가공비용을 계상한 경우 특별한 사정이 없는 한 그 상당액은 사외로 유출된 것으로 보아야 함
가공비용을 계상한 경우 특별한 사정이 없는 한 그 상당액은 사외로 유출된 것으로 보아야 함
[이 유]
○○○
- 다. 처분청은 2024.12.11. 청구법인에게 쟁점금액에 대한 부가가치세 매입세액을 불공제하고 법인세 손금불산입하여 부가가치세 및 법인세를 경정·고지하였으며, 손금불산입액을 대표자에 대한 상여로 소득처분하여 소득금액변동통지(이하 “쟁점처분”이라 한다)하였고, 그 내용은 아래 <표2>와 같다. <표2> 소득금액변동통지 등
○○○
- 라. 이에 청구법인은 2024.12.26. 이의신청을 거쳐 2025.4.28. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
- 가. 청구법인 주장
(1) 청구법인은 쟁정법인들로부터 사실과 다른 (세금)계산서를 수취하고 이를 증빙으로 하여 비용을 계상했으므로 법인세법상 손금불산입 대상에 해당된다는 사실은 인정한다. 하지만 청구법인은 이 사건 쟁점이 된 용역비에 대하여 ‘차변 용역비 / 대변 현금 ’으로 분개하여 그 과세기간별 총액을 손익계산서에 비용으로 계상하여 법인세 신고한 사실이 있으나, 대변과목 현금에서 인출된 것으로 분개한 돈은 실제로는 인출되지 않은 사실이 청구법인이 제출한 예금입출금계좌OOO내역 및 계좌잔액에서 확인되므로, 과소신고한 쟁점금액은 법인세법 시행령제106조 제1항 제1호에 의한 상여처분대상이 아닌 같은 항 제2호에 의한 유보처분 대상에 해당하므로 처분청이 청구법인의 대표자에 대한 상여로 소득처분하고 소득금액변동통지한 쟁점처분은 위법하다.
(2) 컴퓨터 회계 프로그램상 차변에 비용 계정을 입력하면 대변에 자동으로 현금 계정이 기록되고, 실제 현금과부족이 생긴 경우 가지급금 및 가수금으로 자동 입력되며, 결산 때 가지급금 인정이자 계상 또는 가수금과 가지급금의 실제 상황을 파악하여 실제 상황으로 결산에 반영된다. 따라서 각각 분개 시 대변에 현금 계정이 입력된 것을 근거로 쟁점거래금액이 사외로 유출되었다고 판단한 처분청의 판단은 잘못된 것이다. (3) 법인세법 시행령제106조는 익금에 산입한 금액이 사외에 유출되지 아니한 경우에는 사내유보로 하며 “사외에 유출된 것이 분명한 경우”에만 유보 아닌 다른 처분을 할 수 있음을 규정함으로써 상여와 같은 처분에 대하여 엄격하게 규정하고 있으나, 처분청은 이에 대한 명확한 확인의 절차 없이 실질적으로 쟁점금액은 법인통장에 그대로 남아 있음에도 불구하고 대표자에 대한 상여로 소득처분을 하였다. 대법원 2005.5.12. 선고 2003두15300 판결은 상여로 소득처분 되는 부분의 입증책임은 과세관청에 있다고 판시한바 법인세 과소신고한 금액이 사외로 유출되었고 또한 그 귀속자가 대표자라는 사실을 처분청에서 입증해야 하므로 쟁점처분은 근거과세원칙을 위반하여 위법하다.
(4) 쟁점법인의 2018년, 2019년, 2020년말 예금 잔액증명서를 통해서 쟁점금액이 사외유출되지 않은 사실은 아래 <표3>과 같이 증명된다. <표3> 예금잔액증명서를 통한 유보 증명
○○○ 2018년말 OOO원, 2019년말 OOO원, 2020년말 OOO원의 돈이 금융기관에 남아있던 사실이 금융기관이 발부한 예·적금 잔액증명서로 확인되며, 이 돈은 청구법인의 자산이다.
