1. 처분개요
- 가. 청구법인은 2002.9.3. 설립되어 반도체장비부품 제조업을 영위하는 법인으로, 청구법인의 대표이사인 이OO（이하 “대표이사”라 한다）은 2018.12.10. 배우자인 이00（이하 "배우자”라 한다）에게 청구법인의 주식 4,400주（이하 “쟁점주식”이라 한다）를 증여하였는데，이후 배우자는 2019.3.12. 쟁점주식을 1,100,418,000원（1주당 250,095원）으로 평가하고 배우자 증여재산 공제 6억원을 적용하여 2018.12.10. 증여분 증여세 85,619,130원을 신고•납부하였다.
- 나. 청구법인은 2018.12.28. 임시주주총회를 개최하여 자기주식 4,400주를 1주당 25 0,095원에 취득하기로 결의하였고，2019.2.1. 배우자가 보유한 쟁점주식을 양수하였으며，같은 날 위와 같이 취득한 자기 주식을 소각하였다（이하 일련의 거래를 “쟁점거래”라 한다）.
- 다. 처분청은 2023.2.23.부터 2023.7.11.까지 청구법인에 대하여 법인 통합조사를 실시하여，쟁점거래를 의제배당에 대한 소득세를 회피하기 위한 우회거래로 보아 부인하고，청구법인이 당초 증여자인 대표이사로부터 직접 쟁점주식을 취득•소각하여 대표이사에게 의제배당이 발생한 것으로 보아 2024.1.4. 청구법인에게 2019년 2월 귀속 원천징수분 배당소득세 166,076,370원을 결정•고지하였다.
- 라. 청구법인은 이에 불복하여 2024.3.29. 이의신청을 거쳐 2024.8.29. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
- 가. 청구법인 주장 （1）쟁점거래는상법상 정당한 절차를 준수한 합법적인 거래이지 우회거래가 아니다. （가）처분청은 청구법인의 대표이사가 쟁점주식을 청구법인에 양도하는 방식이 아니라 배우자에 대한 증여를 끼워넣은 우회행위라는 의견이나，우회행위 또는 다단계 행위라함은 예를 들어 A가 B에게 양도시 불필요한 C를 포함하여 조세행위를 진행하여 C를 우회의 경로로 삼거나 C라는 단계가 추가되는 것과 같은 사례를 의미한다. （나）청구법인의 대표이사는 쟁점거래를 통하여 쟁점주식의 경제적 가치를 배우자 에게 귀속시켰고，각각의 거래를 통하여 청구법인의 발행주식수를 감소시켰는데，배우자는 당시 이러한 증여행위로 인하여 쟁점주식의 실제 소유자가 되어 그 보유 및 양도 등의 행위에 있어 모든 책임을 지고 스스로 판단한 것이다. 그리고 대표 이사 등은 쟁점주식을 증여하는 과정에서상속세 및 증여세법（이하 “상증세법” 이라 한다）에 따른 평가액이 과소하면 추가 과세가 일어날 수 있는 위험도 부담하 였고，향후 10년간 증여세를 부담하지 않을 수 있는 배우자 증여재산 공제한도인 6억원을 모두 소진하였다. （다）즉 이 사건의 증여와 양도는 각각 독립적인 경제적 목적과 실질이 존재하는 바，쟁점거래가 단지 실질과 괴리되는 형식이나 외관에 불과한 것이라고 섣불리 단정할 수는 없다. 따라서 본 사건에서 거래의 재구성은 증여자와 수증자 사이에 이루어진 거래의 순서와 방식을 달리하는 것으로 수증자를 재구성된 거래에서 배제 시키는 것이 아니므로，수증자를 도관으로 볼 수 없다. （2）납세자는 본인에게 유리한 법률행위를 스스로 선택할 수 있다. （가）세법에서 허용되거나 또는 금지되지 않은 방법을 사용하여 납세자 스스로 가 장 유리한 방법을 선택하는 것은 합리적인 경제 주체로서 당연하다고 할 것이다. 그렇지만 이 사건에 대하여 처분청은 위와 같은 사정을 외면하고 유리한 방법의 선택을 세법상 부당한 혜택이라고 하고 있다. （나）소득세법상 선택할 수 있는 순서가 다른 두 가지의 방식 중 조세 부담이 적은 방식을 선택하였다는 이유만으로 세법상 부당한 혜택이라고 한다면，이는 거래의 안정성과 명확성을 보장하기 위한 원칙들을 무시하고 조세 부담이 큰 방법만을 옳은 방법이라고 주장하는 국고주의적인 관점이라고 밖에 볼 수 없을 것이다. （3） 실질적인 이익（양도대금）은 배우자에게 귀속되었다. （가）거래를 부인하고 재구성하여 당사자가 직접 거래한 것으로 보기 위해서는 소득이 실질적으로 귀속된 자가 누구인지를 판단하여 그 소득의 귀속되는 과정에서 거래가 조세회피의 목적으로 볼 수 있을 때 그 실질적인 소득의 귀속자를 납세의 무자로 하여 거래를 재구성하는 것이고，소득이 귀속되지도 않은 자를 납세의무자로 하기 위해서는 법률로서 실질과세 원칙의 예외로 규정하여 명문의 의제규정이 필요하다. （나）본 사건의 경우 실질적인 쟁점주식의 양도대금이 수증자인 배우자에게 모두 귀속되어소득세법상 양도소득의 부당행위계산 부인규정（소득세법제101조 제2항）및 필요경비계산특례규정（소득세법제97조의2 제1항）등 어떠한소득세법상 과세규정에도 해당되지 않는다. （다）배우자의 주식양도행위와 관련하여 의제배당소득이 없게 된 것은소득세법에서 의제배당소득을 주주의 주식취득대금과 주식양도대금사이의 차액으로 산 정하는 것에서 기인한 것일 뿐，배우자증여재산공제제도나 주식양도대금을 양도소득이 아닌 배당소득으로 보는 것과는 직접적인 관련이 없다.
