쟁점농지는 과거부터 계속 임대농지로 확인되고 쟁점농지에서의 경작사실을 입증할만한 증빙을 제시하지 못하였으므로 쟁점농지를 임대농지로 보아 영농상속공제를 부인하고 상속세를 부과한 처분은 잘못이 없음
쟁점농지는 과거부터 계속 임대농지로 확인되고 쟁점농지에서의 경작사실을 입증할만한 증빙을 제시하지 못하였으므로 쟁점농지를 임대농지로 보아 영농상속공제를 부인하고 상속세를 부과한 처분은 잘못이 없음
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 처분청이 영농상속공제를 부인한 OOO원 중 쟁점농지는 피상속인이 직접 경작하였으므로 영농상속공제액 OOO원은 공제되어야 한다. (가) 피상속인은 제주특별자치도 제주시 OOO에서 1968년 11월부터 상속개시일까지 55년 동안 거주하면서 2000.6.5. 쟁점외농지를 취득하여 직접 경작하다가 2013년부터 이웃 주민인 e에게 연 OOO원에 임대하였고, 2015년부터 현재까지 f에게 연 OOO원에 임대하고 있다. 그러나 쟁점농지는 피상속인이 1986.4.1. 취득하여 상속개시일까지 36년 동안 직접 경작하였다. (나) 처분청은 피상속인이 연 OOO원을 수령하다가 2015년부터 연 OOO원을 수령하였다는 이유로 쟁점외농지와 쟁점농지 모두를 임대하였다는 의견이나, 2015년부터 연 임대료가 변경된 이유는 쟁점외농지의 임차인이 e에서 f으로 변경되면서 물가상승률을 고려하여 연 임대료도 증액된 것이다. (다) 2021년에는 임차인 f이 본인이 농업직불금을 수령할 수 있도록 농지임대차계약서를 작성해 달라고 요청하여, 2021.4.30. 피상속인과 f은 농지임대차계약서(농지표시: 쟁점농지, 쟁점외농지, 이하 “1차 임대차계약서”라 한다)를 작성하였다. 1차 임대차계약서 작성 당시 피상속인은 84세의 고령으로 상속농지의 경작이 힘들다고 판단하여 쟁점농지를 포함한 상속농지 전체를 임대하는 것으로 하였으나, a가 이를 반대하였고, 2021.5.10. 쟁점농지를 제외한 쟁점외농지만 임대하는 것으로 하여 임차인 f과 농지 임대차계약서(농지표시: 쟁점외농지, 이하 “2차 임대차계약서”라 한다)를 다시 작성하였다. (라) 피상속인의 농업경영체 등록확인서(쟁점농지 및 쟁점외농지, 발급일자 2023.5.4.)에는 2009.5.27.부터 2021.5.16.까지 피상속인이 경영주로 등록되어 있고, 2021.5.17. 쟁점외농지는 등록삭제 되었으며, f의 농업경영체 등록확인서에는 같은 날 쟁점외농지가 등록되어 있다. 이후 2023.5.25.부터 a를 쟁점농지의 경영주로 변경하는 내용의 농업경영체 등록확인서를 발급(2023.5.30.)받았다. 이외에 피상속인의 농업경영체 등록확인서에는 피상속인이 농림수산식품 교육문화정보원에서 주관하는 ‘2022년도 공익직불제 농업인 의무교육(간편과정)’을 2022.1.20.부터 2022.10.31.까지 수료한 것으로 기재되어 있다. (바) 처분청은 임차인 f이 ‘A’를 오랫동안 운영한 전문농업인이고, 쟁점농지에는 브로콜리 경작사실(상속세 조사당시 사진 제시)이 확인되었으므로 피상속인이 쟁점농지도 f에게 임차를 주었다는 의견이나, 사진에는 브로콜리를 수확하지 않아 꽃이 피어있고, 상품성이 떨어져 있는 것을 확인할 수 있다. 이는 피상속인이 쟁점농지에서 브로콜리를 경작하였다는 것이고, 이에 대한 증빙으로 브로콜리 모종을 구입한 ‘B’에서 재발행한 영수증과 거래사실확인서를 제출하였다.
