상속세 법정결정기한은‘훈시적 규정’에 해당하고, 과세자료 해명안내문은 필요한 경우에 한해 발송하고, 이 건은 세무조사가 아닌 과세자료 처리에 따른 과세이며, 가격변동의 특별한 사정은 없어 보이므로 이 건 처분은 달리 잘못이 없음
상속세 법정결정기한은‘훈시적 규정’에 해당하고, 과세자료 해명안내문은 필요한 경우에 한해 발송하고, 이 건은 세무조사가 아닌 과세자료 처리에 따른 과세이며, 가격변동의 특별한 사정은 없어 보이므로 이 건 처분은 달리 잘못이 없음
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 처분청은 아무런 통지 없이 법정결정기한을 도과하여 상속세 결정을 하는 등 이 건 처분은 절차상 하자가 있으므로 취소되어야 한다. (가) 상속세 및 증여세법(이하 “상증세법”이라 한다) 제67조 및 같은 법 시행령 제78조는 상속세 과세표준 신고기한(2022.3.31.)부터 9개월(2022.12.31.)까지 과세표준과 세액을 결정하여야 한다는 의무조항을 두고 있고, 같은 영 제76조 제2항 단서는 “재산의 조사, 가액의 평가 등에 장기간이 걸리는 등 부득이한 사유가 있어 그 기간 이내에 결정할 수 없는 경우에는 그 사유를 상속인에게 알려야 한다”고 의무조항을 두고 있다. 그런데 처분청은 청구인들에게 아무런 통지도 없이 법정결정기한까지 결정을 하지 않았고, 청구인들은 이미 이루어진 상속세 신고가 적법하게 이루어진 것이라는 신뢰를 갖게 되었다. 그럼에도 처분청은 법정결정기한으로부터 무려 2년 7월이 경과한 2024.7.26.에서야 과세예고통지를 하고, 2024.9.1. 결정‧고지를 하였는바, 절차상 하자가 있다고 볼 것이며, 이러한 절차상 하자로 인하여 청구인들의 신뢰와 재산권이 침해되었으므로 이 건 처분은 위법‧부당하다. (나) 처분청의 과세예고통지를 보면 과세예고의 종류가 ‘단순과세자료’로 기재되어 있고, 그렇다면 처분청은 단순과세자료와 관련하여 과세예고통지 이전에 청구인들에게 ‘과세자료 해명 안내문’을 통지했어야 하나, 청구인들은 처분청으로부터 동 안내문을 받은 기억이 없다. 처분청은 과세자료 해명 안내문조차 발송하지 않은 채 일방적으로 시가를 책정하여 상속세를 부과한 것으로, 이는 과세 이전에 청구인들에게 소명의 기회를 부여하지 않은 것이다. (다) 이 건 과세예고통지서에는 ‘조사’ 결정하였다고 명시되어 있고, 처분청이 세무조사를 하였다면 국세기본법에서 정하고 있는 사전 통지 및 사후 결과통지가 이루어졌어야 함에도 불구하고, 처분청은 관련 통지를 하지 않았으므로, 이 건 처분은 위법‧부당하다. (라) 처분청은 평가심의위원회 운영규정에 따라 평가심의위원회 회의 진행에 납세자를 참석하게 하거나 의견을 청취하고, 심의 결과를 서면으로 통지하여야 하였음에도 불구하고 이를 누락하였다. (2) 이 건은 시가를 산정하기 어려운 경우에 해당하므로 청구인들이 2021년 공동주택가격 기준으로 신고한 가액을 배제하고 쟁점유사매매사례가액을 시가로 보아 상속세를 부과한 이 건 처분은 위법‧부당하다. (가) 상증세법 제60조 제1항은 상속재산의 시가는 상속개시일 현재의 시가에 따르도록 규정하고 있고, 같은 조 제2항은 ‘시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격‧공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다’고 규정하면서, 상증세법 시행령 제49조 제1항 본문은 평가기간 내 매매가액 등을, 같은 항 단서는 평가심의위원회 심의를 거쳐 평가기준일 전 2년 이내의 기간 또는 평가기간이 경과한 후부터 법정결정기한까지의 기간 중 매매가액등을 가격변동의 특별한 사정이 없는 경우 시가에 포함시킬 수 있다고 규정하고 있고, 상증세법 제60조 제3항은 시가를 산정하기 어려운 경우 보충적 평가방법(주택의 경우 공동주택가격)을 시가로 본다고 명시하고 있다. 