[요지] 청구법인은 이 건 신탁계약에 따라 쟁점건축물을 취득하였고 이러한 과정에서 위탁자의 부담으로 귀결되는 비용은 청구법인이 수탁자의 지위에서 부담한 비용에 해당된다 할 것이므로, 청구법인 입장에서 수익에 해당한다는 이유만으로 쟁점신탁수수료를 청구법인이 취득자로서 부담한 비용이 아니라고 볼 수는 없다할 것인 점 등에 비추어 쟁점신탁수수료는 쟁점건축물의 취득세 과세표준에 포함되어야 할 것으로 보이는바, 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨.
[참조결정] 조심2022지0893
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) ‘효율적 자금조달 등을 목적으로 신탁을 통해 부동산개발을 추진하는 경우에도 모든 직․간접 비용은 취득원가에 포함되어야 함에도 대법원 판례에서 취득자(납세의무자)가 수탁자인 경우 신탁수수료는 수탁자가 지급받는다는 이유로 취득세 과세표준에서 제외된다(대법원 2020.5.14. 선고 2020두32937판결 등)고 판시한 것은 세정운영 방식과 상이한 것으로 보아, 지방세법 시행령(시행 2022.1.1., 대통령령 제32293호로 개정된 것)에서는 종전 시행령 제18조 제1항 제4호의 규정에 괄호규정 ‘(건축 및 토지조성공사로 수탁자가 취득하는 경우 위탁자가 수탁자에게 지급하는 신탁수수료를 포함한다)’을 명시하는 것으로 개정되었다. 이와 관련하여 행정안전부의 ‘2022년 시행 지방세법 및 하위법령 개정내용 적용요령’(지방세정책과-34호, 2022.1.4.)에서 수탁자가 신탁받은 부동산에 대해 건축 및 토지조성공사 등을 시행하는 경우 위탁자가 수탁자에게 지급한 신탁수수료를 과세표준에 포함됨을 명확히 규정’ 하였고, ‘유권해석 등 운영사항을 명확히 하는 것으로 종전과 동일하게 적용’하는 것이라 명시하였다.
(2) 청구법인이 제시한 판례는 아파트 신축․분양사업과 관련된 자금관리를 수탁받은 관리형 토지신탁계약으로서 신탁회사가 납세의무자인 경우 신탁수수료는 해당 물건을 취득한 자로서 그 취득세의 부과대상자인 원고(신탁회사)가 해당 과세물건을 취득하기 위하여 거래 상대방 또는 제3자에게 지급한 비용이라고 할 수 없어 취득세 과세표준에 포함할 수 없다고 판결한 것으로, 수탁자가 사업비 조달책임과 개발단계에서부터 건축물 준공까지 건축주의 지위에서 능동적으로 사업을 수행하는 이 건 차입형 토지신탁계약과는 사실관계를 달리하므로 적용하기 어렵다. 또한, 위 판례는 건축물의 취득세 과세표준(취득가격)을 산정함에 있어 신탁재산의 납세의무자(수탁자)만을 “지출자”로 한정하여 판결한 사안으로 해당 건축물 취득과 관련하여 과세대상 물건과의 관련성이나 실제 취득자(위탁자)가 누구인지는 고려하지 아니한 것으로, 판례에서와 같이 건축물 신축에 따른 취득세 과세표준을 산정함에 있어 수탁자가 지출한 비용으로 한정하게 되면 동일한 과세물건에 대하여 신탁유무에 따라 납세의무자가 달라져 취득가액이 달라지는 문제가 발생하게 될 뿐만 아니라, 토지개발 초기 단계에서 신탁하는 경우와 달리 건축공사를 진행하는 중에 신탁하게 되는 경우에는 신탁계약 이전에 위탁자가 지출한 공사비용 등이 취득가격에서 제외되거나 신탁 이후 신탁자를 대신하여 위탁자가 지급하는 공사대금 등이 당해 건축물 취득가격에서 제외되는 등의 불합리한 상황이 발생하게 되는바, 토지 소유자들이 신탁을 통하여 신탁회사의 전문성에 기초한 해당 토지에 대한 최적의 개발과 최대의 이익창출이라는 개발사업의 본래 취지와는 달리 신탁제도가 취득세를 회피하는 수단으로 사용되어 공평과세를 해칠 우려가 있다. 한편, 헌법재판소에서 ‘시가표준액은 시가 그 자체는 아니지만 과세관청이 시가로 의제한 가격으로 이와 같은 과세체계는 과세물건의 객관적 가치를 반영하려는 취지임에 비추어 기존 판례들도 취득세는 과세물건 가치를 과세표준으로 하는 조세이므로 실제 지출 금액이 아닌 취득재산의 객관적 가치를 기준으로 산출해야 한다(헌법재판소 2017헌바474, 2020.8.28.).’고 설시하고 있다.