(5) 2019사업연도 분 손금불산입액이 회사 밖으로 유출되었는지 여부를 검토하기 위하여 2018년도말 예금적금잔액(A)에다 2019년도분 수입을 더하고 2019년도분 지출을 차감하고 쟁점금액이 사외유출되지 않았다는 전제하에 쟁점금액의 2019년도 분을 더하는 방식으로 계산해 보았을 때, 2019년도 말에 남아 있어야 될 금액 B(OOO원)가, 실제로 남은 예금적금액 A-1(OOO원) 보다 작으므로 쟁점비용이 사외유출되지 않은 것이 확인된다. 2020사업년도분 손금불산입액이 회사밖으로 유출되었는지 여부를 검토하기 위하여 2019년도말 예금적금잔액(A-1)에 회사의 2020년도분 수입을 더하고 2020년도분 지출을 차감하고 쟁점금액이 사외유출되지 않았다는 전제하에 쟁점금액의 2020년도분을 더하는 방식으로 계산해 보았을 때, 2020년도말에 남아 있어야 될 금액 C(OOO원)가, 실제로 남은 예금적금액 A-2(OOO원) 보다 작으므로 쟁점비용이 사외유출되지 않은 것이 확인된다.
(6) 처분청이 쟁점비용이 사외유출 되었다고 착오를 일으킨 원인은 DC형퇴직연금은 적금으로서 자산이지만 지급시점에 비용으로 처리되어 재무상태표에 나타나지 않고, 금융기관의 예금적금 잔액증명을 발부 받아야 자산으로 확인되는데, 처분청은 적금 잔액을 자산으로 인식하지 않았기 때문인 것으로 보인다.
(7) 대법원 2016.12.15. 선고 2016두47659 판결에 따르면, 조세법률주의는 조세의 종목과 세율 그 밖의 과세요건과 조세의 부과·징수는 절차로 법률로 정하여야 한다는 것을 그 기본 내용으로 하고 있고, 세법은 세무공무원에게 납세의무자 또는 관계인에게 필요에 따라 질문하고 관계서류, 장부 그 밖의 물건을 검사할 수 있는 권한을 부여하고 있으며, 세무공무원은 적정하고 공평한 과세를 실현하기 위하여 필요한 최소한의 범위에서 세무조사를 하여야 하고, 다른 목적을 위하여 조사권을 남용해서는 아니된다고 규정고 있는데 이는 세무조사의 남용이나 오용을 막지 못한다면 납세자의 영업활동 및 사생활의 평온이나 재산권을 침해하고 나아가 과세권의 중립성과 공공성 및 윤리성을 의심받는 결과가 발생할 것이기 때문이다. 처분청은 쟁점법인이 분개 과정에서 비용의 상대계정에 현금으로 기재하였더라도 쟁점비용이 사외로 유출되었다고 단정하면 안 되고, 최소한 경리실무자에게 현금 전달 과정 등에 대해 문답서를 받는 방법으로 질문조사권을 행사하였어야 했다. 하지만 처분청은 이러한 조사 절차 없이 대표자 상여로 소득처분 하였고 이는 세무조사권 남용에 해당된다.
(8) 조사청은 청구법인을 조사하면서 조사종결보고서에 청구법인의 대표자의 확인서를 첨부하였는데, 해당 확인서는 조사청이 청구법인에 대한 세무조사를 하면서 징취한 유일한 문서이다. 그런데 위 확인서에는 청구법인이 손금산입한 쟁점금액이 청구법인 밖으로 유출된 사실이나, 유출된 금액이 청구법인의 대표자에게 귀속된 사실에 대해서는 전혀 언급이 없다. 따라서 위 확인서를 근거로 조사청이 청구법인에게 법인세를 과세할 수는 있지만, 손급불산익액을 대표자에 대한 상여로 보아 소득금액변동통지를 할 수는 없다.
- 나. 처분청 의견
(1) 청구법인은 사실과 다른 (세금)계산서를 발급받아 손금으로 계상하고 쟁점비용을 현금으로 지급한 것으로 회계처리하였다. 처분청은 쟁점비용을 손금불산입하고 현금 지급처리한 청구법인의 회계처리를 근거로 쟁점비용이 사외유출된 것으로 판단해 과세한 것이다. 현금거래의 특성상 그 귀속이 불분명하여 대표자 상여 처분한 것은 일반적으로 인정된 입증책임의 정도 및 분배에 관한 법리(대법원 2006.1.12. 선고 2003두11797 판결, 같은 뜻임)를 비추어 보면 쟁점처분은 적법하다.