- 나. 처분청 의견 쟁점거래는국세기본법제14조 제3항의 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법 에 의한 조세회피에 해당한다. （1） 쟁점거래는국세기본법제14조 제3항이 적용되는 거래이다. （가）쟁점거래는 우회행위 또는 다단계 행위를 통한 거래이다. 1）증여자（대표이사）는 2018.12.10. 쟁점주식을 1주당 250,095원으로 평가하여 배우자에게 증여하였고, 배우자는 2019.2.1. 청구법인에 증여받은 쟁점주식을 양도하였 으며, 청구법인은 같은 날 쟁점주식을 소각하였다. 2）이와 같이 청구법인이 자기주식을 취득하고 소각한 거래내용을 살펴보면 외형상 “쟁점주식 증여->쟁점주식 양도->소각”이라는 거래로 구성되었지만 "쟁점주식 양도->소각->현금증여” 와 시간적 순서를 달리할 뿐 경제적 실질이 동일하다. 3）즉 쟁점거래를 통해 증여자인 대표이사는 실질적으로 쟁점주식을 청구법인에 양 도하고 그로부터 출자금을 회수하는 거래를 한 것이고，대표이사가 쟁점주식을 청구법인에 직접 양도하는 경우 의제배당에 따른 통상의 소득세 누진세율이 적용되는 것을 회피하기 위하여 중간에 배우자에 대한 증여행위를 개재시킨 것으로 볼 수 있다. （나）조세회피의 목적 및 세법상 부당한 혜택이 있다. 1）증여자인 대표이사와 수증자인 배우자는 2019.11.16. 화해권고결정에 따라 이혼을 하였고 2018.12.10. 쟁점주식을 증여하기 전부터 사실상 별거 및 재산분할의 다툼이 있었던 것으로 진술하였는바，이를 위해 증여 전 주식의 취득가액이 혼합（기존주식과 증여주식）되어 있는 경우 개별법을 적용하기 위한 방법으로 실물주권을 교부한 것으로，이는 증여전에 이미 “쟁점주식 증여->쟁점주식양도->소각” 이라는 일련의 거래를 계획하였다고 볼 수 있다. 2）대표이사가 배우자에게 쟁점주식을 증여한 후 2개월만에 청구법인이 쟁점주식만을 매입하고 소각하였고，청구법인이 종전에도 쟁점거래와 같은 형식의 주식거래가 이루어졌다고 확인되지 않는 등 쟁점거래는 통상적 거래 형태로 볼 수 없다. （다）사업목적상 합목적성이 결여되었다. 쟁점거래의 종국적인 목적은 오로지 청구법인으로부터 자금을 유출하는 것이었고，청구법인으로부터 현금을 유출하면서 발생하는 세금 (급여라면 근로소득세, 배당이 라면 배당소득세, 양도라면 양도소득세，양도 및 소각이라면 배당소득세) 을 회피할 목적으로 쟁점주식을 청구법인에게 양도하기 전에 배우자에 대한 증여를 끼워넣은 것이다. (라) 대표이사는 쟁점거래를 선택하여 조세의 부당한 혜택을 받았다.
1. 청구법인이 소각을 목적으로 대표이사로부터 자기주식을 직접 취득하였을 경우 소득세법제17조 제2항에서 규정한 의제배당에 해당하여 같은 항 제1호에 따라 대표이 는 해당주식의 취 득가액을 초과하는 금액에 대하여 의제배당에 따른 소득세를 부담하였어야 한다.
2. 그러나 대표이사는 배우자에게 증여하는 거래를 통해 상증세법 제53조의 배우자 증여재산 공제 6억원을 공제받았고，쟁점거래를 통해 외형상 주식의 취득가액을 높임으로써 조세의 부담을 경감하였으므로 부당한 혜택을 받은 경우에 해당한다.
(2) 쟁점주식의 양도대금이 배우자에게 모두 귀속되었더라도, 오로지 세법상 혜택을 받을 목적으로 거래형식선택의 자유를 남용하는 납세의무자의 조세회피행위를 모두 허용한다면 조세형평에 반하는 결과가 될 뿐만 아니라，나아가 조세법률주의의 형해화를 가져오게 되는 등 대표이사는 배우자증여공제 제도를 악용한 것에 불과하다.
(3) 처분청은 쟁점주식에 대한 증여를민법상 가장행위로 보아 이를 부인한 것이 아니고,국세기본법제14조 제3항에 따른 실질과세의 원칙에 따라 청구법인에게 원천(배당소득)세를 부과한 것이다. 즉 당사자가 선택한 사법상 거래의 효력은 인정하면서 다만, 그 과정에서 회피한 세액을 정당하게 계산하고 부과하기 위한 범위내에서 세법상으로만 부인하는 것에 불과한 것이다.