쟁점법인의 쟁점주식 자산수증익이 이월결손금 보전에 사용되었다고 하여 거래 실질이 법적 형식과 다르다고 단정하기 어렵고 유사거래에 대해서는 거래 외관이 인정되었음에도 쟁점거래 만을 달리 취급할 합리적 이유를 찾기 어려움
쟁점법인의 쟁점주식 자산수증익이 이월결손금 보전에 사용되었다고 하여 거래 실질이 법적 형식과 다르다고 단정하기 어렵고 유사거래에 대해서는 거래 외관이 인정되었음에도 쟁점거래 만을 달리 취급할 합리적 이유를 찾기 어려움
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 수증에 대하여 승낙한 바 없는 청구법인이 직접 쟁점주식을 증여받은 것으로 보는 것은 증여거래의 법률상 효력발생 요건에 맞지 않고, 여러 거래방식 중 납세자가 선택하여 한 거래의 법률관계는 존중되어야 하며, 쟁점법인은 도관에 해당하지 아니하는바, 이 건 처분은 위법하다. (가) 민법 제554조 에서 증여는 당사자 일방이 무상으로 재산을 상대방에 수여하는 의사를 표시하고 상대방이 이를 승낙함으로써 그 효력이 생긴다고 규정하고 있는바, 증여로서의 효력이 발생하기 위하여는 증여자의 증여의사의 표시와 상대방의 승낙이 모두 갖추어져야 한다. 그러나, 쟁점법인에게 쟁점주식을 증여한 C은 청구법인에게 증여의 의사를 표시한 사실이 없고, 청구법인 또한 C로부터 증여받는 것을 승낙한 사실이 없으므로, 처분청이 재구성한 거래는 증여의 법률상 요건을 충족하지 못한다. (나) 처분청은 쟁점법인이 실체가 없는 법인으로서 이 건 거래에서 도관에 불과하다고 보았으나, 쟁점법인은 2007.7.30. 설립되어 서비스업(인력공급업)을 영위하고 있고, 자산․부채를 보유한 실체가 있는 법인이므로, 쟁점법인을 실체가 없는 도관으로 본 것은 타당하지 아니하다. 처분청은 쟁점법인이 2019.3.31. 폐업하였다가 2021.8.26. 재개업한 사실을 문제삼고 있으나, 쟁점법인이 재개업한 것은 청산되지 않은 상태에서 청구법인에 대한 차입금(OOO원)을 정리하고 회사 고유목적 사업의 정상화를 위한 것이었을 뿐, 조세를 회피하기 위한 것이 아니다. (다) 청구법인은 주식가치가 낮은 A의 주식을 직접 증여받을 합리적인 이유가 없다. A는 OOO 신부인 망(亡) D이 설립하여 OOO과 관계된 병원을 상대로 의약품공급업과 세탁공급용역업을 영위하는 회사로, 2021년 당시의 대표이사인 E이 OOO과의 관계에서 문제가 있어, A가 종전에 거래하던 병원들과 거래를 중단할 예정이라는 소문이 있었고, 실제로 그렇게 되는 경우 향후 배당금을 받을 가능성도 낮은 상황인바, 굳이 청구법인이 고액의 법인세 및 지방소득세 등을 부담하면서까지 쟁점주식을 무상으로 증여받을 이유가 없었다. (라) 납세의무자는 경제활동을 할 때 동일한 경제적 목적을 달성하기 위해 여러 가지 법률관계 중 하나를 선택할 수 있고 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중되어야 하고, 조세부담이 적은 거래방식을 선택하여 동일한 경제적 효과를 거두고자 한 합리적인 이유가 있다면, 세부담이 적다는 이유로 거래를 임의로 재구성할 수 없다. 쟁점법인이 쟁점주식을 증여받은 것은 자산수증이익이 발생하더라도 누적된 이월결손금이 있어 그 이익을 이월결손금의 보전에 충당하는 경우 법인세를 부담하지 않기 때문이고, 이는 쟁점법인이 선택할 수 있는 여러 거래방식 중 조세부담이 적은 방식을 선택한 것일 뿐이고, 쟁점법인이 경제적 목적에 따라 선택한 법률관계는 세법상으로도 존중되어야 하는 것이 마땅하다. 국세청은 2024년에 발간한 ‘주식과 세금’ 책자에서 주가가 급등하여 양도소득세가 부담되는 경우 주식을 배우자에게 증여한 후 배우자가 양도하게 되면, 증여재산공제의 효과로 인하여 양도소득세 부담을 줄일 수 있다고 홍보하였는데, 이 건도 그 경우와 마찬가지로 세부담이 적은 방식을 납세자가 선택한 것에 불과하므로, 이 건 처분은 타당하지 아니하다.