(3) 지방세법 제10조 제5항 및 지방세법 시행령 제18조 제1항의 규정을 종합하여 보면, 취득세 과세표준을 산정함에 있어 ‘사실상 취득가격’을 적용하는 경우에는 거래 상대방 또는 제3자에게 지급했거나 지급해야 할 직접・간접비용의 합계액으로 한다고 규정하고 있을 뿐 그 비용의 지급주체를 취득자(납세의무자)로 한정하고 있지 않음이 명백하고, 취득세 납세의무자를 규정한 지방세법 제7조 제3항에서 ‘건축물 중 조작(造作) 설비, 그 밖의 부대설비에 속하는 부분으로서 그 주체구조부(主體構造部)와 하나가 되어 건축물로서의 효용가치를 이루고 있는 것에 대하여는 주체구조부 취득자 외의 자가 가설(加設)한 경우에도 주체구조부의 취득자가 함께 취득한 것으로 본다.’고 되어 있어 건축물 소유자에게 취득세 납세의무를 부여하고 있는 점 등에 비추어, 취득세 과세표준은 납세의무자가 지출한 비용으로 한정할 것이 아니라 건축물 취득과 관련성을 중심으로 산정하여야 함이 타당하다 할 것인바, 쟁점신탁수수료 또한 이 건 건축물 취득세 과세표준에 포함되어야 한다. 신탁수수료는 신탁업무 수행을 위한 기본적인 재원으로서 해당 수수료가 없으면 신탁을 통한 개발사업이 사실상 불가능하여 취득자가 아닌 과세물건 가치를 중심으로 취득가격을 산출하여야 하므로 수탁자에게 지급되는 신탁수수료는 건축물 신축가격에 포함된다고 보는 것이 합리적이라 하겠고, 쟁점건축물의 취득세 과세표준을 산정함에 있어 건축공사비(자재비, 인건비)와 같은 직접비용과 건축물 인・허가관련 비용, 차입금이자, 연체료, 의무적으로 부담하는 부담금, 개발컨설팅 용역비, 신탁수수료 등과 같은 간접비용 또한 취득가격에 포함된다 할 것이나, 신탁수수료 중 건축물의 신축과 관련 없는 분양신탁수수료는 건축물 취득과표에서 제외된다 할 것이다. 이 건 심판청구와 관련한 차입형 토지신탁계약서 제17조 제1항에서 다음 각호의 비용은 수익자의 부담으로 한다고 하면서, 제1호에서 신탁부동산에 대한 조세 공과금, 등기비용 및 신탁보수를 들고 있고, 제2항에서 수탁자는 제1항의 비용을 신탁재산에서 지급하도록 규정하고 있으며, 특약사항에서 ‘신탁보수는 개발보수이며, 분양보수는 별도로 적용하지 않는다’고 되어 있는 점에 비추어 쟁점신탁수수료는 건축물 신축과 밀접한 관련이 있음이 명확하게 나타나는바, 쟁점신탁수수료는 수탁자가 위탁자로부터 수취한 것이 아니라 신탁재산에서 차감한 간접비용으로써 쟁점건축물 취득세 과세표준에 당연히 포함된다 할 것이다.
3. 심리 및 판단
(1) 청구법인과 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 청구법인은 2016.12.22. 주식회사 AAA(위탁자 겸 수익자, 토지소유자), 주식회사 BBB건설(시공사), 주식회사 CCC은행 및 주식회사 AAA스포츠클럽(공동 제1순위 우선수익자), 주식회사 DDD종합건설(자금보충의무자) 사이에 ‘차입형 토지신탁계약’을 체결하였고, 위 토지신탁계약의 주요 내용은 아래와 같으며, 토지신탁계약서에 따르면 위탁자인 주식회사 AAA이 수탁자인 청구법인에 개발신탁보수로 OOO원을 지급하기로 하는 내용이 기재되어 있다. ＜토지신탁계약 주요 내용＞ ◯◯◯ (나) 청구법인은 2019.2.12. 쟁점건축물을 신축한 후, 아래와 같이 쟁점건축물의 과세표준을 산정하여 취득세 등 합계 OOO원을 신고․납부하였다. (단위: 원) ◯◯◯
(2) 이상의 사실관계 및 관련법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 지방세법 제10조 제5항 제3호에서 판결문ㆍ법인장부 중 대통령령으로 정하는 것에 따라 취득가격이 증명되는 취득에 대하여는 제2항 단서 및 제3항 후단에도 불구하고 사실상의 취득가격 또는 연부금액을 과세표준으로 한다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령(2021.12.31. 대통령령 제32293호로 개정되기 전의 것) 제18조 제1항에서 법 제10조 제5항 각 호에 따른 취득가격은 취득시기를 기준으로 그 이전에 해당 물건을 취득하기 위하여 거래 상대방 또는 제3자에게 지급하였거나 지급하여야 할 직접비용과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 간접비용의 합계액으로 규정하면서, 제4호에서 취득에 필요한 용역을 제공받은 대가로 지급하는 용역비ㆍ수수료를 규정하고 있다. (나) 청구법인은 쟁점신탁수수료는 청구법인 입장에서 수익일 뿐 비용이 아니므로, 취득세 간접비용에 해당하기 위한 요건을 충족하지 아니하는바, 취득세 과세표준에서 제외되어야 한다고 주장한다. 