(2) 청구법인은 확인서나 조사종결보고서상 ‘쟁점거래금액이 사외로 유출되었음이 분명하다는 사실을 기재하지 않았다’라는 이유로 근거과세의 원칙을 위반하였다고 주장하나, 처분청은 가공의 거래에 대해 현금지급한 회계처리한 사실을 근거로 사외유출되었다는 합리적 추론에 의해 사외유출로 판단하였다. 다만, 그 유출된 금원의 귀속이 현금거래의 특성상 분명하지 않아 대표자 상여처분하였던 것이다.
(3) 청구법인은 매 사업연도 말의 실제 예금잔액과 손익계산서 상의 금액을 차·가감하여 계산한 내용을 근거로 쟁점비용이 사외로 유출되지 않았다는 특별한 사정이 입증되었다는 취지로 주장하고 있다. 그러나 예금잔액차이가 발생한 원인이 오로지 쟁점금액이 사외로 유출되지 않았다는 사정 때문이라는 인과관계를 설명하지 못하고 있어 쟁점금액이 사외유출되지 않았다는 특별한 사정이 증명되었다고 볼 수 없다. 청구법인의 주장이 증명되었다고 보기 위해서는 최소한 실지 현금시재액 및 현금거래를 반영하는 신뢰할 수 있는 현금출납부가 제시되어야 하는데 청구법인은 실지 현금거래를 기록하는 신뢰할 수 있는 자료를 전혀 제시하지 못했다. 따라서 청구법인은 쟁점금액이 사외로 유출되지 않는 특별한 사정이 있었다는 것을 증명하지 못하였으므로 당초 처분은 정당한 것이다.
(4) 청구법인은 대법원 2005.5.12. 선고 2003두15300 판결을 인용하고 있으나, 해당 판결문을 보면 당해 사건은 당초 매출 누락에 대해 익금에 산입하고 사외로 유출되었으나 귀속이 불분명하다고 보아 대표자상여로 처분한 사건으로, 소송의 진행과정에서 소득금액변동 통지의 하자가 발견되어 소득금액변동 통지에 의한 법인세법의 상여로 처분된 소득의 종합소득세 부과처분을 유지하기 힘들자, 처분청은 그 처분사유를 법인세법상의 인정상여가 아닌 현실적으로 대표자에게 귀속된 근로소득이라고 변경한 사건으로 처분청이 대표자에 현실적으로 귀속됨을 입증하지 못해 당초 종합소득세 부과처분이 취소건 건이다. 따라서 가공비용을 손금불산입하고 현금으로 지급한 것으로 회계처리한 것을 근거로 사외유출되었으나 현금거래의 특성상 그 귀속이 불분명하여 대표자 상여로 처분한 이 건의 경우 청구법인이 제시한 위 판례가 아닌 처분청이 제시한 대법원 2006.1.12. 선고 2003두11797 판결이 적용되어야 할 것이다.
(1) 청구법인 및 처분청이 제시한 심리자료 등에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 국세청 대내포털시스템에서 확인되는 청구법인 대표자 임만덕의 사업자등록 내역은 아래 <표4>와 같다. <표4> 청구법인 및 신청인의 사업자등록 내역
○○○ (나) 청구법인의 대표자는 쟁점비용을 허위로 계상하였음을 인정하는 확인서를 작성하여 조사청에 제출한 것으로 확인되며 그 내용은 아래 <표5>와 같다. <표5> 확인서
○○○ (다) 청구법인은 2019 및 2020사업연도에 쟁점법인들로부터 (세금)계산서를 수취한 후 쟁점비용을 장부에 외부용역비 및 소모품비로 반영하고 대응 계정으로 현금을 기재하였는바, 그 내역은 아래 <표6>과 같다. <표6> 쟁점비용 회계처리 내역(일부)
○○○ (라) 청구법인의 2018년부터 2020년까지 사업연도 예금 잔액증명서는 아래 <표7>과 같다. <표7> 예금잔액증명서
○○○ (마) 청구법인에 대한 2020사업연도 회계감사 보고서 주석에는 현금 및 현금성자산과 관련하여 청구법인은 보통예금 예치금액에서 익월 급여지급액, 퇴직금 지급액등에 소요될 추정금액을 차감한 잔액을 보통예금 당기말잔액으로 표시하고 있다고 기재되어 있으며, 퇴직급여충당금 미기재에 대한 한정의견 외에는 재무제표가 공정하게 표시되었다는 의견이며 그 내용은 아래 <표8>과 같다. (바) 아래 <표8>에서 청구법인의 손익계산서에는 쟁점비용이 소모품비, 협회비 및 외주용역비로 기재된 것으로 확인된다. <표8> 청구법인의 회계감사 보고서(2020년)
