부가가치세 납부의무를 부담한다고 볼 수 없다고 판단하면서, 피고는 원고의 본사와 별도로 원고의 고정사업장에 귀속되는 수입금액을 특정하여 법인세를 과세해야 하나, 정당한 세액을 과세하지 않았음을 이유로 과세당국이 부과처분 전부를 취소하여야 한다고 판시하였다. 청구법인들은 제시판례에서 국내에서 외국인 전용 OOO를 운영하는 내국법인에게 OOO 이용고객을 모집･알선하여 주고 일정 금액의 모집수수료를 지급받기로 하는 이른바 정켓 계약을 체결한 사안과 관련하여, 보다 본질적이고 핵심적인 업무에 해당하는 ‘정켓모집활동’은 국외에서 이루어지고 있음을 인정하였다며, 이에 따라 청구법인들이 쟁점모집인으로부터 공급받은 용역 역시 국외에서 이루어진 것으로 보아야 한다고 주장한다. 즉 청구법인들은 쟁점용역을 국외에서 이루어진 ‘ⓐ 외국인 고객 모집･관리’와 국내에서 이루어지는 ‘ⓑ 고객이 청구법인들의 OOO 게임에 참여하는 것’를 분리하였고, 제기한 판결에서 유사용역에 대해 ‘ⓐ 외국인 고객 모집･관리’가 ‘ⓑ 고객이 청구법인들의 OOO 게임에 참여하는 것’보다 중요하고 본질적인 부분이라고 판시하였으므로, 청구법인들이 공급받은 쟁점용역도 ‘ⓐ 외국인 고객 모집･관리’가 ‘ⓑ 고객이 청구법인들의 OOO 게임에 참여하는 것’보다 중요하고, 이는 국외에서 이루어진 용역이므로 대리납부의 대상이 되지 아니한다는 것이 청구주장의 핵심이다. 그러나, 제시판례는 부가가치세의 대리납부를 다투는 판례가 아닌, 수익의 귀속을 다투는 판례로 ‘ⓐ 외국인 고객 모집･관리’를 담당하는 국외 본사와 ‘ⓑ 고객이 원고보조참가인의 OOO 게임에 참여하는 것’를 담당하는 국내 고정사업장이 분리되어 있는 경우이며, 쟁점모집인과 같이 ‘ⓐ 외국인 고객 모집･관리’와 ‘ⓑ 고객이 청구법인의 OOO 게임에 참여하는 것’을 하나의 단일한 용역으로 보아 공급장소를 판단한 판례가 아니다. 즉, 제시판례는 과세관청이 ‘ⓐ 외국인 고객 모집･관리’에 대한 수입금액과 ‘ⓑ 고객이 원고보조참가인의 OOO 게임에 참여하는 것’에 대한 수입금액을 분리하여, 국내 고정사업장을 통해 ‘ⓑ 고객이 원고보조참가인의 OOO 게임에 참여하는 것’에 대한 수입금액에 대해서만 과세를 하였어야 하나, ‘ⓐ 외국인 고객 모집･관리’에 대한 수입금액과 ‘ⓑ 고객이 원고보조참가인의 OOO 게임에 참여하는 것’의 수입금액을 합산하여 국내 고정사업장에 과세했기 때문에 세액이 정당하지 못하다고 판시한 것이다. 또한 판결의 요지와 별개로, 판결 자체도 피고(과세관청)가 원고(정켓모집업체)에게 부과한 법인세와 부가가치세를 취소한 것이지, 원고보조참가인(OOO업체)이 대리납부할 부가가치세의 무효를 판시한 것이 아니며, 만일 동 판결이 정켓모집용역을 하나의 단일한 용역으로 보아 판단한 것이라면, 원고(정켓모집업체)가 지급받은 모든 수입금액(모집 수수료)에 대해 국내 과세권이 없음으로 판시되어야 하나, 실제는 고정사업장에 귀속되는 이윤에 관하여는 과세관청이 증명책임을 부담하나 정당한 세액을 산출할 자료가 없으므로 과세를 전부 취소한 것이 정당하다고만 판시하였다. 대리납부에 있어서 청구법인들이 제공받은 쟁점용역이 제공되는 장소가 어디인지를 판단해야 하는바, 법원은 역무의 중요하고도 본질적인 부분이 이루어지는 장소를 기준으로 판단해야 한다고 판시하였고(대법원 2006.6.16. 선고 2004두7528 판결), 대리납부에 관한 다수의 대법원 판례에서 역무가 제공되기 위해서 이를 제공받는 자의 협력행위가 필요한 경우에는 그 협력행위가 어디에서 이루어졌는지도 아울러 고려하여 판단하여야 한다고 판시하였으나(대법원 2022.7.28. 선고 2019두34913 판결), 청구법인들은 쟁점용역의 협력행위가 어디에서 이루어졌는지는 고려하지 아니하고, 제시판례의 정켓모집용역 부분만을 인용하여 모든 정켓모집용역이 대리납부 대상이 아닌 것으로 확대 해석하고 있다.
