피상속인이 쟁점건물 건축비 등을 전액 부담하고 청구인과 공동소유로 등기한 것이 청구인에 대한 사전증여에 해당하는지 여부

[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]

• 가. 청구인 A의 배우자인 B(2023.2.16. 사망, 이하 “피상속인”이라 한다)은 2019.4.22. 자신 소유의

○○도 ○○시 ○○동 토지(이하“쟁점토지”라 한다) 지상에 일반철골구조 샌드위치 판넬지붕 단층 건물 (이하“쟁점건물”이라 한다)을 신축하면서 건축비 ○○○원 및 취득세 ○○○원을 전액 부담한 뒤, 피상속인과 청구인 A는 쟁점건물 중 각 1/2 지분에 관하여 보존등기를 경료하였고, 한편 피상속인은 쟁점건물을 C에게 임대하면서 임대기간을 2019.6.30.∼ 2024.6.30., 임대보증금을 ○○○원, 월 임대료를

○○○원으로 계약하였다.

• 나. 청구인 A 및 청구인의 자녀인 청구인 D·E·F(이하“청구인들”이라 한다)은 2023.8.30. 상속세 과세가액을 ○○○원, 산출세액을 ○○○원, 납부할세액을 ○○○원으로 상속세를 신고·납부(○○○원 납부,

○○○원 연부연납)하였다.

• 다. 처분청은 2024.3.12.∼2024.5.30. 기간 동안 피상속인에 대한 상속세 세무조사를 실시한 결과, 피상속인이 쟁점건물의 건축비 ○○○원 및 취득세 ○○○원을 전액 부담하였는데도, 피상속인과 청구인 A가 쟁점건물의 1/2씩 공동소유로 소유권보존등기를 마쳤으므로 이는 청구인 A가 피상속인 으로 부터 쟁점건물 중 1/2 지분 상당액 ○○○원(이하“쟁점금액”이라 한다)을 사전증여받았다고 보아, 2024.9.9. 청구인 A에게 2022.12.23. 증여분 증여세 ○○○원 및 2023.2.2. 증여분 증여세 ○○○원을, 청구인들에게 2023.2.16. 상속분 상속세 ○○○원을 각 결정·고지하였다.
• 라. 청구인들은 이에 불복하여 2024.11.29. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인들 주장

(1) 쟁점건물의 건축비 및 취득세 중 청구인 A의 지분에 상당하는 쟁점금액은 증여로 볼 수 없다. 대법원 2015.9.10. 선고 2015두41937 판결 및 대법원 2016.08.24. 선고 2016두41590 판결(이하 “쟁점 판례”라 한다)은 “부부 사이에서 일방 배우자 명의의 예금이 인출되어 타방 배우자 명의의 예금계좌로 입금되는 경우에는 증여 외에도 단순한 공동생활의 편의, 일방 배우자 자금의 위탁 관리, 가족을 위한 생활비 지급 등 여러 원인이 있을 수 있으므로 그와 같은 예금의 인출 및 입금 사실이 밝혀졌다는 사정만으로는 경험칙에 비추어 해당 예금 이 배우자에게 증여되었다는 과세요건사실이 추정된다고 할 수 없다”고 판시하였다. 피상속인이 쟁점건물을 신축한 후 부부 각 1/2지분으로 소유권보존등기 하였다고 하여 소유권보존등기일(2019.9.3.)에 쟁점 금액을 증여하였다고 볼 수 없다. 이 건과 같이 부부 사이의 금전 이체나 부동산 등기 등의 재산 변동이 있더라도, 부부 공동생활의 편의나 자금의 통합적 관리 목적으로 이루어질 수 있으므로, 단순한 소유권보존등기 사실만으로는 증여라는 과세요건사실이 추정되지 않는다. 이러한 맥락에서 과세요건사실에 대한 입증책임은 과세관청에 있다. 그런데 처분청은 청구인 A가 쟁점건물 지분 취득에 대한 증여의사 및 증여 사실을 전혀 입증하지 못하고 있고, 지금까지 처분청이 자신의 주장 근거로 제시한 심판례나 판례 등은 사실관계 등이 이 건과는 다르므로 적용할 수 없다. 또한, 피상속인과 청구인 A는 부부 이자 공동사업자(부동산임대업)이고, 부부 공동생활 관계의 특수성을 고려할 때 남편과 부인이 서로의 지분에 해당하는 임대료를 수령하여 부부 공동생활비로 충당하거나 통합적으로 관리한 것은 이례적인 것으로 볼 수 없다. 쟁점금액이 피상속인의 은행계좌에서 출금되어 G건설에 지급되었다는 이유로 소유권보존등기일에 피상속인이 청구인 A에게 쟁점금액을 증여한 것으로 보는 경우, 증여세 과세가액은 증여재산인 쟁점금액에서 쟁점건물의 임대차계약의 내용에 따라 피상속인이 자신의 은행계좌로 입금한 청구인 A 지분 건물 귀속 임대료를 차감하여 계산하여야 하므로 증여세 과세가액은 ○○○원으로 보아야 한다. (2) 설령, 쟁점금액을 증여로 보더라도, 쟁점건물의 임대보증금 채무 ○○○원을 차감하여야 한다. 쟁점건물의 임대보증금 반환 채무는 건물의 소유권과 불가분적으로 결합되어 있고, 그 지분에 상응하는 임대보증금 채무 ○○○원도 인수하게 된다. 피상 속인이 쟁점금액을 소유권보존등기일에 증여하였다고 볼 경우, 쟁점 금액에는 장래에 A가 임차인에게 반환해야 할 ○○○원의 채무가 포함 되어 있고, 이는 청구인 A가 쟁점건물의 소유자로서 장래에 그 채무를 이행해야 하는 경제적 부담을 갖게 된 것이다. 따라서 청구인 A가 피상속인으로부터 순수하게 증여받은 재산가액은 쟁점금액에서 임대보증금 채무 인수액 ○○○원을 제외한 ○○○원으로 보아야 하고, 이는 실질과세 원칙에도 부합한다. 피상속인은 쟁점건물 건축허가 전에 이미 쟁점건물에 대한 임대차계약을 체결하고 임대 보증금 ○○○원을 수령하여 이를 쟁점건물의 건축비에 충당하였다. 따라서 당해 임대보증금 채무