(2) 쟁점법인 외에도 ㈜C는 2021년 중 C 등으로부터 A의 발행주식 8,585주를 증여받고, 2021.10.1. 그중 5,500주를 청구법인에게 1주당 OOO원 합계 OOO원에 양도(위 일련의 거래를 이하 “비교거래”라 한다)한 후 양도대금을 청구법인에 대한 차입금과 상계하여 쟁점거래와 거래방식이 비슷한데, 처분청은 그 거래에 대하여는 거래의 외관을 인정하여 과세하지 아니한바, 쟁점거래의 외관을 부인하여 과세한 처분은 타당하지 않다.
(1) 쟁점거래는 오로지 조세회피 목적에서 이루어진 것이므로, 국세기본법제14조 제3항에 따라 청구법인이 증여자로부터 쟁점주식을 직접 증여받은 것으로 보아 과세한 이 건 처분은 적법하다. (가) 국세기본법제14조 제3항의 취지는 과세대상이 되는 행위 또는 거래를 우회하거나 변형하여 여러 단계 거래를 거침으로써 부당하게 조세를 감소시키는 조세회피행위에 대처하기 위하여 그와 같은 여러 단계의 거래 형식을 부인하고 실질에 따라 과세대상인 하나의 행위 또는 거래로 보아 과세할 수 있도록 한 것으로서, 실질과세원칙의 적용 태양 중 하나를 규정하여 조세공평을 도모하고자 한 것(대법원 2017.12.22. 선고 2017두57516 판결 등 참조)이다. (나) 쟁점거래는 오로지 청구법인의 법인세(특수관계자 가지급금에 대한 인정이자 익금산입 및 지급이자 손금불산입) 회피 목적으로 이루어진 것이고, 이는 국세기본법제14조 제3항에서 정한 조세회피행위에 해당한다. 쟁점법인은 청구법인이 100% 지분을 가지고 있는 자회사이고, A의 배우자이자 청구법인의 대표자인 B이 대표자를 겸직하고 있으며, A은 쟁점주식의 발행회사인 A의 대표이사로서, 청구법인의 지분 49.3%를 소유하고 있다. 이월결손금이 누적되어 있던 쟁점법인은 2019.3.31. 폐업하였다가 2021.8.26. 재개업한 후 얼마 지나지 않아 2021.9.30. C로부터 쟁점주식(4,500주)을 증여받았고, 그로부터 1년도 지나지 않은 2022.7.11. 다시 폐업하였다. 쟁점법인은 2021.8.26. 재개업한 이후부터 폐업할 때까지 쟁점주식을 취득한 것 이외에는 사업실적도 전무할 뿐만 아니라 그 인적·물적 조직도 제대로 갖추지 못하였는바, 그 자체로서는 사업목적을 수행할 수 없는 사실상 명목상의 회사라고 볼 수 있다. 또한 쟁점법인은 2021.9.30. 쟁점주식을 증여받은 후 그 다음 날인 2021.10.1. 청구법인에게 쟁점주식을 양도하였는바, 그 시간 간격은 단 하루에 불과하다. 이 건 조사과정에서 쟁점법인과 청구법인의 대표자인 B은 쟁점법인의 재개업 사유에 대하여 청구법인이 쟁점법인에 대한 가지급금과 관련하여 매년 부담하는 인정이자에 따른 법인세를 줄일 목적으로 쟁점거래를 하기 위한 것이라고 진술하였고, A의 대표자인 A은 결손법인이 증여받으면 법인세가 적게 나온다는 사실을 알고 있었다고 진술하였다. 쟁점법인은 쟁점거래에 따른 법인세를 납부하면서 2022.3.31. 청구법인으로부터 OOO원을 지급받은 날에 법인세 OOO원을 납부(그후 통장잔액 OOO원)하였고, 2022.4.29. 청구법인으로부터 OOO원을 지급받은 날에 지방소득세 OOO원을 납부(그후 통장잔액 OOO원)하였으며, 2022.5.31. 청구법인으로부터 OOO원을 지급받은 날에 법인세 OOO원을 각각 납부한바, 실질적으로 청구법인으로부터 받은 자금으로 세금을 납부한 것이다. (다) 폐업한 결손법인인 쟁점법인이 재개업을 하면서까지 쟁점주식을 취득하여야 할 사업상․경영상 필요성을 찾을 수 없고, 쟁점거래와 관련하여 청구법인의 법인세 회피의 목적 외 다른 목적을 찾기 어렵다.