(7) 청구법인들은 쟁점용역의 공급장소도 소비지인 국내로 보아서는 안되고, 중요하고 본질적인 부분이 이루어진 장소로 보아야 하며, 판례(대법원 2021.12.30. 선고 2021두51416 판결)에서 국외인 것으로 확인되었다고 주장하나, 이는 공급장소에서 소비지를 배제하는 잘못된 해석이다. 청구법인들이 근거로 삼은 판례(대법원 2021.12.30. 선고 2021두51416 판결)에서, 원고는 국내에서 금융자문 컨설팅업을 영위하는 업체로 홍콩에 본점을 둔 외국법인과 채권매매 컨설팅 계약을 체결하고 국외 채권매매 컨설팅 용역을 제공받으면서 거래 수수료에 대한 차익 일부를 외국법인에게 지급하였는데, 이에 피고(과세당국)는 원고가 외국법인의 설계대로 국내에서 채권 거래의 주문(지시)를 하고 있는 점을 볼 때, 용역의 사용(소비)지는 국내인 것으로 보아 대리납부 의무가 있다고 보아 부가가치를 과세하였고, 이에 원고는 청구법인의 역할과 외국법인의 역할이 이원화 되어 ‘매매주문 및 차익 관리’는 청구법인이, ‘거래 구조 설계 및 확정’은 외국법인이 수행하였고, 거래대상 채권은 해외시장에 상장된 채권이며, 외국 보관기관에 보관하고 있는 해외채권의 매각이므로 용역의 사용･소비지를 국외로 보아야 한다는 주장으로 소송을 제기하였는바, 1심부터 상고심까지 국패한 판결에서, 피고(과세관청)는 해당 용역의 공급장소를 용역의 소비지로 보아야 한다고 주장하였으나, 판결은 공급장소를 용역이 제공되는 장소를 기준으로 판단해야 하고, 해당 용역은 외국법인이 이미 국외채권 매매시장 편입을 결정한 원고에게 채권거래에 편입되도록 중요한 도움을 제공한 것이지 특정채권 매매를 직접 결정하거나 지시한 것이 아니므로, 외국법인이 제공한 업무의 중요하고 본질적인 부분은 채권을 매매하는 것이 아닌 채권을 설계하는 것으로 보아야 하고, 이는 국외에서 이루어졌으므로 대리납부에 해당하지 않는다고 판시하였다. 청구법인들이 제공받은 용역의 중요하고 본질적인 부분이 어디서 이루어졌는지를 판단하기 위해서는 청구법인들이 제공받은 용역의 중요하고 본질적인 부분이 무엇인지 판단해야 한다는 것이 정확한 해석으로, 동 판례의 경우 중요하고 본질적인 부분이 채권의 설계였고, 이는 국내에서의 활동과 무관하기 때문에 소비지를 공급장소로 본 피고(과세관청)의 주장을 배척하고 국외에서 수행된 것으로 판시된 것이지, 공급장소로서 소비지를 인정하지 않기 때문에 피고(과세관청)의 주장을 배제한 것이 아니다. 이는 청구법인들이 근거로 삼은 조세심판례(조심 2021서5021, 2023.4.17.)에서도 동일한데, 해당 심판례에서 용역의 주된 목적은 청구법인의 뉴욕지점에서 발생한 미국 은행비밀법 및 이란재제법상 의무와 관련된 조사･평가･자문을 받는 것이고, 미국 법무법인은 미국 금융감독당국 및 미국 검찰청이 제기한 의혹에 대한 대응 및 자문을 수행하였으며, 실질적으로 청구법인의 뉴욕지점장과 계약을 체결한 것으로 나타나, 외국법인이 국외에서 용역을 제공한 것으로 보아야 한다는 것이 결론이었다. 처분청은 청구주장과 같이, 대법원이 대리납부에 있어 용역의 공급장소를 ‘용역이 제공되는 장소’를 기준으로 판단한다는 것에 이견이 없고, 대리납부 의무 발생 여부는 용역이 소비된 장소만을 고려하여서는 아니되며, 역무의 가장 중요하고 본질적인 부분이 이루어진 장소를 기준으로 판단한다고 주장하는 점에 대해서도 동의하나, 오히려 청구법인들이 용역의 사용･소비된 장소만을 고려하여서는 아니된다는 판결을 용역이 소비된 장소를 고려하지 않아야 한다는 것으로 오인하는 것으로 판단된다.