○○○원은 장래 완성될 쟁점건물을 담보로 하고, 쟁점건물의 건축자금으로 사용되었으므로 그 실질은 쟁점건물 자체에 내재된 부채이다.

• 나. 처분청 의견

(1) 피상속인은 쟁점토지의 지상에 쟁점건물을 신축하기 위해 단독으로 건축계약을 체결하고 건축비를 전부 지급하였고, 청구인 A는 취득자금 부담 없이 쟁점건물 중 1/2 지분을 취득하였으므로 처분청의 과세처분은 정당하다. 피상속인은 쟁점건물을 신축하기 위해 2019.4.18. G건설과 건설 계약을 체결하였고, 건축비 ○○○원 및 취득세 ○○○원을 피상속인의 계좌에서 지급하였다. 피상속인이 지급한 건축비의 자금출처는 쟁점토지를 담보로 근저당계약을 체결하여 받은 대출금 ○○○원과 쟁점건물의 임차인 C와 피상속인의 단독 명의로 임대차계약을 체결하고 수령한 임대보증금 ○○○원 중 ○○○원이다. 피상속인은 쟁점건물에 대한 소유권보존등기를 하면서 배우자인 청구인 A와 1/2씩 공동 소유로 등기하였으므로, 등기접수일인 2019.9.3. 청구인에게 증여한 것으로 보아야 한다. (2) 청구인 A는 피상속인이 쟁점건물의 건축비 등을 지급한 것이 청구인 A와 피상속인 사이의 차입거래이고, 이후 쟁점건물에서 발생한 임대보증금, 임대료 수입으로 변제한 것이라고 주장하나, 쟁점건물의 임대차계약서상 임대인이 피상속인의 단독 명의로 되어 있고, 쟁점토지도 피상속인이 보유하고 있었으며, 청구인 A는 임대보증금 ○○○원 중 1/2 지분을 수령할 권리가 없으므로 쟁점건물의 임대보증금으로 건축비를 변제한 것이라는 청구인의 주장은 그 이유가 없다. 또한, 쟁점건물의 임대료 뿐 아니라 피상속인과 청구인의 다른 공동 임대사업장에서 발생한 임대료를 전부 고려하면, 청구인 A는 자신의 지분보다 ○○○원을 초과하여 수령하였고, 쟁점건물과 쟁점토지는 피상속인이 사망하기 전인 2023.1.20. 피상속인과 청구인 A의 자녀인 청구인 D가 부담부증여를 받으면서 쟁점건물의 임대보증금 ○○○원을 모두 승계하였으므로, 쟁점건물의 임대보증금 ○○○원이 증여가액에서 공제되어야 한다는 주장도 그 이유가 없다. 나아가, 청구인 A는 2019.7.7. 청구인 A의 계좌에서 건축비 ○○○원을 G건설에 지급하였다가, 2019.7.11. 피상속인으로부터 ○○○원을 즉시 반환받았다. 결국 피상속인과 청구인 A가 수령한 전체 임대료를 기준으로 보면, 청구인 A가 자기 지분을 초과하여 가져간 임대료가 ○○○원에 달함에도, 그중 일부인 쟁점건물의 임대료가 피상속인의 계좌에 입금된 금액이 더 많다고 하여 이를 건축비를 변제한 것이라는 주장은 이유가 없으며, 청구인 A와 피상속인이 차입계약을 하였다고 보기도 어렵다. 사인간 채권채무 인정 여부는 계약조건의 합리성, 계약 내용의 실제 이행 여부 및 이를 뒷받침할 수 있는 객관적 증빙 등에 따라 종합적으로 판단하여야 하는데, 가족 사이의 거래라는 이유만으로 객관적인 증거 없이 당사자의 주장만으로 대여의 실질이 존재함을 인정할 수는 없으며 금전소비대차 계약서가 존재하지 않고, 변제기나 이자의 약정이 없으며 이자의 지급도 없는 등 대여 행위에 나타나는 객관적인 징표가 전혀 없으므로 청구주장은 받아들일 수 없다.