(2) 청구법인의 주장에 대한 반박내용은 아래와 같다. (가) 청구인은 처분청이 거래를 재구성함으로써 민법상 증여계약의 효력을 부인하는 것이라고 주장하나, 실질과세의 원칙을 적용함에 있어 거래의 재구성은 그 거래의 법률상 효력을 부인하는 것이 아니라 세법의 적용에 필요한 한도 내에서의 재구성을 의미하며, 그러한 거래의 재구성으로 인하여 그 행위의 사법상 효력까지 부인되는 것은 아니므로(대법원 2022.8.25. 선고 2017두41313 판결 참조), 청구주장은 타당하지 아니하다. (나) 청구법인은 가치가 없는 쟁점주식을 증여받을 이유가 없다고 주장하나, A의 재무실적을 보면 매출액이 증가추세에 있고, 결손금도 감소추세에 있어 실적이 개선되고 있으며, A가 보유한 부동산의 공시가격은 OOO원으로, 2023년말 기준 그 1주당 순자산가치만 OOO원으로 계산되므로, 쟁점주식은 실질적 가치가 있다고 보이는바, 청구주장은 타당하지 않다. A가 OOO 병원들과 하는 거래 중 의약품공급업은 2023․ 2024년 대부분 종료되었으나, 세탁용역공급업은 투자와 단가 상승으로 영업이익이 개선되고 있다. 또한, 청구주장대로라면, 무상으로도 취득할 이유가 없는 쟁점주식을 유상으로 취득한 것이 되는데, 이는 사업상 필요 없이 조세회피만을 위해 쟁점주식을 취득하였다는 점을 방증하는 것이다.
(1) 국세기본법 제14조【실질과세】③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.
(2) 민법 제554조【증여의 의의】증여는 당사자 일방이 무상으로 재산을 상대방에 수여하는 의사를 표시하고 상대방이 이를 승낙함으로써 그 효력이 생긴다.
(1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료에 의해 아래의 내용이 확인된다. (가) 이 건의 거래와 관련한 각 법인의 기본현황은 아래 <표2>와 같다. <표2> 각 법인의 기본현황 ㅇㅇㅇ * A은 2022년 12월부터 A의 대표이사로 재직(그전에는 E이 대표이사로 재직)하고 있다. (나) 쟁점법인 및 A의 재무현황은 아래 <표3>․<표4>와 같고, 쟁점법인은 2019년 이후 계속하여 매출액이 OOO원이고, 2021년의 경우 자산수증이익(OOO원) 외에 다른 항목의 변동은 미미한 것으로 나타난다. <표3> 쟁점법인의 재무현황 ㅇㅇㅇ <표4> A의 재무현황 ㅇㅇㅇ (다) 쟁점거래와 비교거래의 거래내역은 아래 <표5>와 같고, 처분청은 쟁점거래에 대하여만 실질과세원칙에 따라 과세하였으며, ㈜C를 거친 비교거래에 대하여는 과세사실판단자문을 거쳐 과세대상이 아닌 것으로 판정하였다. <표5> 청구법인의 A 발행주식 취득 거래내역 ㅇㅇㅇ (라) 쟁점거래와 관련한 날짜별 사실관계는 아래 <표6>과 같다. <표6> 날짜별 사실관계 ㅇㅇㅇ (마) 쟁점거래와 관련한 쟁점법인 및 청구법인의 처리내용은 아래 <표7>과 같다. <표7> 쟁점거래 관련 쟁점법인 및 청구법인의 처리내용 ㅇㅇㅇ (바) 비교거래와 관련한 ㈜C 및 청구법인의 처리내역은 아래 <표8>과 같다. <표8> 비교거래에 대한 당사자의 처리내용 ㅇㅇㅇ (사) 처분청이 A(A의 대표이사)과 작성한 문답서에 따르면, A은 A의 2021년 당시 대표자 F이 OOO 측과 문제가 있어 A의 주주 중 G이 자신에게 주식포기 의사를 밝혀 ㈜C가 주식을 증여받게 되었고, 결손법인이 재산을 증여받으면 결손금액만큼 법인세가 적게 나온다는 것을 알고 있었으며, 비교거래에 관한 의사결정은 G(증여자)과 ㈜C의 대표자 H(A의 아들)가 한 것이며, 쟁점법인의 폐업 및 재개업에 관한 의사결정은 누가하였는지 모른다는 취지로 답변한 것으로 나타난다. (아) 처분청이 B(청구법인의 대표이사)과 작성한 문답서에 따르면, B은 청구법인이 쟁점법인에 대한 대여금과 관련한 인정이자 계산으로 인하여 매년 수천만원 상당의 법인세를 부담하고 있었고, 그 문제를 해결하기 위해 쟁점법인이 쟁점주식을 증여받은 후 그 주식을 청구법인에게 양도하는 방식의 처리를 하기 위해 쟁점법인을 재개업하였으며, 그 재개업 업무에 대하여 자신이 청구법인의 직원인 I 대리에게 지시하였고, 청구법인이 쟁점주식을 취득하게 