대법원은 상속개시 당시의 시가라 함은 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적인 교환가격을 말하고, 시가로 인정하기 위해서는 ① 객관적으로 보아 그 매매가액이 일반적이고도 정상적인 교환가치를 적정하게 반영하고 있다고 볼 사정이 있어야 하고, ② 상속개시 당시와 매매일 사이에 가격변동이 없어야 한다고 일관되게 판시하고 있다. (나) 처분청은 평가기간 밖의 가액 중에서 비교적 낮은 편에 속하는 평가기간 경과 후부터 법정결정기한까지의 기간(2022.3.11.∼2022.12.31.)의 매매가액(1건, OOO원)은 배제하고, 높은 편에 속하는 평가기준일 전 2년 이내의 기간(2019.9.11.∼2021.9.11.)의 매매가액(5건, OOO원∼OOO원)을 선택하였고, 그 중에서도 가장 높은 가액(OOO원)을 시가로 적용하였는데, 이는 객관적으로 보아 일반적이고 정상적인 교환가치를 적정하게 반영하는 가액이라고 볼 수 없다. 처분청은 평가기간 밖의 유사매매사례가액 중 평가기준일과 가장 가까운 거래일의 매매가액(OOO원)을 시가로 보아 처분한 것으로 추측되나, 이는 평가기준일로부터 8개월이나 떨어진 시점에 거래된 가액으로, 가격변동의 특별한 사정이 있는 상황에서는 쟁점유사매매사례가액을 시가로 볼 수 없다. (다) 상증법령상 유사매매사례가액이 시가로 인정받기 위해서는 ‘주위 환경의 변화나 가격변동의 특별한 사정이 없어야’ 하는데, 이 건의 경우에는 주위환경의 변화 및 가격변동의 특별한 사정이 존재하므로 시가가 될 수 없다. 이 건의 경우 평가기준일 전 2년 이내에 쟁점아파트가 속한 OOO 아파트(전용면적 134.654㎡)의 매매가격이 OOO원에서 OOO원까지 117% 폭등하였고, 평가기간 동안에는 거래가 없다가 평가기간 후부터 법정결정기한까지의 기간(2022.3.11.∼2022.12.31.)에 OOO원의 거래가 이루어져 최고가(OOO원) 대비 20.3%가 하락한 반면, 청구인들이 적용한 공동주택가격은 시간이 흐를수록 거래가액 대비 현실화되고 있는 점 등에 비추어볼 때 부동산시장의 폭등과 폭락이 이루어진 기간의 최고가격보다는 공동주택가격을 상속세를 산정하기 위한 재산가액으로 적용하는 것이 타당하다. 또한, 쟁점아파트가 소재한 부산광역시 해운대구는 상속개시일(2021.9.11.)로부터 10개월 전인 2020년 11월에 조정대상지역으로 지정되는 등 부동산 정책의 변화가 가격에 미치는 영향이 상당하다고 볼 수 있고, 한국은행 보고서에도 부산지역 내 아파트가격은 지역간에 변동성 차이가 큰 것으로 나타나는데, 조정대상지역에 최초 편입된 3개구(해운대구, 동래구, 수영구)가 다른 구‧군에 비해 가격상승기에는 가파르게 상승하였고 하락기에는 빠른 속도로 하락하였다고 언급하고 있는 점 등에 비추어볼 때 이 건의 경우 가격변동의 특별한 사정이 있는 것으로 보아야 한다. (라) 또한, 청구인들은 2024.3.8. 쟁점아파트를 제3자에게 OOO원에 실제로 양도하였는바, 쟁점유사매매사례가액(OOO원)을 시가로 보아 상속세를 부과한 처분은 부당하다.