• 가. 쟁 점 피상속인이 쟁점건물 건축비 및 취득세를 전액 부담하고 청구인 A와 공동소유로 등기한 것이 청구인 A에 대한 사전증여에 해당하는지 여부
• 나. 관련 법령

(1) 상속세 및 증여세법 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. “상속”이란 민법 제5편에 따른 상속을 말하며, 다음 각 목의 것을 포함한다.

• 가. 유증(遺贈)
• 나. 민법 제562조 에 따른 증여자의 사망으로 인하여 효력이 생길 증여(상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무 및 상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 진 증여채무의 이행 중에 증여자가 사망한 경우의 그 증여를 포함한다. 이하 “사인증여”(死因贈與)라 한다)
• 다. 민법 제1057조의2에 따른 피상속인과 생계를 같이 하고 있던 자, 피상속인의 요양간호를 한 자 및 그 밖에 피상속인과 특별한 연고가 있던 자(이하 “특별연고자”라 한다)에 대한 상속 재산의 분여(分與)
• 라. 신탁법 제59조 에 따른 유언대용신탁(이하 “유언대용신탁”이라 한다)
• 마. 신탁법 제60조 에 따른 수익자연속신탁(이하 “수익자연속신탁”이라 한다)

3. “상속재산”이란 피상속인에게 귀속되는 모든 재산을 말하며, 다음 각 목의 물건과 권리를 포함한다. 다만, 피상속인의 일신(一身)에 전속(專屬)하는 것으로서 피상속인의 사망으로 인하여 소멸 되는 것은 제외한다.

• 가. 금전으로 환산할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건
• 나. 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리

4. “상속인”이란 민법 제1000조, 제1001조, 제1003조 및 제1004조에 따른 상속인을 말하며, 같은 법 제1019조 제1항에 따라 상속을 포기한 사람 및 특별연고자를 포함한다.

6. “증여”란 그 행위 또는 거래의 명칭·형식·목적 등과 관계없이 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 유형·무형의 재산 또는 이익을 이전(移轉)(현저히 낮은 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다. 다만, 유증, 사인증여, 유언 대용신탁 및 수익자연속신탁은 제외한다.

7. “증여재산”이란 증여로 인하여 수증자에게 귀속되는 모든 재산 또는 이익을 말하며, 다음 각 목의 물건, 권리 및 이익을 포함한다.

• 가. 금전으로 환산할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건
• 나. 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리
• 다. 금전으로 환산할 수 있는 모든 경제적 이익 제3조(상속세 과세대상) 상속개시일 현재 다음 각 호의 구분에 따른 상속재산에 대하여 이 법에 따라 상속세를 부과한다.