된 것은 직원들이 회사에 도움이 된다고 보고하였기 때문이며, 청구법인이 쟁점주식을 직접 증여받는 경우에 부담하게 될 법인세 부담을 피하기 위해 쟁점법인을 이용한 것은 아니라는 취지로 답변한 것으로 나타난다. (자) 처분청이 H[㈜C의 대표이사, A 대표이사 A 및 청구법인의 대표이사 B의 아들, 청구법인의 상무]와 작성한 문답서에 따르면, H는 청구법인이 쟁점법인에 대한 대여금과 관련한 인정이자 계산 등으로 인하여 고액의 법인세를 부담하는 문제를 해결하기 위해 쟁점거래를 하기로 결정한 후 쟁점법인을 재개업하게 되었고, 쟁점주식을 청구법인이 양수한 목적은 인정이자 계산에 따른 법인세 부담을 완화한 것이지만, 청구법인이 쟁점주식을 직접 증여받을 이유는 없었다는 취지로 답변한 것으로 나타난다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 본다. 처분청은 쟁점거래는 오로지 조세회피 목적에서 이루어진 것이므로, 국세기본법제14조 제3항에 따라 청구법인이 C로부터 쟁점주식을 직접 증여받은 것으로 보아야 한다는 의견이나, 국세기본법에 제14조 제3항을 둔 취지는 과세대상이 되는 행위 또는 거래를 우회하거나 변형하여 여러 단계 거래를 거침으로써 부당하게 조세를 감소시키는 조세회피행위에 대처하기 위하여 그와 같은 여러 단계의 거래 형식을 부인하고 실질에 따라 과세대상인 하나의 행위 또는 거래로 보아 과세할 수 있도록 한 것으로서, 실질과세원칙의 적용 태양 중 하나를 규정하여 조세공평을 도모하고자 한 것이다. 그렇지만 한편으로 납세의무자는 경제활동을 할 때 동일한 경제적 목적을 달성하기 위해 여러 가지 법률관계 중 하나를 선택할 수 있고 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 하며, 여러 단계 거래를 거친 후의 결과에는 손실 등의 위험 부담에 대한 보상과 외부적인 요인이나 행위 등이 개입되어 있을 수 있으므로, 그 여러 단계 거래를 거친 후의 결과만을 가지고 그 실질이 하나의 행위 또는 거래라고 쉽게 단정하여 과세대상으로 삼아서는 아니 된다 할 것(대법원 2023.11.30. 선고 2020두37857 판결, 대법원 2017.12.22. 선고 2017두57516 판결 등, 같은 뜻임)이다. 살피건대, C이 쟁점법인에게 쟁점주식을 증여한 것은 쟁점주식을 보유하는 경우에 발생할 수 있는 부담을 면하기 위한 것으로 보이고, 쟁점법인이 쟁점주식을 증여받은 것은 법인세 과세대상이 되는 자산수증이익이 발생하더라도 누적된 이월결손금이 있어 그 이익을 이월결손금의 보전에 충당함에 따라 법인세를 적게 부담하게 되어 쟁점주식을 증여받더라도 그에 따른 조세 부담이 크지 않기 때문으로 보이는데, 위와 같은 거래당사자의 이해관계가 합치되어 J과 쟁점법인 사이에 증여거래가 발생한 것으로 보이는 점, 쟁점법인의 법인세 산정 시 이월결손금의 충당에 사용되는 자산수증이익은 과세대상에서 제외되는데, 그러한 세법상의 특례가 적용되었다는 사정만으로 그 거래의 실질이 법적 형식과 다르다고 단정하기 어려운 점, 처분청은 ㈜C에게 증여된 후 청구법인이 양수한 A 발행주식의 거래에 관하여는 별다른 과세를 하지 아니함으로써 그 거래의 외관 그대로를 세법상 인정하였는데, 쟁점거래를 그 거래와 달리 취급할 합리적 이유를 찾기 어려운 점, 쟁점법인은 쟁점거래를 전후하여 사업자등록상 재개업과 폐업을 하였는데, 쟁점법인이 청산한 것은 아니고, 종전 사업영위 당시에 발생한 자산․부채는 계속하여 존속하는 것인바, 쟁점거래 당시에 쟁점법인이 실체가 없었다고 단정하기도 어려운 점 등에 비추어, 쟁점거래에 관하여 세법을 적용함에 있어 거래의 외관과는 달리 청구법인이 C로부터 쟁점주식을 직접 증여받은 것으로 보아 법인세 등을 과세한 이 건 처분은 잘못이 있다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
OO 세무서장이 2025.5.13. 청구법인에게 한 2021사업연도 법인세 및 농어촌특별세 합계 OOO원, 2022사업연도 법인세 OOO원의 각 부과처분 및 2023사업연도 결손금 OOO원의 감액경정처분은 이를 취소한다.