(1) 청구인들은 절차상 하자를 주장하나, 관련 법령, 대법원 판례 및 평가심의위원회 운영규정 등을 고려할 때 처분청의 처분은 정당하다. (가) 상증세법 제76조 제3항은 ‘세무서장은 상속세 신고를 받은 날로부터 법정결정기한(상속세과세표준 신고기한부터 9개월) 이내에 과세표준과 세액을 결정하여야 한다’고 규정하고 있고, 같은 조 제1항은 ‘신고에 의하여 상속세 과세표준과 세액을 결정하되, 신고를 하지 아니하였거나 그 신고한 과세표준이나 세액에 탈루 또는 오류가 있는 경우에는 그 과세표준과 세액을 조사하여 결정한다’고 규정하고 있다. 청구인들은 처분청이 법정결정기한을 도과하여 상속세 결정을 하였으므로 부당하다고 주장하나, 상증세법 제76조 제1항에 따라 과세표준이나 세액에 탈루 또는 오류가 있는 경우에는 상속세를 경정할 수 있는 것이고, 대법원도 상증세법 제76조 제3항의 법정결정기한은 강행규정이 아니라 훈시적 규정에 해당한다고 판시하고 있는바(대법원 2001.6.29. 선고 99두2000 판결 등), 이 건 처분은 정당하다. (나) 청구인들은 처분청이 과세예고통지 이전에 과세자료 해명 안내문을 발송하지 않았으므로 이 건 처분이 부당하다고 주장하나, 과세자료 처리 시 납세자의 해명이 필요한 경우에는 해명 안내를 하여야 하지만 상속재산의 시가를 결정하는 것은 평가심의위원회 심의사항으로 납세자 소명 영역에 해당하지 않고, 처분청은 납세자의 불필요한 부담을 완화하기 위해 해명 안내를 생략한 것이므로 소명기회를 상실하였다는 청구주장은 사실에 부합하지 않는다. (다) 청구인들은 과세예고통지서에 ‘조사 결정’하였다고 명시되어 있고, 처분청이 세무조사를 했다면 국세기본법에서 정하고 있는 사전 통지 및 결과 통지가 이루어졌어야 함에도 불구하고 조사 관련 통지를 하지 않았으므로 이 건 처분은 부당하다고 주장하나, 이 건 ‘과세예고통지서’의 내용 문구 중 ‘조사 결정’은 통지서 서식의 제목(과세예고통지서), 통지서 서식의 과세예고 종류(단순과세자료)의 맥락과는 맞지 않는 단순 오타로 이 건 처분은 세무조사가 아닌 과세자료 처리에 따른 상속세 결정으로 세무조사 사전 통지 및 세무조사 결과 통지와는 관련이 없다. (라) 청구인들은 처분청이 평가심의위원회 회의를 진행함에 있어서 납세자를 참석하게 하거나 납세자의 의견을 청취하고, 심의 결과를 납세자에게 서면으로 통지하여야 하였음에도 불구하고 이를 누락하였으므로 부당하다고 주장하나, 평가심의위원회 운영규정에 따라 평가심의위원회 심의평가 결과 통지는 납세자가 심의를 신청하는 경우에만 납세자에게 서면 통지하는 것으로 이 건은 납세자가 심의를 신청한 경우가 아니므로 심의결과 통지대상에 해당하지 않는다.
(2) 처분청은 상증세법령 규정에 따라 평가심의위원회 심의를 거쳐 쟁점유사매매사례가액을 시가로 적용한 것이고, 쟁점아파트의 평가기준일과 비교대상아파트의 매매계약일 사이에 가격변동의 특별한 사정이 있다고 볼 수 없으므로 이 건 처분은 타당하다. (가) 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서에 따라 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매 등이 있는 경우로서 평가심의위원회 심의를 거친 경우에는 시가의 범위에 포함하는 것이므로 쟁점유사매매사례액은 평가심의위원회 심의를 통해 시가로 인정된다고 봄이 타당하고, 이 러한 내용의 판례도 다수 생성되어 있다. (나) 청구인들은 평가기준일 전 2년 이내에 쟁점아파트가 속한 OOO 아파트(전용면적 134.654㎡)의 매매가격이 OOO원에서 OOO원까지 117% 급등하였으므로 가격변동의 특별한 사정이 있다고 주장하나, 시간의 경과기준은 평가기준일 전 2년 이내가 아니라 평가기준일 8개월 전(비교대상아파트의 매매계약일)부터 상속세 신고일까지로 보는 것이 타당하고, 동 기간 동안 시간의 경과를 고려한 가격변동 내역을 살펴보면, OOO부동산 통계자료상 OOO 아파트(전용면적 134.654㎡) 매매시세는 2021년 1월(비교대상아파트 매매계약일)부터 2021년 3월(평가기간 시작시점)까지는 보합, 2021년 3월부터 2021년 9월(평가기준일)까지는 약 5.8% 상승, 2021년 9월부터 2022년 3월(상속세 신고일)까지는 보합세를 유지하는 등 가격변동의 특별한 사정은 없다. (다) 처분청이 비교대상아파트의 매매가액을 유사매매사례가액으로 선정한 이유는 ① 매매계약일(2021.1.12.)이 평가기준일(2021.9.11.) 전 2년 이내인 약 8개월 전 거래에 해당하고, ② 비교대상아파트는 상증세법 시행령 제49조 제4항 및 같은 법 시행규칙 제15조 제2항에 따른 유사매매사례가액의 요건을 충족할 뿐만 아니라 쟁점아파트과 비교대상아파트의 기준시가도 동일하기 때문이다.