(2) 쟁점농지는 피상속인이 경작하다가 피상속인의 배우자 a가 이를 상속받아 경작하고 있다. (가) 처분청은 2021년 쪽파 30kg, 판매액 OOO원으로 판매실적이 미미하고 농약, 비료, 농자재 등 구입내역이 없으므로 상속개시일 2년 전부터 영농에 종사하였다고 볼 수 없다는 의견이나, 쟁점농지는 피상속인의 거주지 인근에 위치하고 있어 자가소비용 채소인 상추, 깨, 고추, 쑥갓 등을 경작하는 텃밭용으로 사용하여 생산물을 외부에 판매할 정도가 되지 못하고, 처분청이 확인한 쟁점농지에 식재된 브로콜리는 대부분 썩거나 자라지 않아 전량 폐기하였다. 이후 기장을 파종하여 수확한 후 2024.7.11. C에 기장 280kg을 출하하여 OOO원을 수령하였다. (나) 쟁점농지는 주로 텃밭용으로 농작물을 경작하여 농약, 농자재, 비료 등의 구입영수증은 많지 않으나, 피상속인은 쟁점농지에서 상속개시일까지 경작을 하였고, 이에 대하여 비료·농약·농자재 구입영수증·임차인 f의 경작사실 확인서·농업경영체 등록 및 농업직불금 수령내역 등으로 상속개시일 2년 전부터 영농에 종사하고 있음이 입증되므로 쟁점농지에 대한 영농상속공제를 적용하여야 한다.
(1) 상속농지(쟁점외농지, 쟁점농지)는 과거 십수년 전부터 상속세 조사일 현재까지도 임대농지이다. (가) 처분청은 상속세 조사 당시 수차례에 걸쳐 상속인의 주소지와 상속농지를 방문하여 피상속인과 상속인들의 경작여부를 확인한 결과, 피상속인은 2013년 6월부터 e과 연 OOO원으로 하여 임대차계약을 체결하였고, 2015년부터는 연 OOO원으로 하여 f과 임대차계약을 체결한 사실을 확인하였다. (나) 처분청은 피상속인의 금융거래내역을 분석하면서, 매년 동일한 금액이 입금된 사실을 확인하였고, 이에 따라 쟁점농지의 임차인이 f임을 특정하였다. 이후 제주특별자치도 제주시 OOO으로부터 ‘농지임대차계약서’를 확보하여 최종적으로 상속농지(쟁점농지, 쟁점외농지)가 최소 십여 년 전부터 조사일 현재까지 임차인에게 임대한 임차농지임을 확인하였다.
(2) 처분청은 쟁점농지에서 브로콜리의 경작이 이루어졌고, 경작자는 브로콜리 생산업자인 임차인 f임을 확인하였다. (가) 처분청은 상속세 조사 당시 쟁점농지의 농산물 재배현황을 확인한 바, 쟁점농지에는 브로콜리가 재배되고 있었고, 브로콜리의 상태를 보면 풍작으로 그 수확량 역시 상당할 것으로 판단하였으나, 청구인은 이를 직접 경작하였다고 주장만 할 뿐, 경작에 대한 어떠한 증빙도 제시하지 못하였다. (나) 임차인 f은 2013년부터 전자상거래 농산물 소매업체인 ‘A’를 운영하는 전문 농업인이자 도소매업자로 확인되는 등 쟁점농지에서 브로콜리가 재배되고 있다는 사실 역시 임차인이 쟁점농지를 임차하였다는 증빙이다.
(3) 청구인은 쟁점농지에서 수확한 농산물을 자가소비하여 판매수익이 없다고 주장하나, 브로콜리는 매년 기후의 영향에 따라 그 가격의 변동 폭이 크고 일손이 많이 가는 작물이어서 전문 농업인들만이 할 수 있는 고소득 특용작물이다. (가) 자가소비를 하기 위해 브로콜리는 경작하는 것보다 이웃 농가로부터 얻거나 구입하는 것이 통상적이고, 특히 고령의 피상속인과 배우자만으로는 이들을 생산하기 어렵다.