1. 피상속인이 거주자인 경우: 모든 상속재산

2. 피상속인이 비거주자인 경우: 국내에 있는 모든 상속재산 제4조(증여세 과세대상) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 증여재산에 대해서는 이 법에 따라 증여세를 부과한다.

1. 무상으로 이전받은 재산 또는 이익

2. 현저히 낮은 대가를 주고 재산 또는 이익을 이전받음으로써 발생하는 이익이나 현저히 높은 대가를 받고 재산 또는 이익을 이전함으로써 발생하는 이익. 다만, 특수관계인이 아닌 자 간의 거래인 경우에는 거래의 관행상 정당한 사유가 없는 경우로 한정한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제10조(채무의 입증방법등) ① 법 제14조 제4항에서 “대통령령으로 정하는 방법에 따라 증명된 것”이란 상속개시 당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각 호의 어느 하나에 따라 증명되는 것을 말한다.

1. 국가ㆍ지방자치단체 및 금융회사등에 대한 채무는 해당 기관에 대한 채무임을 확인할 수 있는 서류

2. 제1호 외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙 등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류

② 법 제15조 제2항 및 이 조 제1항 제1호에 따른 금융회사등은 금융실명거래 및 비밀보장에 관한 법률 제2조 제1호 에 따른 금융회사 등(이하 “금융회사등”이라 한다)으로 한다. (3) 민법 제265조(공유물의 관리, 보존) 공유물의 관리에 관한 사항은 공유자의 지분의 과반수로써 결정한다. 그러나 보존행위는 각자가 할 수 있다. 제741조(부당이득의 내용) 법률상 원인 없이 타인의 재산 또는 노무로 인하여 이익을 얻고 이로 인하여 타인에게 손해를 가한 자는 그 이익을 반환하여야 한다.

• 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구인들과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 피상속인은 2023.2.16. 사망하였고, 청구인들은 아래 <표1>과 같이 피상속인의 상속인 들이다. <표1> 피상속인과 청구인들의 관계

○○○ (나) 피상속인은 ○○도 ○○시 ○○동 쟁점토지를 아래 <표2>와 같이 소유하고 있었다. <표2> 쟁점토지 상세내역

○○○ (다) 피상속인과 청구인 A는

○○ 도

○○ 시에서 아래 <표3> 과 같이 ‘

○○○ ’,‘

○○○ ’라는 상호로 2010.10.1.∼2023.2.21. 기간 동안 공동사업을 영위하였고, 피상속인은 2019.4.18. 부동산 임대업을 영위할 목적으로 쟁점건물 소재에서 ‘

○○○ ’라는 상호로 개업하였으나, 2019.11.11. 피상속인과 청구인 A의 공동사업으로 사업자등록 정정신고를 하였다. <표3> 피상속인과 A의 공동사업

○○○ (라) 국세청 전산자료에 의하면, 피상속인과 청구인 A의 사업장별 임대료 수령내역은 아래 <표4>와 같고, 청구인 A는 자신의 지분비율보다

○○○ 원(실수령액

○○○ 원 –

○○○ 원 × 1/2지분) 을 초과하여 지급받았다. <표4> 청구인 A와 피상속인 사이의 사업장별 임대료 수령내역

○○○ (마) 국세청 전산자료에 의하면, 아래 <표5>와 같이 청구인 A와 피상속인의 2019∼2023년 귀속 종합소득금액의 합계액은 약 ○○○원 이다. <표5> 청구인 A와 피상속인의 종합소득금액 내역

○○○ (바) 피상속인은 2023.1.20. 청구인 D에게 쟁점토지 및 쟁점건물을 담보로 대출받은 대출금

○○○원과 쟁점건물의 임대보증금 ○○○원을 부담하는 조건으로 증여하였다. (사) 피상속인은 2019.4.18. G건설과 쟁점건물의 신축공사 계약을 체결하였는데, 공사 기간 2019.4.22.∼2019.6.30., 공사 대금 ○○○(부가가치세 ○○○원 포함)으로 정하였고, 쟁점건물은 2019.8.1. 사용승인을 받았다. (아) 피상속인은 2019.5.2.∼2019.9.4. 기간 동안 G건설에 ○○○원을 기업은행 계좌에서 지급하였고, 청구인 A는 2019.7.7. G건설에 ○○○원을 기업은행 계좌에서 지급하였으며, 피상속인은 청구인 A에게 청구인이 지급한 위 ○○○원을 지급하였다. 또한, 피상속인은 2019.8.28. 쟁점건물의 취득세 ○○○원을 납부하였다 (자) 피상속인은 2019.3.1. C에게 쟁점건물을 임대하면서, 임대기간 2019.6.30.∼2024.6.30., 임대 보증금 ○○○원, 임대료 ○○○원으로 정하였고, 피상속인은 쟁점건물의 임차인 C으로부터 임대 보증금