① 이 건 처분은 상속세 결정기한을 도과하여 결정하는 등 절차상 하자가 있으므로 위법하다는 청구주장의 당부
② 쟁점유사매매사례가액을 쟁점아파트의 시가로 보아 상속세를 부과한 처분의 당부
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지1> 청구인별 결정‧고지내역 등 <별지2> 관련 법령 등
(1) 상속세 및 증여세법 제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 다음 각 호의 경우에 대해서는 각각 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 시가로 본다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다. 제61조(부동산 등의 평가) ① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별공시지가(이하 “개별공시지가”라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지(구체적인 판단기준은 대통령령으로 정한다)의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사 토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 토지 가액은 배율방법(倍率方法)으로 평가한 가액으로 한다.
건물(제3호와 제4호에 해당하는 건물은 제외한다)의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정ㆍ고시하는 가액 제76조(결정ㆍ경정) ① 세무서장등은 제67조나 제68조에 따른 신고에 의하여 과세표준과 세액을 결정한다. 다만, 신고를 하지 아니하였거나 그 신고한 과세표준이나 세액에 탈루(脫漏) 또는 오류가 있는 경우에는 그 과세표준과 세액을 조사하여 결정한다.
③ 세무서장등은 제1항에 따른 신고를 받은 날부터 대통령령으로 정하는 기간(이하 “법정결정기한”이라 한다) 이내에 과세표준과 세액을 결정하여야 한다. 다만, 상속재산 또는 증여재산의 조사, 가액의 평가 등에 장기간이 걸리는 등 부득이한 사유가 있어 그 기간 이내에 결정할 수 없는 경우에는 그 사유를 상속인ㆍ수유자 또는 수증자에게 알려야 한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조(평가의 원칙등) ①법 제60조 제2항에서 “수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것”이란 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 “평가기간”이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 “매매등”이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 “납세자”라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.
1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.
④ 제1항을 적용할 때 기획재정부령으로 정하는 해당 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 같은 항 각 호의 어느 하나에 해당하는 가액[법 제67조 또는 제68조에 따라 상속세 또는 증여세 과세표준을 신고한 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 제1항에 따른 평가기간 이내의 신고일까지의 가액을 말한다]이 있는 경우에는 해당 가액을 법 제60조 제2항에 따른 시가로 본다. 제78조(결정ㆍ경정) ① 법 제76조제3항의 규정에 의한 법정결정기한은 다음 각호의 1에 의한다.
1. 상속세 법 제67조의 규정에 의한 상속세과세표준 신고기한부터 9개월
2. 증여세 법 제68조 의 규정에 의한 증여세과세표준 신고기한부터 6개월 (3) 상속세 및 증여세법 시행규칙 제15조(평가의 원칙등) ③ 영 제49조 제4항에서 “기획재정부령으로 정하는 해당 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산”이란 다음 각 호의 구분에 따른 재산을 말한다.
1. 부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 공동주택가격(새로운 공동주택가격이 고시되기 전에는 직전의 공동주택가격을 말한다. 이하 이 항에서 같다)이 있는 공동주택의 경우: 다음 각 목의 요건을 모두 충족하는 주택. 다만, 해당 주택이 둘 이상인 경우에는 평가대상 주택과 공동주택가격 차이가 가장 작은 주택을 말한다.
2. 제1호 외의 재산의 경우: 평가대상 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산
(4) 상속세 및 증여세 사무처리규정 제13조(과세자료의 생성과 분류 및 처리) ③ 세무서장(재산제세 담당과장)은 과세자료를 처리할 때 납세자의 해명이 필요한 경우에는 해명요구사항을 기재한 상속세(증여세) 해명자료 제출 안내(별지 제5호 서식)와 납세자 해명자료 제출(별지 제30호 서식) 및 권리보호 요청제도에 대한 안내(별지 제25호 서식)를 납세자에게 서면으로 발송하여야 한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.