그러나, 수탁자인 청구법인은 위탁자 또는 수익자의 이익이나 특정의 목적을 위하여 신탁재산을 관리·처분하면서 신탁재산을 청구법인의 고유재산과 분별하여 관리하여야 하므로, 신탁재산의 취득가격을 산정함에 있어서도 청구법인이 신탁재산을 취득하기 위해 위탁자 또는 수익자의 부담으로 귀결되는 비용을 지출하였다면 그 일부가 청구법인의 고유재산에 편입되었다 하더라도 이는 신탁재산의 취득자 지위에서 부담한 비용에 해당된다 할 것인바(조심 2022지893, 2023.4.27., 같은 뜻임), 청구법인은 이 건 신탁계약에 따라 쟁점건축물을 취득하였고 이러한 과정에서 위탁자의 부담으로 귀결되는 비용은 청구법인이 수탁자의 지위에서 부담한 비용에 해당된다 할 것이므로, 청구법인 입장에서 수익에 해당한다는 이유만으로 쟁점신탁수수료를 청구법인이 취득자로서 부담한 비용이 아니라고 볼 수는 없다할 것인 점 등에 비추어 쟁점신탁수수료는 쟁점건축물의 취득세 과세표준에 포함되어야 할 것으로 보이는바, 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 지방세기본법제96조 제7항과 국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령
(1) 지방세법 제7조(납세의무자 등) ① 취득세는 부동산, 차량, 기계장비, 항공기, 선박, 입목, 광업권, 어업권, 골프회원권, 승마회원권, 콘도미니엄 회원권, 종합체육시설 이용회원권 또는 요트회원권(이하 이 장에서 “부동산등”이라 한다)을 취득한 자에게 부과한다.
③ 건축물 중 조작(造作) 설비, 그 밖의 부대설비에 속하는 부분으로서 그 주체구조부(主體構造部)와 하나가 되어 건축물로서의 효용가치를 이루고 있는 것에 대하여는 주체구조부 취득자 외의 자가 가설(加設)한 경우에도 주체구조부의 취득자가 함께 취득한 것으로 본다. 제10조(과세표준) ⑤ 다음 각 호의 취득(증여ㆍ기부, 그 밖의 무상취득 및 소득세법 제101조 제1항 또는 법인세법 제52조 제1항에 따른 거래로 인한 취득은 제외한다)에 대하여는 제2항 단서 및 제3항 후단에도 불구하고 사실상의 취득가격 또는 연부금액을 과세표준으로 한다.
3. 판결문ㆍ법인장부 중 대통령령으로 정하는 것에 따라 취득가격이 증명되는 취득
(2) 지방세법 시행령 제18조(취득가격의 범위 등) ① 법 제10조 제5항 각 호에 따른 취득가격 또는 연부금액은 취득시기를 기준으로 그 이전에 해당 물건을 취득하기 위하여 거래 상대방 또는 제3자에게 지급하였거나 지급하여야 할 직접비용과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 간접비용의 합계액으로 한다. 다만, 취득대금을 일시급 등으로 지급하여 일정액을 할인받은 경우에는 그 할인된 금액으로 한다.
4. 취득에 필요한 용역을 제공받은 대가로 지급하는 용역비ㆍ수수료 (참고) 지방세법 시행령(2021.12.31. 대통령령 제32293호로 일부개정된 것) 제18조(사실상취득가격의 범위 등) ① 법 제10조의3 제1항에서 "대통령령으로 정하는 사실상의 취득가격"(이하 "사실상취득가격"이라 한다)이란 해당 물건을 취득하기 위하여 거래 상대방 또는 제3자에게 지급했거나 지급해야 할 직접비용과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 간접비용의 합계액을 말한다. 다만, 취득대금을 일시급 등으로 지급하여 일정액을 할인받은 경우에는 그 할인된 금액으로 하고, 법인이 아닌 자가 취득한 경우에는 제1호, 제2호 또는 제7호의 금액을 제외한 금액으로 한다.
4. 취득에 필요한 용역을 제공받은 대가로 지급하는 용역비·수수료(건축 및 토지조성공사로 수탁자가 취득하는 경우 위탁자가 수탁자에게 지급하는 신탁수수료를 포함한다)
(3) 신탁법 제37조(수탁자의 분별관리의무) ① 수탁자는 신탁재산을 수탁자의 고유재산과 분별하여 관리하고 신탁재산임을 표시하여야 한다.
② 여러 개의 신탁을 인수한 수탁자는 각 신탁재산을 분별하여 관리하고 서로 다른 신탁재산임을 표시하여야 한다.
③ 제1항 및 제2항의 신탁재산이 금전이나 그 밖의 대체물인 경우에는 그 계산을 명확히 하는 방법으로 분별하여 관리할 수 있다.