○○○
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점세금계산서를 실제 거래 없이 수취한 것은 인정하지만 이에 대한 비용이 사외로 유출되지 않았다고 주장하나, 가공의 비용을 장부에 계상한 경우 특별한 사정이 없는 한 가공비용 상당의 법인의 수익은 사외로 유출된 것으로 보아야 하는 것인바(조심 2024인2944, 2024.9.9., 같은 뜻임), 쟁점금액의 상대계정은 현금으로서 쟁점금액이사외유출 되지 않았다고 단정하기 어려운 점, 청구법인이 당기 초 예금잔액증명서상의 금액에 당기의 손익계산서상의 매출액을 더하고 판매비 등을 차감한 뒤 처분청이 사외유출되었다고 본 쟁점비용을 더한 금액을 계산한 뒤에 이 금액이 당기 말의 예금잔액증명서상의 금액보다 작다는 것을 이유로 현금의 사외유출은 없었다고 주장하지만, 청구법인이 제시한 위 <표3>의 기재 사항은 청구법인의 손익계산서상의 매출액 등에 관한 것인데 이 금액이 모두 현금성 자산과 관련된 것이라고 볼 수 없고, 청구법인의 계산과 실제 예금잔액과의 차이나는 금액도 쟁점금액과 일치하지 않으므로 이러한 차이가 있다는 것만으로 쟁점금액이 사외유출된 것으로 볼 수 없는 특별한 사정이 존재한다고 보기 어려운 점 등에 비추어 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 (1) 국세기본법 제16조 (근거과세) ① 납세의무자가 세법에 따라 장부를 갖추어 기록하고 있는 경우에는 해당 국세 과세표준의 조사와 결정은 그 장부와 이에 관계되는 증거자료에 의하여야 한다.
② 제1항에 따라 국세를 조사ㆍ결정할 때 장부의 기록 내용이 사실과 다르거나 장부의 기록에 누락된 것이 있을 때에는 그 부분에 대해서만 정부가 조사한 사실에 따라 결정할 수 있다.
③ 정부는 제2항에 따라 장부의 기록 내용과 다른 사실 또는 장부 기록에 누락된 것을 조사하여 결정하였을 때에는 정부가 조사한 사실과 결정의 근거를 결정서에 적어야 한다.
④ 행정기관의 장은 해당 납세의무자 또는 그 대리인이 요구하면 제3항의 결정서를 열람 또는 복사하게 하거나 그 등본 또는 초본이 원본과 일치함을 확인하여야 한다.
⑤ 제4항의 요구는 구술(口述)로 한다. 다만, 해당 행정기관의 장이 필요하다고 인정할 때에는 열람하거나 복사한 사람의 서명을 요구할 수 있다. (2) 법인세법 제67조 (소득처분) 다음 각 호의 법인세 과세표준의 신고·결정 또는 경정이 있는 때 익금에 산입하거나 손금에 산입하지 아니한 금액은 그 귀속자 등에게 상여(賞與)·배당·기타사외유출(其他社外流出)·사내유보(社內留保) 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.
1. 제60조에 따른 신고
2. 제66조 또는 제69조에 따른 결정 또는 경정
3. 국세기본법제45조에 따른 수정신고 (3) 법인세법 시행령 제106조 (소득처분) ① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.
1. 익금에 산입한 금액(법 제27조의2 제2항에 따라 손금에 산입하지 아니한 금액을 포함한다)이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주등이 아닌 주주등인 임원 및 그와 제43조 제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같다)에게 귀속된 것으로 본다.
2. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출되지 아니한 경우에는 사내유보로 할 것
3. 제1호에도 불구하고 다음 각 목의 금액은 기타 사외유출로 할 것
[주 문] 심판청구를 기각한다.