1. 브로콜리는 씨앗을 구입하고 포트 등에 묘종으로 키우고 난 후, 농지에 해당 묘종을 직접 파종하는 등의 과정에서 파종기기 등 농기계와 수많은 인력이 필요한 특용작물임에도 청구인은 이러한 사실에 대한 증빙을 제시하지 못하고 있다.
2. 브로콜리를 생산하기 위해서는 제초제, 복합비료와 살충제 및 살균제 등 농약 살포가 필수적인 것으로, 청구인이 제시한 자료에는 해당 농자재 구입실적이 전혀 없다. (나) 상속농지는 사실상 수년 전부터 조사일 현재까지 임차농지로 계속 사용하다가 ‘영농상속공제’가 부인되자, 상속인들은 뒤늦게 2024.7.11. 출하신고서를 제출하였다. 상속인들은 상속세 조사 시 담당공무원의 요청에도 증빙서류가 없다고 일관되게 진술하였다가, 이의신청 단계에서 곡괭이 등 영수증, 인우보증서를 제출하였으나, 이들은 임의 작성이 가능한 서류로 이를 피상속인이 쟁점농지를 자경하였다고 하는 객관적·구체적인 증빙으로 볼 수 없다. (다) 처분청은 상속세 조사 당시 쟁점농지 인근 브로콜리를 생산하는 농민들에게 확인한바, 통상적인 브로콜리 생산량은 4kg/평(쟁점농지는 약 411평)이고, 쟁점농지에 대입하면 1,640kg이 산출되어야 하는데, 상속인들이 이를 전부 자가소비 하였다는 청구주장은 신뢰하기 어렵다.
(4) 청구인은 상속세 조사 당시 피상속인과 함께 쟁점농지를 자경하였다고 주장하다가, 처분청이 자경 관련 증빙을 요구하자, 피상속인의 병환으로 상당 기간 불가피하게 자경을 못하였다며 입원 관련 서류를 제시하였고, 현재는 이를 주장하지 아니한다. 또한, 청구인은 상속세 조사 당시 상속농지 전부를 피상속인과 직접 경작하였다고 주장하다가, 정보공개청구를 통하여 확보한 ‘상속세 조사종결보고서’에 쟁점외농지가 임차농지로 등록되어 있고, f이 직불금을 수령한 사실이 확인되자, 청구주장을 변경하여 쟁점외농지는 영농상속공제 대상 농지가 아님을 인정하였다. 청구인은 시간의 경과 및 유·불리한 증빙서류의 확인에 따라 청구주장이 달라지는 등 일관성이 없어 이를 신뢰하기 어렵다. (가) 청구인은 피상속인의 병환으로 상속개시일 이전부터 상당기간 농사를 지을 수 없었다고 관련 서류를 제시하였다가 이후에는 피상속인이 직접 쟁점농지를 자경하였다는 내용의 인우보증서를 제출하였으나, 사인 간에 작성된 인우보증서는 오랫동안 피상속인과 같은 동네에 살며 우의를 다져온 동네 지인이어서 청구인 등의 부탁을 뿌리칠 수 없었을 것이라는 사정 등으로 이를 신뢰하기 어렵다. (나) 청구인은 임차인 f과 상속농지(3,564㎡)를 연 OOO원에 임대차하는 것으로 계약(1차 임대차계약서, 2021.4.30.)하였고, 이후 쟁점외농지(2,209㎡)만을 임대하는 것으로 변경(2차 임대차계약서, 2021.5.10.)하였는데, 1차 임대차계약서 작성 10일만에 2차 임대차계약서를 작성한 사실과 2차 임대차계약서 작성 당시 임대면적이 줄었음에도 임차료가 동일하다는 것은 상식적이지 아니하다. (다) 피상속인의 금융거래내역을 살펴보면, 2015년 7월까지 임대료를 연 OOO원을 수취하다가 2016년 7월부터 2024년 7월까지 연 OOO원을 수취한 사실이 확인(거래내용에는 ‘f 밭세’로 기재되어 있음)되는바, 임대료의 인상 등으로 볼 때, 피상속인은 2015년까지는 쟁점외농지만을 임대하다가 2016년부터는 쟁점농지까지 임대한 것으로 보는 것이 타당하다.