1. 역무가 제공되거나 시설물, 권리 등 재화가 사용되는 장소
2. 국내 및 국외에 걸쳐 용역이 제공되는 국제운송의 경우 사업자가 비거주자 또는 외국법인이면 여객이 탑승하거나 화물이 적재되는 장소
3. 제53조의2 제1항에 따른 전자적 용역의 경우 용역을 공급받는 자의 사업장 소재지, 주소지 또는 거소지
② 제1항에서 규정한 사항 외의 용역이 공급되는 장소에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제52조(대리납부) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자(이하 이 조, 제53조, 제53조의2 및 제60조 제1항에서 “국외사업자”라 한다)로부터 국내에서 용역 또는 권리(이하 이 조 및 제53조에서 “용역등”이라 한다)를 공급(국내에 반입하는 것으로서 제50조에 따라 관세와 함께 부가가치세를 신고ㆍ납부하여야 하는 재화의 수입에 해당하지 아니하는 경우를 포함한다. 이하 이 조 및 제53조에서 같다)받는 자(공급받은 그 용역등을 과세사업에 제공하는 경우는 제외하되, 제39조에 따라 매입세액이 공제되지 아니하는 용역등을 공급받는 경우는 포함한다)는 그 대가를 지급하는 때에 그 대가를 받은 자로부터 부가가치세를 징수하여야 한다.
1. 소득세법 제120조 또는 법인세법 제94조 에 따른 국내사업장(이하 이 조에서 “국내사업장”이라 한다)이 없는 비거주자 또는 외국법인
② 제1항에 따라 부가가치세를 징수한 자는 대통령령으로 정하는 바에 따라 부가가치세 대리납부신고서를 제출하고, 제48조 제2항 및 제49조 제2항을 준용하여 부가가치세를 납부하여야 한다.
(1) 청구법인들이 쟁점모집인과 작성한 계약서(<별지2> 참조)의 일부 내용은 아래 <표6>과 같은바, 고객의 종류, 정산방법, 고객관리 등의 내용이 기재된 것으로 나타난다. <표6> 청구법인들이 쟁점모집인과 작성한 계약서의 일부 내용
○○○ (2) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 이 건에 대하여 살피건대, 처분청은 쟁점용역의 공급장소가 국내라는 의견이나, 청구법인들이 제공받은 쟁점용역의 핵심적인 부분은 쟁점모집인이 외국인 고객을 모집하여 청구법인들의 OOO 영업장에서 게임 등을 할 수 있도록 송객하는 것으로서, 쟁점모집인의 실질적인 모집업무는 국외에서 이루어지고 있고, 고객들을 지속적으로 모집하기 위한 고객관리도 국외에서 이루어지고 있어 쟁점모집인의 용역의 공급장소는 국내라기보다는 국외인 것으로 볼 수 있는 반면, 청구법인들과 쟁점모집인 간의 쟁점용역에 관한 계약서상 국내에서 수익금 정산 등이 이루어지고 있는 것으로 나타나나, 이러한 부분들로 인하여 쟁점용역에 있어서 중요하고도 본질적인 부분이 국외보다 국내에서 이루어지는 것으로 보기는 어려워 보이는 측면이 있는 점(조심 2025인901, 2025.8.28., 같은 뜻임) 등에 비추어 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지1> 청구법인들 명단 등
○○○ <별지2> 청구법인들이 쟁점모집인과 작성한 계약서
○○○
aa세무서장이 2024.10.31. 청구법인 주식회사 A OOO지점에 한 경정청구 거부처분 및 해운대세무서장이 2025.3.14. 청구법인 주식회사 A OOO지점에 한 경정청구 거부처분은 이를 취소한다.