○○○ 원을 피상속인의 계좌로 지급받았으며, 임대료도 피상속인의 계좌로 지급받았다. 또한, 피상속인은 2019.6.24. 중소 기업은행으로부터 쟁점토지를 담보로

○○○ 원을 차입하였다. (차) 청구인들은 2023.8.30. 피상속인에 대한 2023.2.16.자 상속세를 신고하였는데, 상속세 과세가액을

○○○ 원, 과세표준을

○○○ 원, 납부세액을

○○○ 원(연부연납

○○○ 원)으로 신고·납부 하였다. (카) 처분청은 2024.3.12.∼2024.5.30. 기간동안 피상속인에 대한 상속세 세무조사를 실시한 결과, 피상속인이 쟁점건물의 건축비 ○○○원, 취득세 ○○○원을 전액 부담하였고, 피상속인과 청구인 A가 쟁점건물 중 1/2 지분에 대하여 소유권보존등기를 마쳤으므로 이는 청구인 A가 피상속인으로부터 쟁점건물 중 1/2 지분 상당액 ○○○원을 증여받았다고 보아, 2024.9.9. 청구인 A에게 2022.12.23. 증여분 증여세 ○○○원 및 2023.2.2. 증여분 증여세 ○○○원을, 청구인들에게 2023.2.16. 상속분 상속세 ○○○원을 결정·고지하였다. <표6> 청구인들에 대한 2023.2.16. 상속분 상속세 결정내역

○○○ <표7> 청구인 A에 대한 2023.2.2. 증여분 증여세 결정내역

○○○ <표8> 청구인 A에 대한 2022.12.23. 증여분 증여세 결정내역

○○○

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인들은 청구인 A가 피상속인으로부터 쟁점건물의 건축비·취득세 상당액을 빌린 것이고, 이를 변제하였으므로 사전증여로 볼 수 없다고 주장하나, 피상속인의 단독 소유인 쟁점토지 지상에 쟁점건물을 건축하면서 청구인 A와 공동명의로 건물을 신축하였다면 청구인 A가 그 신축자금을 제공하였다는 점에 관한 별도의 입증이 없는 이상 이는 피상속인이 단독으로 자금을 출자하여 건물을 신축하면서 청구인 A에게 쟁점건물의 해당지분을 증여하였다고 볼 수 있는 점, 청구인 A는 피상속인으로부터 쟁점건물의 건축비·취득세를 차입하였다는 사실을 알 수 있는 금전소비대차계약서 등 자료가 없어 금전소비대차계약으로 보기 어렵고, 설령 이를 금전소비대차계약으로 보더라도, 청구인 A는 피상속인과의 공동사업에서 발생한 임대료를 자신의 공동사업 비율 이상으로 지급받았으므로, 피상속인과의 공동사업에서 발생한 임대료를 피상속인에게 지급하여 위 차입금을 변제하였다는 주장도 받아들이기 어려워 보이며, 청구인들이 제출한 자료만으로는 위 차입금을 변제한 사실이 확인되지 아니하는 점, 쟁점건물은 피상속인과 청구인 A가 각 1/2 지분을 보유하고 있어 피상속인에게는 쟁점건물의 임대차계약을 체결할 권한이 없음은 별론으로 하더라도, 쟁점건물에 대한 임대차계약의 당사자는 피상속인과 임차인이고, 피상속인의 단독 명의로 임대차계약을 체결하였으므로 임대보증금에 상당하는

○○○ 원 을 반환할 의무도 청구인 A가 아닌 피상속인이 단독으로 부담하는 것으로 보이는 점, 청구인 A는 임대보증금을 반환받은 권리가 없고, 피상속인은 이미 청구인 D에게 쟁점건물의 임대보증금을 포함하여 부담부증여하였으므로 이를 사전증여재산가액에서 공제할 수 없어 보이는 점 등에 비추어, 위와 같은 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.