(5) 처분청은 2024.5.14. 제주특별자치도 제주시 OOO에게 ‘직불금 신청서류, 지급내역자료, 농지대장 등’을 요청하였다. (가) 제주특별자치도 제주시 OOO이 회신한 농지임대차계약서는 2021.4.30. 체결된 계약서(1차 임대차계약서)로, 농지표시에는 상속농지(쟁점농지, 쟁점외농지)를 임대한 것으로 되어 있고, 임대료를 연 OOO원으로 하는 것으로 기재되어 있다. (나) 농지원부에는 상속농지를 f에게 임차(2021.4.30.⁓2031.4.29.)하는 것으로 등록되어 있고, 쟁점농지는 2002년과 2003년에도 임차이력이 확인되며, 농업경영체 등록확인서에도 임차이력이 기록되어 있다.
(1) 상속세 및 증여세법 제18조의3(영농상속공제) ① 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우로서 대통령령으로 정하는 영농[양축(養畜), 영어(營漁) 및 영림(營林)을 포함한다. 이하 이 조에서 같다]의 상속(이하 “영농상속”이라 한다)에 해당하는 경우에는 영농상속 재산가액에 상당하는 금액(30억원을 한도로 한다)을 상속세 과세가액에서 공제한다.
② 제1항에 따른 공제(이하 “영농상속공제”라 한다)를 받으려는 상속인은 영농상속에 해당함을 증명하기 위한 서류를 제67조 제2항에 따라 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.
③ 제1항을 적용할 때 피상속인 및 상속인의 요건, 주식등을 상속하는 경우의 적용방법 등 영농상속의 범위, 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
④ 영농상속공제를 받은 상속인이 상속개시일부터 5년 이내에 대통령령으로 정하는 정당한 사유 없이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하면 제1항에 따라 공제받은 금액에 해당일까지의 기간을 고려하여 대통령령으로 정하는 율을 곱하여 계산한 금액을 상속개시 당시의 상속세 과세가액에 산입하여 상속세를 부과한다. 이 경우 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 이자상당액을 그 부과하는 상속세에 가산한다.
1. 영농상속공제 대상인 상속재산(이하 “영농상속재산”이라 한다)을 처분한 경우
2. 해당 상속인이 영농에 종사하지 아니하게 된 경우
⑤ 제4항을 적용할 때 영농상속재산의 범위, 영농 종사 여부에 관한 판정방법, 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
⑦ 상속인이 제4항 또는 제6항 제2호에 해당하는 경우 상속세 납세의무자는 상속인이 제4항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날이 속하는 달의 말일 또는 제6항 제2호에 해당하는 날이 속하는 달의 말일부터 6개월 이내에 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할세무서장에게 신고하고 해당 상속세와 이자상당액을 납세지 관할세무서, 한국은행 또는 체신관서에 납부하여야 한다. 다만, 제4항 또는 제6항제2호에 따라 이미 상속세와 이자상당액이 부과되어 이를 납부한 경우에는 그러하지 아니하다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제16조(영농상속) ① 법 제18조의3 제1항에서 “대통령령으로 정하는 영농”이란 한국표준산업분류에 따른 농업, 임업 및 어업을 주된 업종으로 영위하는 것을 말한다.
③ 영농상속은 상속인이 상속개시일 현재 18세 이상으로서 다음 각 호의 구분에 따른 요건을 충족하는 경우 또는 기획재정부령으로 정하는 영농ㆍ영어 및 임업후계자인 경우에 적용한다.
1. 소득세법을 적용받는 영농: 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 경우
④ 제2항 제1호 가목 및 제3항 제1호 가목에서 “직접 영농에 종사하는 경우”란 각각 피상속인 또는 상속인이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. 다만, 해당 피상속인 또는 상속인의 소득세법 제19조 제2항 에 따른 사업소득금액(농업ㆍ임업 및 어업에서 발생하는 소득, 소득세법 제45조 제2항 에 따른 부동산임대업에서 발생하는 소득과 같은 법 시행령 제9조에 따른 농가부업소득은 제외하며, 그 사업소득금액이 음수인 경우에는 영으로 본다)과 같은 법 제20조 제2항에 따른 총급여액의 합계액이 3천700만원 이상인 과세기간이 있는 경우 해당 과세기간에는 피상속인 또는 상속인이 영농에 종사하지 아니한 것으로 본다.
1. 소유 농지 등 자산을 이용하여 농작물의 경작 또는 다년생식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력으로 수행하는 경우
⑥ 법 제18조의3 제4항 각 호 외의 부분 전단에서 “대통령령으로 정하는 정당한 사유”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유를 말한다.
1. 영농상속을 받은 상속인이 사망한 경우
2. 영농상속을 받은 상속인이 해외이주법에 따라 해외로 이주하는 경우
3. 영농상속 받은 재산이 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률, 그 밖의 법률에 따라 수용되거나 협의 매수된 경우
4. 영농상속 받은 재산을 국가 또는 지방자치단체에 양도하거나 증여하는 경우
5. 영농상 필요에 따라 농지를 교환ㆍ분합 또는 대토하는 경우
7. 제1호부터 제6호까지의 규정과 유사한 경우로서 기획재정부령으로 정하는 부득이한 사유가 있는 경우 (3) 상속세 및 증여세법 시행규칙 제6조(상속세를 추징하지 아니하는 사유) 영 제15조 제8항 제2호 다목 및 영 제16조 제6항 제7호에서 “기획재정부령으로 정하는 부득이한 사유”란 상속인이 법률의 규정에 의한 병역의무의 이행, 질병의 요양, 취학상 형편등으로 가업 또는 영농에 직접 종사할 수 없는 사유가 있는 경우를 말한다. 다만, 그 부득이한 사유가 종료된 후 가업 또는 영농에 종사하지 아니하거나 가업상속 또는 영농상속받은 재산을 처분하는 경우를 제외한다. 제7조(영농상속) ① 영 제16조 제3항 각 호 외의 부분에서 “기획재정부령으로 정하는 영농ㆍ영어 및 임업후계자”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자를 말한다.
1. 후계농어업인 및 청년농어업인 육성ㆍ지원에 관한 법률 제8조 제1항 및 제2항에 따른 후계농업경영인, 후계어업경영인, 청년창업형 후계농업경영인 및 청년창업형 후계어업경영인
2. 임업 및 산촌 진흥촉진에 관한 법률 제2조 제4호 의 규정에 의한 임업후계자
3. 초ㆍ중등교육법 및 고등교육법에 의한 농업 또는 수산계열의 학교에 재학중이거나 졸업한 자
② 영 제16조 제11항에서 “기획재정부령으로 정하는 영농상속사실을 입증할 수 있는 서류”라 함은 다음 각 호의 서류로서 해당 상속이 영농상속에 해당됨을 증명할 수 있는 것을 말한다.
③ 영 제16조 제11항에 따라 신고를 받은 납세지 관할세무서장은 전자정부법 제36조 제1항 에 따른 행정정보의 공동이용을 통하여 다음 각 호의 서류를 확인하여야 한다.
1. 농지ㆍ초지 또는 산림지의 등기사항증명서
2. 영 제16조 제5항 제1호 바목에 따른 건축물과 이에 딸린 토지의 등기사항증명서
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정내용은 붙임과 같습니다.